Forfattere: Birgitte Sølvkær Olesen
Udgivelsesdato: 18. august 2023
ISBN: 9788757457117
- Side 290 -
...udgangspunktet i fusionsskattelovens § 5, stk. 1, er en fysisk kapitalejer, der ejer to selskaber A og B i en vandret struktur, således at kapitalejeren ejer 100 % i hvert selskab. Nu vælger kapitalejeren at fusionere de to selskaber, således at B er det fortsættende selskab. Her vil åbningsdatoen for B’s regnskabsår være fusionsdatoen, jf. § 5, stk. 1.
(...)
...afgrænsningsvanskeligheder af, hvilken dato der omstruktureringsmæssigt bliver spaltnings- tilførsels- eller fusionsdato, har SKAT i SKM 2006.118 SKAT meddelt, at spørgsmålet om, hvilken dato der skal betragtes som den skattemæssige spaltningsdato, henhører under den almindelige ligning og i givet fald må søges afklaret ved et bindende ligningssvar.
...Bestemmelsen medfører således, at såfremt det modtagende selskab allerede er stiftet, og selskabet ikke har drevet virksomhed forud for fusionsdatoen, og hele selskabets egenkapital har henstået som et ubehæftet kontant indestående i et pengeinstitut, kan 1. regnskabsperiode løbe fra stiftelsen, når regnskabsperioden slutter 12 måneder efter fusions-
- Side 292 -
...selskabsskattelovens § 31, stk. 3, kun finder anvendelse, hvis der etableres eller ophører en koncernforbindelse, således som defineret i § 31 C, stk. 1 og 2. Hvis der gennemføres en fusion, hvor der hverken ophører en koncernforbindelse eller etableres en koncernforbindelse, finder udgangspunktet i fusionsskattelovens § 5 således fortsat anvendelse.
(...)
...med dette udgangspunkt i sambeskatningsreglerne, og ved indførelse af fusionsskattelovens § 5, stk. 3, opretholdes udgangspunktet i sambeskatningsreglerne, således at når der ved omstruktureringer, som eksempelvis fusion, etableres eller ophører en sambeskatning, kan dette tidligst få virkning fra ophøret eller etableringen af koncernforbindelsen.
(...)
...imidlertid ikke givet, at alle selskaber i en omstrukturering etablerer eller ophører med en sambeskatning. Hvis en omstrukturering kun påvirker koncernforbindelsen for nogle af selskaberne, kan der altså opstå den situation, at de i omstruktureringen deltagende selskaber ikke alle har samme fusionsdato. Det kræves derfor heller ikke, jf. stk. 3, at de
(...)
- Side 293 -
...Skatteministeriet på foranledning af Foreningen af Statsautoriserede Revisorer besvarer en række spørgsmål om sambeskatning, jf. L 121. Spørgsmålene vedrører således fortolkningen af selskabsskattelovens §§ 8, 10, 15, 31, 31 A og 31 C. Se som eksempel herpå SKM 2010.765 SR (i relation til fastlæggelse af spaltningsdatoen), hvor Skatterådet udtalte:
(...)
...selskab ikke vil have koncernforbindelse, vil indebære to spaltningsdatoer for det indskydende selskab, henholdsvis 1. januar 2010 og vedtagelsesdatoen, jf. fusionsskattelovens § 5, stk. 3, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 3. For de modtagende selskaber vil spaltningsdatoen være den regnskabsmæssige skæringsdato, jf. fusionsskattelovens § 5, stk. 1.
(...)
...stk. 1. De selskaber, der er omfattet af fusionsskattelovens § 5, stk. 3, vil derimod skulle opgøre indkomsten som anført i selskabsskattelovens § 31, stk. 3, herunder anvende en skattemæssig fusionsdato svarende til tidspunktet for ophør/etablering af koncernforbindelse samt udarbejde de nødvendige perioderegnskaber, se til eksempel SKM 2006.526 SR:
(...)
...relation til perioderegnskaber og afskrivningsmuligheder – indført mulighed for i visse situationer ved omstruktureringer at gå tilbage til starten af indkomståret, således at den skattemæssige fusionsdato kommer til at følge udgangspunktet i fusionsskattelovens § 5, stk. 1. Dette er sket ved indførelse af selskabsskattelovens § 31, stk. 5, 6.-9. pkt.
(...)
- Side 294 -
...medfører, at udgangspunktet ved mange omstruktureringer således er, at den vil kunne ske med tilbagevirkende kraft til indkomstårets start. Bestemmelsen omfatter alene koncerninterne omstruktureringer, og i det omfang der indgår selskaber, som ikke er en del af koncernen, kan bestemmelsen ikke finde anvendelse. 303 303. Se hertil SKM 2010.624 SR.
