Byrets dom af 20. oktober 2009 i sag BS 38A-2312/2007, BS 38A-4254/2008 og BS 38A-4255-2008

Parter

H1 ApS
(Advokat Nicolai Sørensen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/Advokat Anders Vangsø Mortensen)

og

A
(Advokat Nicolai Sørensen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/Advokat Anders Vangsø Mortensen)

og

B
Advokat Nicolai Sørensen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/Advokat Anders Vangsø Mortensen)

Afsagt af byretsdommer

Stausbøll

Sagernes baggrund og parternes påstande

Disse sager, der er anlagt den 11. april 2007 og den 15. juli 2008, vedrører skatteansættelsen for indkomståret 2003 for selskabet H1 ApS og anpartshaverne A og B, herunder spørgsmål om fradragsret for udgifter til forretningsrejser efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, samt påstået maskeret udlodning til anpartshaverne efter ligningslovens § 16 A, stk. 1.

H1 ApS, A og B, har nedlagt følgende påstande

Ad sag 2312/2007

Vedrørende sagsøger 1 - H1 ApS - nedlægges følgende påstand

Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at skatteansættelsen for H1 ApS for indkomståret 2003 nedsættes med kr. 40.083.

Ad sag 4254/2008

Vedrørende sagsøger 2 - A - nedlægges følgende påstand

Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøgers aktieindkomst for indkomståret 2003 nedsættes med kr. 634.134.

Ad sag 4255/2008

Vedrørende sagsøger 3 - B - nedlægges følgende påstand

Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøgers aktieindkomst for indkomståret 2003 nedsættes med kr. 634.134.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse i de tre sager.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218a.

Sagerne er blevet behandlet samlet, jf. retsplejelovens § 254, stk. 1.

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten afsagde den 11. december 2006 sålydende kendelse

"...

Klagen vedrører ikke godkendte fradrag for henholdsvis tab på tilgodehavende, tab ved indfrielse af kautionsforpligtelse og udgifter til taxa og forretningsrejser.

Landsskatterettens afgørelse

Sagens oplysninger

H1 ApS, herefter benævnt selskabet, driver virksomhed bestående i restaurationsaktiviteter. Direktion og anpartshavere er B og A.

Tab på tilgodehavende

Selskabet har med skattemæssig virkning i indkomståret 2003 fratrukket 450.000 kr. vedrørende tab på tilgodehavende. Ifølge det oplyste vedrører tabet selskabets fordring på H2 ApS.

Af selskabets årsrapport for 2002 fremgår det af revisionspåtegningen, at "som det fremgår af ledelsesberetningen hersker der væsentlig usikkerhed om værdiansættelsen af en del af posten "andre tilgodehavender" på 450.000 kr. Af ledelsesberetningen fremgår det endvidere, at under regnskabsposten "andre tilgodehavender" indgår 450.000 kr., hvis fulde inddrivelse vil afhænge af opfyldelse af salgskontrakter mellem koncernforbundet selskab og tredjemand.

H2 ApS, nu under konkurs, hed før den 15. august 2002 H2X ApS. Af H2 ApS' årsregnskab fremgår det, at selskabets direktion er A og bestyrelsesmedlemmer i selskabet er B, MK, A og JS. H2 ApS har aldrig afleveret selvangivelse til skattemyndigheden for indkomståret 2002. Skattemæssigt er H2 ApS takseret for indkomståret 2002 med 0 kr. H2 ApS har aldrig reageret på forvaltningens taksation.

Det er oplyst, at anpartshaverne i H2 ApS fra og med indkomståret 2002 var B og A med 50 % til hver. Det kan konstateres, at ejerkredsen er identisk for H2 ApS og H1 ApS, dvs. at H1 ApS og H2 ApS er koncernforbundne i kursgevinstloven § 4, stk. 2s forstand.

H2 ApS blev taget under konkursbehandling ved konkursdekret af 20. februar 2004. Kurator i H2 ApS er Advokat SM fra advokatfirmaet R1. Herfra har skatteforvaltningen modtaget meddelelse om, at der den 15. august 2002 er indsat 450.000 kr. på H2 ApSs konto, og at indehaverne af anparterne i H2 ApS kautionerede overfor engagementer i F1 Bank, og har derfor, som det fremgår af det i kopi vedlagte brev af 19. maj 2004 indfriet sin forpligtelse overfor F1 Bank, i hvilken forbindelse kautionisten ved H1 ApS har betinget sig at modtage transport og anmeldelsesret i konkursboet.

