Landsskatterettens kendelse af 30. august 2013 i sag 13-0084821

Der klages over, at SKAT har anset ejendommen [adresse1], [by1] for overdraget til overpris, hvorved der er statueret maskeret udlodning. Endvidere klages der over, at SKAT har beskattet klageren af værdi af fri sommerbolig.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2008

Værdi af fri sommerbolig 195.750 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKAT´s afgørelse.

Indkomståret 2009

Værdi af fri sommerbolig 511.875 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKAT´s afgørelse.

Maskeret udlodning 1.155.000 kr.

Landsskatteretten nedsætter maskeret udlodning til 0 kr.

Indkomståret 2010

Værdi af fri sommerbolig 308.750 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKAT´s afgørelse.

Sagens oplysninger

Klager [person1] er hovedanpartshaver i selskabet [virksomhed1] ApS.

[person1] og ægtefællen [person2] har ved skøde af 21. februar 2009 solgt ejendommen [adresse1], [by1] til [virksomhed1] ApS for 3.150.000 kr. Af skødet fremgår det, at overdragelsen er sket den 1. august 2008. Klagerens repræsentant har oplyst, at [virksomhed1] ApS blev oprettet i forbindelse med købet af ejendommen, og overdragelse blev aftalt til 1. august 2008 umiddelbart efter. På grund af at et ejerpantebrev var bortkommet, og banken ikke kunne dokumentere, at det oprindelige ejerpantebrev var blevet fremsendt, gik der 3-4 måneder med at udfærdige et nyt. Klagerens repræsentant har oplyst, at dette var årsagen til, at overdragelsen i forhold til skødet fremstår som tilbagedateret.

Ejendommen er et fritidshus fra 1963 på 89 m2 med 1 toilet/bad, og der er 3 værelser og 1 køkken. Ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2007 er 3.150.000 kr. Ejendomsværdien pr. 1. oktober 2009 er 1.900.000 kr.

Ejendommen har været forsøgt solgt hos ejendomsmægler siden maj 2008. Udbudsprisen startede på 2.795.000 kr. og er løbende blevet sat ned.

Klageren har oplyst, at standen af ejendommen ved overdragelsen var meget ringe, og at dette var ligeledes tilfældet, da ejendommen blev sat til salg. Endvidere har Revisor [person3] oplyst, at [virksomhed1] ApS ikke har andre aktiviteter end udlejningen af ejendommen. Ifølge fremlagt lejekontrakt blev ejendommen først udlejet fra den 8. august 2011, og indtil da havde selskabet ikke haft nogen indtægter ved udlejning. Selskabet blev stiftet den 1. august 2008, og har fra denne dato afholdt udgifterne på ejendommen.

Klagerens repræsentant har oplyst, at [person1] i hele perioden har været ejer af et andet fritidshus - også beliggende i [by1], og at fritidshuset på [adresse1] på intet tidspunkt har været benyttet af [person1]. Endvidere er det oplyst, at huset har været forsøgt udlejet, ligesom huset i en periode har haft en vandskade, der reelt gjorde det ubeboeligt.

Skattecentrets afgørelse

Hovedanpartshaver [person1] anses for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 for skattepligtig af værdi af fri sommerbolig på hhv. 195.750 kr., 511.875 kr. og 308.750 kr. For indkomståret 2009 anses [person1] endvidere at have modtaget maskeret udlodning på 1.155.000 kr.