(...)
Fra praksis til illustration af de problemstillinger, anvendelsen af fusionsskattelovens § 5 har givet visse anledninger til, se eksempelvis:
(...)
...tilladelse til en skattefri spaltning i december 2004. Spaltningen blev vedtaget den 3. juni 2005 med fastsat spaltningsdato den 1. januar 2005. På baggrund af den nye bestemmelse i fusionsskattelovens § 5, stk. 1, 3. og 4. pkt., anmodede rådgiveren imidlertid Skatterådet om at be- eller afkræfte, at den skattemæssige spaltningsdato i en skattefri
(...)
- Side 295 -
spaltning var 3. juni 2005. Skatterådet kunne herefter bekræfte, at den skattemæssige spaltningsdato i overensstemmelse med fusionsskattelovens § 5, 3. og 4. pkt., var den 3. juni 2005. Der blev i den forbindelse udtalt følgende:
(...)
...pkt. Det fremgår heraf, at datoen for den i forbindelse med spaltningen udarbejdede åbningsstatus for det modtagende selskab i skattemæssig henseende anses for spaltningsdato, samt at det er en betingelse for anvendelsen af reglerne i fusionsskatteloven, at spaltningsdatoen er sammenfaldende med skæringsdatoen for det modtagende selskabs regnskabsår.
(...)
...spaltningsdatoen omvendt ikke er sammenfaldende med skæringsdatoen for det modtagende selskabs regnskabsår, kan spaltningen ikke anses for gennemført i overensstemmelse med betingelsen i fusionsskattelovens § 5, 2. pkt., og konsekvensen er, at spaltningen ikke kan gennemføres efter fusionsskattelovens regler, og dermed skal spaltningen anses for skattepligtig.
(...)
...selskabsskattelovens § 31 C, er ophørt eller etableret inden eller i forbindelse med spaltningen, anvendes tidspunktet for ophøret henholdsvis etableringen af koncernforbindelsen uanset 1. og 2. pkt. som skattemæssig spaltningsdato for det pågældende selskab. I dette tilfælde kræves ikke, at selskaberne i spaltningen har samme skattemæssige spaltningsdato.
(...)
Da Skatterådet indledningsvist havde fastslået, at den påtænkte omstrukturering var omfattet af fusionsskattelovens § 5, stk. 1, 3. og 4. pkt., udtalte man videre vedrørende konsekvensen af, at den bestemmelse fandt anvendelse;
(...)
...lighed med bestemmelsen i selskabsskattelovens § 31, stk. 3, fremgår det direkte af fusionsskattelovens § 5, 3. og 4. pkt., at spaltningen i de omhandlede tilfælde ikke kan gennemføres med skattemæssig tilbagevirkende kraft. Den skattemæssige spaltningsdato fikseres således til tidspunktet for ophøret henholdsvis etableringen af koncernforbindelse.
(...)
I modsætning til udgangspunktet i fusionsskattelovens § 5, 1. og 2. pkt., hvor den skattemæssige spaltningsdato er sammenfaldende med den selskabsretlige spaltningsdato, og hvor en manglende overholdelse af bestemmelsen medfører, at spaltningen må anses for
(...)
- Side 296 -
skattepligtig, medfører fusionsskattelovens § 5, 3. og 4. pkt., at den skattemæssige spaltningsdato de facto rykkes til tidspunktet for ophøret henholdsvis etableringen af koncernforbindelse.
(...)
...Omvendt vil bestemmelsen altid være overholdt, idet den skattemæssige spaltningsdato de facto er fikseret til tidspunktet for ophøret henholdsvis etableringen af koncernforbindelse, uanset hvilken selskabsretlig spaltningsdato der anvendes. Der skal således blot udarbejdes de relevante perioderegnskaber m.v., jf. hertil selskabsskattelovens § 31, stk. 3.
(...)
På denne baggrund må det sammenfattende konkluderes, at fusionsskattelovens § 5, 3. og 4. pkt., fører til, at den skattemæssige spaltningsdato for A A/S er tidspunktet for vedtagelsen af spaltningen, dvs. den 3. juni 2005.«
(...)
I SKM 2010.624 SR slog Skatterådet fast, at ved fusion af et indskydende uafhængigt selskab og et modtagende koncernselskab skulle fusionsdatoen følge udgangspunktet i fusionsskattelovens § 5, stk. 1. SKAT udtalte i den forbindelse:
(...)