Til verificering af pengestrømmene mellem selskabet og H2 ApS er der fremlagt et bankoverførselsbilag, hvor CA og DB overfører 450.000 kr. fra deres private konto til H2 ApS' bankkonto. CA og DB er As forældre.

Som dokumentation for selskabets tab på tilgodehavende har selskabet fremlagt gældsbrev mellem selskabet og H2 ApS. Gældsbrevet er dateret den 16. august 2002. B, direktør H2 ApS og A, direktør H2 ApS har underskrevet gældsbrevet.

Endvidere er fremlagt et gældsbrev, hvoraf følgende fremgår

"Hermed bekræfter undertegnede B og A at have lånt 450.000 kr. til H1 ApS af DB og CA. Beløbet forrentes med 9 % p.a. og tilbagebetales hurtigst muligt, dog med min. kr. 200.000 d. 01.03.03 + forfaldne renter og derefter med kr. 100.000 pr. halvår + renter. Lånet skal være fuldt tilbagebetalt med renter inden d. 30.6.2004. Beløbet kr. 450.000 er efter aftale overført til konto ... i F1 Bank."

Skattemyndighedens afgørelse

Skattemyndigheden har ikke godkendt fradrag for udgifter til tab på tilgodehavende.

Tab på tilgodehavende

Som begrundelse herfor har skattemyndigheden anført, at der er tale om et privat lån fra CA og DB til B og A. Lånet er alene givet på baggrund af den familiære tilknytning mellem långiver og A, og pengene har ingen reel grund til at skulle indenom H1 ApS, inden de videreudlånes til H2 ApS.

Overdragelsen af fordringen fra selskabets anpartshavere til selskabet er alene sket med det formål, at opnå fradrag for tabet på fordringen i selskabet, idet der ikke er fradrag for tab på fordringer for privat personer.

Fordringens reelle indehavere er således B og A.

Forretningsmæssigt begrundede udlån mellem interesseforbundne parter bør altid tage udgangspunkt i "arms length-vilkår", hvilket betyder, at långiver skal undersøge og vurdere låntagers kreditværdighed og mulighed for at tilbagebetale lånet, og at lånet skal ydes på sædvanlige vilkår med hensyn til løbetid, ophør, indfrielse, rentetilskrivning og rentebetaling. Endelig skal der stilles tilstrækkelig sikkerhed for lånet.

Da selskabet ikke er rette omkostningsbærer kan overdragelsen ikke respekteres. Tabet på fordringen anses for maskeret udlodning til selskabets hovedanpartshavere, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1. Endvidere kan selskabet ikke opnå fradrag for tab på tilgodehavende med henvisning til kursgevinstlovens § 4, stk. 1, idet det af bestemmelsen fremgår, at "tab på fordringer på koncernforbundne selskaber ikke kan fradrages".

Skattemyndigheden har overfor Landsskatteretten anført, at det fremgår af ligningsvejledningen S.F.2, at "mellem et selskab og dets aktionærer ... indgås undertiden aftaler med et indhold, der afviger så meget fra almindelige forretningsmæssige dispositioner, at de kun kan anses opnået i kraft af aktionærindflydelsen. Sådanne aftaler kan ikke tillægges skattemæssig virkning efter deres indhold."

Klagerens påstand og argumenter

Tabet påstås godkendt fradraget.

Til støtte herfor har repræsentanten anført, at det selvangivne tab vedrører et tilgodehavende fra et søsterselskab, H2 ApS. Der foreligger lånedokument stort kr. 450.000 med normale lånevilkår mellem selskabet og H2 ApS. At selskabet i samme tidsrum har lånt 450.000 kr. af to privatpersoner, kan ikke indskrænke fradragsretten. Det kan oplyses, at H2 ApS gik konkurs bl.a. på baggrund af, at de ikke fik indfriet deres fordring i G1 ApS, der havde erhvervet restaurationsvirksomheden H2X af selskabet. Kopi af købekontrakt mellem koncernforbundet selskab og tredjemand vedlagt til orientering.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Landsskatteretten er enig med skatteforvaltningen i, at der ikke foreligger en dokumenteret forretningsmæssig begrundelse for, at lånebeløbet til H2 ApS skulle gå igennem H1 ApS, men at dette er sket i anpartshavernes interesse, og at fordringen på H2 ApS reelt er deres. Overdragelsen til selskabet har haft til formål at opnå tabsfradrag i selskabet.