Fri sommerbolig

SKAT har bedt [virksomhed1] ApS om at redegøre for anvendelsen af sommerhuset samt sende oplysninger om, hvorvidt sommerhuset har været stillet til hel eller delvis rådighed for anpartshavere, ledende medarbejdere m.v. Revisor [person3] har oplyst til SKAT, at [person1] ikke har haft sommerhuset til rådighed, da det har været forsøgt lejet ud gennem hans bror. På grund af sommerhusets stand har det dog først været muligt at leje det ud fra efteråret 2011 efter nogle forbedringer. Efter en telefonisk drøftelse af sagen med [person3] har SKAT sendt ham en e-mail, hvor han bl.a. blev bedt om at sende udlejningsaftale eller formidlingsaftale vedrørende udlejningen af sommerhuset samt dokumentere, at fuldstændig har fraskrevet retten til at disponere og råde over sommerhuset. SKAT har desuden bedt ham om at dokumentere, at sommerhuset i hele ejerperioden har været forsøgt udlejet. SKAT har dog ikke modtaget de udbedte oplysninger.

Det fremgår af årsrapporten for 2010 for [virksomhed1] ApS, at der har været en el-udgift på 14.028 kr. Det indikerer, at sommerhuset har været benyttet til beboelse/ophold. På mødet hos SKAT den 27. januar 2012 blev der fremvist elregninger fra [virksomhed2], der samlet viser et elforbrug i perioden 30. juni 2009 til 1. juli 2010 på 7.574 kWh. Hovedanpartshaveren har oplyst, at der var noget galt med måleren, og derfor blev den efterfølgende udskiftet. Det er gratis at få udskriftet elmåleren, men det koster derimod penge, hvis [virksomhed2] skal undersøge om der var noget galt med elmåleren. Hovedanpartshaveren ønskede ikke at betale for at få undersøgt, om der var noget galt med elmåleren. SKAT er enig i, at et årligt elforbrug på ca. 7.500 kWh er højt for et sommerhus. Det er dog ikke dokumenteret, at elmåleren var defekt. SKAT kan derfor ikke tillægge oplysningerne om, at der var noget galt med elmåleren betydning, da der ikke kan dokumenteres det korrekte elforbrug.

Revisor [person3] oplyste på mødet den 27. januar 2012, at sommerhuset har haft en vandskade, og derfor har det ikke været muligt at leje det ud. Han henviste til policen fra forsikringsselskabet, der viser, at der havde været en vandskade, og at de ikke dækkede dette. Der står følgende i policen: "Uanset den i policen nævnte dækning er vandskade for litra A, B og C ikke omfattet af forsikringen for huset er renoveret ". Hovedanpartshaveren og revisor forklarede, at forsikringen dengang kun dækkede det lovpligtige, men efter renoveringen i 2010/2011 dækker forsikringen nu det hele.

SKAT mener ikke, at bemærkningen i policen omkring den manglende dækning af vandskade betyder, at sommerhuset har været vandskadet. Det kan også være på grund af standen af sommerhuset, at denne bemærkning står der. Det er i øvrigt ikke dokumenteret, at sommerhuset har været vandskadet, og SKAT kan derfor ikke lægge oplysningerne til grund for vores vurdering af rådigheden over sommerhuset.

Værdi af fri sommerbolig for hovedanpartshavere beskattes og opgøres efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 5. Der er i 2. punktum en formodningsregel, hvor udgangspunktet er, at en sommerbolig, der er stillet til rådighed for en ansat direktør med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, formodes at have været til rådighed hele året. Selskabet har dog ikke indberettet værdi af fri sommerbolig for dig. Det er rådigheden og ikke den faktiske benyttelse, der beskattes. Der er ikke fremlagt dokumentation for, at hovedanpartshaveren fuldstændig har fraskrevet sig retten til at disponere og råde over sommerhuset privat.

Den 1. juni 2008 overtog hovedanpartshaveren et sommerhus beliggende [adresse2], [by1]. Det ændrer dog ikke på hovedanpartshaverens mulighed for at råde og disponere over sommerhuset på [adresse1], der indtil overdragelsen har været benyttet privat af hovedanpartshaveren og ægtefælle.