Skatterådet stadfæstede SKATs indstilling og ændrede dermed den praksis, der havde udviklet sig, se hertil SKM 2009.58 SR og SKM 2008.692 SR, hvorefter spaltningsdatoen i situationer, hvor et indskydende uafhængigt selskab fusionerede med et koncernselskab, ville følge fusionsskattelovens § 5, stk. 3.
(...)
- Side 297 -
For at fusionen kan anses for at være skattefri er det en betingelse, at den skattemæssige fusionsdato er sammenfaldende med skæringsdatoen for det modtagende selskabs regnskabsår, således at der ikke opstår perioder, hvor de fusionerede selskaber ikke beskattes, jf. fusionsskattelovens § 5, stk. 1.
(...)
Hvis der ved fusionen sker ophør eller etablering af koncernforbindelse anvendes tidspunktet for ophøret henholdsvis etableringen af koncernforbindelsen uanset stk. 1 som skattemæssig fusionsdato for selskabet, jf. fusionsskattelovens § 5, stk. 3.
(...)
For at fusionsskattelovens § 5, stk. 3 finder anvendelse kræver det, at et af selskaberne på et tidspunkt i indkomståret har tilhørt en koncern, jf. selskabsskattelovens § 31 C og at selskabet har deltaget i en sambeskatning.
(...)
Det er oplyst at fusionen vil blive gennemført med skattemæssig og regnskabsmæssig virkning fra den 1. januar i vedtagelsesåret (svarende til det modtagende selskabs regnskabsår). Betingelsen i fusionsskattelovens § 5, stk. 1, vil dermed være opfyldt.«
- Side 302 -
...svaret på spørgsmål 1, er det indskydende selskab, der køber den ejendom, avancen skal genanbringes i. Da købet af ejendommen sker efter fusionsdatoen, jf. fusionsskatteloven § 5, stk. 1, vil det indskydende selskab ikke eje ejendommen på spaltningstidspunktet, og der vil derfor ikke kunne ske genanbringelse, jf. ejendomsavancebeskatningsloven § 6 A.«
(...)
- Side 304 -
...skattemæssigt underskud. Det følger af successionsprincippet, 313 313. Samt udtrykkeligt af fusionsskattelovens § 7, stk. 2. at det modtagende selskab indtræder i det indskydende selskabs skattemæssige rettigheder og forpligtelser, herunder at det modtagende selskab hæfter for eventuelle skattekrav, der kunne være rejst mod det indskydende selskab, altså også
- Side 305 -
...koncernens selskaber. Formålet hermed er at sikre, at der ikke ved fusion af et overskudsgivende selskab kan opnås skattemæssige fordele, såfremt der fusioneres med et selskab, der har oparbejdet et betydeligt skattemæssigt underskud. Dette betyder således, at såfremt der er et (betydeligt) skattemæssigt underskud i begge eller det ene af selskaberne, bør
(...)
- Side 307 -
Fusionsskattelovens § 8, stk. 7, supplerer fusionsskattelovens § 8, stk. 6, og medfører begrænsning i retten til at udnytte underskud i det fortsættende selskab fra den såkaldte mellemperiode. Mellemperioden udgør perioden fra fusionsdatoen 316 316. Jf. fusionsskattelovens § 5. til den dato, fusionen vedtages. Bestemmelsen har imidlertid
(...)
- Side 308 -
kun betydning ved omstruktureringer, hvor omstruktureringsdatoen og vedtagelsesdatoen ikke er sammenfaldende, det vil sige fusioner, der følger fusionsskattelovens § 5, stk. 1, men derimod ikke fusioner, hvor fusionsdatoen fastlægges i medfør af § 5, stk. 3.
(...)
- Side 309 -
...selskabsskattelovens § 31, stk. 3, og som begrunder fusionsskattelovens § 5, stk. 3, ikke udgør et selvstændigt »indkomstår« jf. selskabsskattelovens § 10. Ifølge selskabet kan skæringsdatoen for en delindkomstopgørelse følgelig ikke medføre, at perioden forud herfor skal betragtes som et »tidligere indkomstår« i relation til fusionsskattelovens § 8, stk. 8.
(...)
...31, stk. 3 også vedrører kapitalgevinster og tab fandt SKAT, at aktietab også kan være en del af indkomstopgørelsen opgjort efter selskabsskattelovens § 31, stk. 3. SKAT kunne derfor ikke bekræfte, at aktietab realiseret i indskydende selskab I forud for den 28. oktober 2008, kunne fremføres til modregning i gevinster hos det modtagende selskab M.