Tabet anses for maskeret udlodning til hovedanpartshaverne, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Selskabet er ikke berettiget til fradrag for tab på fordringen, idet det følger af kursgevinstlovens § 4, stk. 1, at tab på koncernforbundne selskaber ikke kan fradrages.

Skattemyndighedens afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Indfrielse af kautionsforpligtelse

Selskabet har med skattemæssig virkning, jf. note 3 til årsrapporten fratrukket 778.184 kr. vedrørende indfrielse af kautionsforpligtelse.

Af dokument fra F1 Bank fremgår det, at "på foranledning af A kan vi bekræfte, at H1 ApS har overtaget gæld i H3 ApS ved, at F1 Bank har gjort kautionsforpligtelse gældende". Brevet er dateret den 23. september 2004. Fradrag er sket i indkomståret 2003, men der foreligger ingen dokumentation for, at kautionen er betalt i dette indkomstår.

Kautionsforpligtelsen vedrører gæld i H3 ApS, for hvem ejerkredsen er identisk med H1 ApS. Selskaberne er således koncernforbundne, jf. kursgevinstlovens § 4, stk. 2. Selskabets kautionsforpligtelse, jf. brev fra banken, er foranlediget af A. Af årsrapporten for 2002 for selskabet fremgår der ingen information om, at selskabet har nogen form for eventualforpligtelser, hvilket er et lovkrav, jf. årsregnskabsloven. Endvidere er der ikke givet en forretningsmæssig begrundelse for kautionen, jf. kursgevinstlovens § 4, stk. 3.

H3 ApS er under tvangsopløsning og er takseret skattemæssigt for indkomståret 2002. H3 ApS har ikke reageret på forvaltningens taksation.

Skattemyndighedens afgørelse

Som begrundelse for ikke at godkende fradrag for udgiften til indfrielse af kautionsforpligtelsen har skattemyndigheden anført, at indfrielsen af kautionsforpligtelsen er selskabets skattepligtige indkomst uvedkommende, da udgiften ikke kan betragtes som en driftsomkostning af den i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a omhandlede art, idet udgiften ikke er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Sagen vedrører dispositioner mellem interesseforbundne parter, og der er ikke påvist nogen reel forretningsmæssig begrundelse for, at H1 ApS har påtaget sig kautionsforpligtelsen. Normal forretningskutyme for banker er, at der er tale om personlig solidarisk hæftelse for selskabers aktionærer/anpartshavere.

Endvidere er selskabets kautionsforpligtelse, jf. brev fra banken, foranlediget af A. Dette vil sige, at kautionsforpligtelsen er overført fra hovedanpartshaverne i H3 ApS til H1 ApS. Overdragelsen af fordringen er alene sket med det formål at opnå fradrag for tabet på fordringen i selskabet, idet der ikke er fradrag for tab på fordringer for privat personer.

Kautionsforpligtelsen er hovedanpartshavernes private fordring. Beløbet anses for maskeret udlodning til selskabets hovedanpartshavere jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1. Endvidere kan selskabet ikke opnå fradrag for tab på kautionsforpligtelsen med henvisning til kursgevinstlovens § 4, stk. 1, idet det af bestemmelsen fremgår, at "tab på fordringer på koncernforbundne selskaber ikke kan fradrages".

Klagerens påstand og argumenter

Tabet påstås godkendt fradraget.

Til støtte herfor har repræsentanten anført, at den selvangivne indfrielse af kautionsforpligtelse vedrører en forpligtelse fra et søsterselskab, H3 ApS. Det kan konstateres, at selskabet har påtaget sig en kautionsforpligtelse, og at de har indfriet den overfor F1 Bank. Dokumentationen fra F1 Bank er rekvireret af selskabets direktør A på foranledning af Skatteforvaltningen. Selskabet har kautioneret for H3 ApS' engagement i F1 Bank siden etableringen, og der er ikke tale om en overtagelse af forpligtelsen.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Landsskatteretten er enig med skatteforvaltningen i, at der ikke er påvist nogen reel forretningsmæssig begrundelse for, at H1 ApS har påtaget sig kautionsforpligtelsen, og at dette er sket i hovedanpartshavernes interesse. Da selskabet ved indfrielsen af kautionsforpligtelsen har erhvervet en fordring mod H3 ApS, der har samme ejerkreds som selskabet, er der tale om tab på en fordring på koncernforbundet selskab. Det fremgår af KGL § 4, stk. 1, at tab på fordringer på koncernforbundne selskaber ikke kan fradrages.