Revisor [person3] oplyste på mødet den 27. januar 2012, at [virksomhed1] ApS ikke har andre aktiviteter end udlejningen af sommerhuset på [adresse1]. Ifølge den indsendte lejekontrakt er sommerhuset først udlejet fra den 8. august 2011, og indtil da har selskabet ikke haft nogen indtægter ved udlejning. SKAT kan se, at selskabet er startet den 1. august 2008, hvilket er den dato, hvor de overtog sommerhuset fra hovedanpartshaveren. SKAT anser det for sandsynligt, at hovedanpartshaveren har oprettet [virksomhed1] ApS med det ene formål at overdrage sommerhuset til selskabet til en værdi, der lå væsentligt over handelsværdien. [virksomhed1] ApS har opført sommerhuset som et materielt anlægsaktiv i balancen for 2010, men der har ikke været nogen indtægter før i efteråret 2011. SKAT kan derfor ikke godkende, at sommerhuset er et driftsaktiv i selskabet.

Under hensyn til ovenstående er det derfor SKATs opfattelse, at hovedanpartshaveren har haft sommerhuset til rådighed siden den 1. august 2008, hvor selskabet overtog sommerhuset - uanset om hovedanpartshaveren har benyttet det eller ej. Sommerhuset har været benyttet privat af dig og din ægtefælle i jeres ejertid, og rådigheden er ikke ændret blot fordi sommerhuset bliver overdraget til selskabet.

Standen af sommerhuset er ikke afgørende for råderetten, da hovedanpartshaveren skal beskattes, selvom det ikke har været muligt at leje det ud. Der er desuden ikke dokumenteret, at sommerhuset var ubeboeligt. Det er oplyst, at standen af sommerhuset på tidspunktet for overdragelsen var meget dårlig, men til trods for dette har det været benyttet privat af hovedanpartshaveren og ægtefælle indtil da. SKAT skal i den forbindelse bemærke, at selvom en del af sommerhuset ikke er til rådighed grundet ombygning/renovering, er der ikke mulighed for at differentiere for dette ved værdiansættelsen.

Den skattepligtige værdi af sommerboligen udgør 1/2 % pr. uge af ejendomsværdien pr. 1. oktober året før rådighedsåret for hver af ugerne 22-34, og 1/4 % for hver af årets øvrige uger, i alt 16,25 %. Ejendomsværdien udgjorde 3.150.000 kr. pr. 1. oktober 2007 og 1.900.000 kr. pr. 1. oktober 2009.

Værdi af fri sommerbolig kan herefter opgøres til følgende:

Indkomståret 2008

Overdragelse af ejendom

Hovedanpartshaveren og hans ægtefælle har ved underskrevet skøde af 21. februar 2009 solgt sommerhuset beliggende på [adresse1], [by1] til [virksomhed1] ApS. Overdragelsen er sket med tilbagevirkende kraft til den 1. august 2008. Salgsprisen for ejendommen var 3.150.000 kr., hvilket svarer til ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2007. [virksomhed1] ApS ejer stadig sommerhuset.

SKAT har konstateret, at hovedanpartshaveren satte ejendommen til salg den 9. maj 2008 til en udbudspris på 2.795.000 kr. Sommerhuset fortsatte med at være til salg efter overdragelsen til selskabet, og først i midten af oktober 2011 blev salgsbestræbelserne stoppet, da sommerhuset i stedet blev lejet ud. Udbudsprisen er løbende sat ned og den sidste nedsættelse skete den 26. februar 2009, hvor udbudsprisen blev sat til 1.995.000 kr. Det er derfor SKAT´s opfattelse, at hovedanpartshaveren har overdraget sommerhuset til sit selskab for en pris, der ligger væsentligt over handelsværdien. Overdragelsen og prisfastsættelsen af sommerhuset er derfor sket på grund af hovedanpartshaverens bestemmende indflydelse i selskabet, og ikke på markedsvilkår.

I henhold til ligningslovens § 2 skal sommerhuset overdrages til [virksomhed1] ApS til den pris, som kunne være opnået, hvis handlen var afsluttet mellem uafhængige parter. Som udgangspunkt kan en ejendom overdrages til den seneste offentlige ejendomsvurdering. Hvis den offentlige ejendomsvurdering ikke giver et retvisende udtryk for handelsværdien på tidspunktet for aftalens indgåelse, er hverken parterne eller skattemyndighederne dog bundet af ejendomsvurderingen.

Det er handelsværdien på tidspunktet for købsaftalens underskrivelse eller på det tidspunkt, hvor der er indgået endelig og bindende aftale om overdragelse af sommerhuset, der er afgørende. Ifølge SKAT´s oplysninger er der ikke udarbejdet en købsaftale, da handelsdatoen er registreret til at være den 21. februar 2009, hvor skødet blev underskrevet. Derfor er der er indgået endelig og bindende aftale den 21. februar 2009, selvom overdragelsen er sket med tilbagevirkende kraft til den 1. august 2008.

SKAT har bedt hovedanpartshaveren om at dokumentere handelsværdien på det tidspunkt, hvor der blev indgået endelig og bindende aftale vedrørende overdragelsen af sommerhuset. Revisor [person3] har i brev af 24. februar 2012 oplyst, at den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2008 er brugt som salgssum.

Ejerboliger, herunder sommerhuse, bliver kun vurderet i ulige år, det vil sige 2007 og 2009. Derfor er der ikke lavet en egentlig vurdering pr. 1. oktober 2008, da den er identisk med vurderingen pr. 1. oktober 2007. Under hensyn til følgende mener SKAT, at sommerhuset er overdraget til en pris, der ligger væsentlig over handelsværdien pr. 21. februar 2009:

- Udbudsprisen for sommerhuset blev den 26. februar 2009 nedsat til 1.995.000 kr.

- Når udbudsprisen på 1.995.000 kr. bliver sammenholdt med den nedadgående udvikling i det danske boligmarked, mener SKAT ikke, at ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2007 giver et retvisende udtryk for handelsværdien.

- Den offentlige ejendomsvurdering for sommerhuset var 1.900.000 kr. pr. 1. oktober 2009. SKAT mener derfor, at handelsværdien for sommerhuset kan fastsættes til 1.995.000 kr., idet dette svarer til den pris, som sommerhuset var udbudt til salg for umiddelbart efter den 21. februar 2009. Udbudsprisen er fastsat af en uvildig ejendomsmægler, og må derfor være udtryk for, hvad hovedanpartshaveren kunne forvente at sælge sommerhuset for, hvis det blev solgt til en uafhængig part (tredjemand).

Forskellen mellem handelsværdien og overdragelsesprisen beskattes som maskeret udlodning efter reglerne i ligningslovens § 16 A. Hovedanpartshaverens ægtefælle har overdraget hendes andel af sommerhuset på grund af din bestemmende indflydelse i selskabet. Derfor beskattes hele forskellen som maskeret udlodning hos hovedanpartshaveren.

Den maskerede udlodning er opgjort til følgende:

Beløbet bliver beskattet som aktieindkomst, jævnfør personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1.

Selskabets anskaffelsessum for sommerhuset bliver reduceret til et beløb svarende til handelsværdien på 1.995.000 kr. Det har betydning for avanceopgørelsen i forbindelse med et senere salg af sommerhuset.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at de af SKAT foretagne forhøjelser i 2008, 2009 og 2010 nedsættes til 0 kr. Subsidiært er der nedlagt påstand om, at beskatning for rådighed over sommerhuset skal ske på et lavere grundlag end det foretaget af SKAT.

Vedrørende overdragelsen af ejendommen er det bl.a. anført, at ejendommen er solgt til den offentlige ejendomsvurdering. Ejendommen blev sat til salg hos en ejendomsmægler, der i den forbindelse vurderede, at udsalgsprisen burde være 2.795.000 kr. Det fremgår af SKAT´s sagsfremstilling, at ejendommen ligeledes skulle have været udbudt til salg til 1.995.000 kr. Det kan oplyses, at det ikke var en pris, som [person4] ville have solgt ejendommen til. Faktum er, at ejendommen ikke er blevet handlet til tredjemand, og derfor foreligger der ikke en egentlig handelspris, som SKAT kan støtte ret på.

Den offentlige ejendomsvurdering på handelstidspunktet var 3.150.000 kr. Ejendomsværdien nedsættes først efterfølgende i forbindelse med den offentlige ejendomsvurdering, som gennemføres den 1. oktober 2009 og offentliggøres i begyndelsen af 2010 - og således 11/2 år frem efter salget.

Det er fast praksis, at en hovedaktionær i skattemæssig henseende som alt overvejende hovedregel kan overdrage sin ejendom til den offentlige vurdering på handelstidspunktet.

For, at den offentlige ejendomsvurdering kan tilsidesættes, må det som minimum forudsættes at det grundlag SKAT har foretaget vurderingen, har været forkert. Det er ikke tilfældet i nærværende sag. Ejendommen er ikke undergået hverken retlige eller faktiske forandringer, der indebærer, at vurderingen er forkert. Det fald i ejendomsvurderingen, som efterfølgende har kunnet konstateres (mere end 11/2 år senere), er ikke udtryk for, at grundlaget var forkert, men derimod udtryk for, at der har været et generelt fald i ejendomspriserne på sommerhuse siden 1. oktober 2007. Dette fald kan ikke i sig selv begrunde, at man tilsidesætter den offentlige vurdering, og at en borger ikke vil kunne støtte ret på den offentlige vurdering som grundlag for fastsættelse af handelsprisen ved salg til et selskab. Det bemærkes i øvrigt, at finanskrisen sætter ind i sensommeren 2008, helt konkret den 15. september 2008, da den amerikanske investeringsbank [finans1] går konkurs. Det er fra og med det tidspunkt, at man for alvor oplever de store prisfald på boligmarkedet, herunder for så vidt angår sommerhuse. Sommerhuset er i nærværende sag overdraget den 1. august 2008, således før krisen for alvor satte ind.

Det gøres gældende, at [person4] kan støtte ret på den offentlige vurdering. Det gøres endvidere gældende, at denne vurdering kun kan tilsidesættes i en handel mellem interesseforbundne parter, såfremt grundlaget for vurderingen har været forkert, hvilket ikke er tilfældet. Det gøres endelig gældende, at det prisfald, der kommer til udtryk i den efterfølgende vurdering (der offentliggøres ca. 11/2 år efter handlen), er udtryk for et fald i markedsprisen, der i det væsentligste er indtrådt i perioden fra 15. september og fremefter, og således i en periode efter at handlen var gennemført. SKAT har i deres afgørelse lagt afgørende vægt på, at ejendommen efterfølgende er udbudt til salg til en lavere pris. Det er ikke rimeligt henset til, at der helt åbenlyst har været et prisfald på markedet.

Vedrørende beskatning og råderet over ejendommen har repræsentanten bl.a. anført, at

[person1] i hele perioden har været ejer af et andet sommerhus, ligeledes beliggende i [by1]. Sommerhuset på [adresse1] har på intet tidspunkt været benyttet af [person1]. Huset har været forsøgt udlejet, ligesom huset i en periode har haft en vandskade, der reelt set gjorde sommerhuset ubeboeligt. [person1] har derfor ikke haft rådighed over sommerhuset. Subsidiært gøres det gældende, at beskatning for rådighed over sommerhuset skal ske på et lavere grundlag end det foretaget af SKAT. [person1] er i indkomståret 2008 og 2009 blevet beskattet med udgangspunkt i den offentlige vurdering på 3.150.000 kr. I relation til spørgsmålet om maskeret udlodning anfører SKAT imidlertid, at denne vurdering langt overstiger handelsprisen, og SKAT´s afgørelse er derfor inkonsekvent.

Såfremt det fastholdes, at der skal ske beskatning af maskeret udlodning, må konsekvensen være, at værdien af råderetten også beregnes ud fra det, som SKAT mener, er den korrekte handelsværdi - og som derfor burde have været den korrekte offentlige vurdering.

Som det videre fremgår, er [person1] blevet beskattet af råderetten i perioden fra 1. august 2008. I relation til spørgsmålet om maskeret udlodning henviser SKAT imidlertid flere steder til, at ejendommen blev sat til salg for ca. 2 mio. kr. i februar 2009, der var skødedatoen. Også på dette punkt er SKAT´s afgørelse inkonsekvent, idet man i relation til spørgsmålet om maskeret udlodning lægger afgørende vægt på, hvad man mener er handelsprisen i februar 2009, mens man i spørgsmålet om beskatning af rådigheden lægger vægt på handelstidspunktet den 1. august 2008. Det gøres derfor gældende, at i det omfang, at beskatning af maskeret udlodning opretholdes, bør konsekvensen være, at beskatningen over rådigheden over huset fastsættes med udgangspunkt i en værdi på kr. 1.995.000 kr. - og først fra og med 21. februar 2009, der er tidspunktet for underskrift af skøde.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Vedrørende salget af den faste ejendom mellem selskabet [virksomhed3] ApS og hovedanpartshaver [person1] bemærker Landsskatteretten, at overdragelsen skal ske til handelsværdien.

Jf. principperne der er fastlagt i TSS-cirkulære nr. 2000-5 vil den senest offentliggjorte ejendomsvurdering som udgangspunkt kunne anses for udtryk for ejendommens handelsværdi. Er den offentlige ejendomsvurdering ikke et retvisende udtryk for ejendommens handelsværdi på tidspunktet for aftalens indgåelse, er hverken parterne eller ligningsmyndighederne bundet af vurderingen. Ejendomsvurderingen afspejler eksempelvis ikke ejendommens værdi, hvis denne må antages at være fejlbehæftet på tidspunktet for vurderingen. Endvidere vil ejendomsvurderingen ikke kunne lægges til grund, hvis der siden ejendomsvurderingen er foretaget ombygning eller modernisering af den pågældende ejendom, som giver sig udtryk i ejendommens handelsværdi.

Den senest offentliggjorte ejendomsvurdering af ejendommen [adresse1], [by2] udgjorde på overdragelsestidspunktet 3.150.000 kr.

Landsskatteretten finder ikke, at der i sagen kan anses at foreligge sådanne særlige omstændigheder, som kan begrunde en fravigelse af den senest offentliggjorte ejendomsvurdering som værende udtryk for ejendommens handelsværdi på overdragelsestidspunktet den 21. februar 2009. Der foreligger således ikke oplysninger om, at den offentlige ejendomsvurdering er foretaget på forkert faktuelt grundlag, ombygning, videresalg eller lignende.

For indkomståret 2009 nedsætter Landsskatteretten derfor den af SKAT fastsatte maskerede udlodning på 1.155.000 kr. til 0 kr.

Vedrørende værdi af fri sommerbolig for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 bemærker Landsskatteretten, at det fremgår af skødet, at datoen for overdragelsen til selskabet var den 1. august 2008, og at selskabet har afholdt udgifterne på huset fra denne dato. Ud fra sagens oplysninger, finder Retten i lighed med SKAT, at der ikke er fremlagt tilstrækkelig dokumentation for, at hovedanpartshaveren fuldstændig har fraskrevet sig retten til at disponere og råde over ejendommen privat.

Landsskatteretten finder derfor, at klageren skal beskattes af værdi af fri sommerbolig fra den 1. august 2008, og stadfæster herved SKAT´s afgørelser for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 på dette punkt.