Beløbet anses for maskeret udlodning til hovedanpartshaverne, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Skattemyndighedens afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Udgifter til taxa og forretningsrejser

Selskabet har i indkomståret 2003 fratrukket 44.806 kr. til taxa og forretningsrejser. Beløbet er af selskabets repræsentant specificeret som henholdsvis transport og taxa 3.778 kr. med en efterpostering på 945 kr. samt rejse- og opholdsudgifter på 40.083 kr. Rejseudgifterne er bl.a. afholdt i forbindelse med indkøb af specielle glasvarer m.m. i Tyskland samt en inspirationsrejse til USA. Formålet med disse rejser har været at videreudvikle og rendyrke det benyttede café koncept og derved vedligeholde selskabets kundegrundlag.

Af A er det oplyst, at han og B har en personlig passion for glas. Endvidere er det af A oplyst, at han og B har været på rejse til USA for at se på café miljøet og trends indenfor baressoer og isbarer.

A har anført følgende: "med hensyn til USA er der nogle billeder fra G2, G3s Coffee og G4 Sportsbar, som er de steder, vi lavede research. Det er vigtigt for driften af H1, at vi hele tiden får nye ideer til indretning, sortiment, samt til udvidelse af forretningen H1. Dertil også vedlagt koncepter, der er direkte produkter af turen til USA, udover at vi lavede nyt kaffekort til H1.

Mht. glas vi køber i Tyskland, har jeg vedlagt nogle billeder af cocktails, som er produkter af, at vi kommer i forretningen og finder nye glas til nye produkter. Alle glas vi bruger på H1, er nogen som ingen andre har og en ting (ud af flere) der adskiller os fra andre. Lørdag solgte vi 17 lovetails, den som er på et af billederne, rekord. Vi har også en cocktail til 1.000 kr., men jeg har ingen billeder."

Over for Landsskatteretten har selskabet forklaret, hvorfor der købes glas i Tyskland og ikke i Danmark:

"2-3 gange om året tager vi til Tyskland for at købe glas og følge med i udviklingen indenfor café- og barverdenen. Sidstnævnte, da Tyskland på mange områder minder meget om Danmark og fordi vi gennem årene har erfaret, at nye trends kommer til Tyskland før de kommer til Danmark. Disse ture inkluderer hver anden gang en overnatning og ellers kører vi derned og hjem samme dag som regel (4½ time hver vej og billigere færgeoverfart).

Hvorfor ikke købe glas i Danmark som alle andre?? Af flere årsager.

1. Glas leverandørerne i Danmark er få og fælles for dem alle, er at glassene er tynde og derfor hurtigt skal udskiftes. De tyske glas leveres af en amerikansk producent (Libbey), som er kendt på verdensplan for tykke og meget holdbare glas, der imidlertid så bare koster lidt mere, men da de holder længere er der bedre økonomi i Libbey-glas.
2. Som café- og barejere har vi meget få remedier til at adskille os fra konkurrenterne. Det er de samme produkter vi sælger, det er i store træk de samme priser, men vi kan adskille os på indretning, serviceniveau og så små ting som glas - dvs. måden hvorpå vi præsenterer vore produkter på fra kaffe til cocktails (se vedlagte eksempler på tidligere og eksisterende varer i vore specielle glas). Således har vi som de eneste (så vidt vi ved) i Danmark en 5-liters cocktail til 1000 kr. som grupper af gæster typisk køber i weekenderne ligesom vi sælger store 3-i-1 cocktails for 2 cocktails pris i specielle glas. Se også vores hjemmeside.
3. Der findes en agent på Libbey glas i Danmark, men du kan kun købe glas pallevis - dvs. flere års forbrug af en type glas på en gang. Da vi jo netop udskifter glassene en gang om året og ej heller har lagerplads til sådanne stordriftsfordele, må vi nødvendigvis ty til andre metoder - derfor turene til Tyskland. Men hvorfor ikke bare købe dem på nettet kunne man med rette spørge? 
4. Det gjorde og gør vi rent faktisk også 2-3 gange om året. Hvis der er en type glas vi er glade for eller mangler de specielle sugerør, som vi kun kan få i Tyskland og ikke har behov for flere nye og anderledes glas, så bestiller vi over nettet og får dem leveret 1-2 uger senere. Men ind imellem (2-3 gange om året) er der flere af vores i alt 12 forskellige glastyper, som trænger til udskiftning. Typisk fordi de ikke stables så godt som vi havde regnet med eller fordi kunderne ikke kan lide dem eller kan lide dem alt for godt, så de stjæler dem i stedet - så tager vi derned og finder på nye metoder og glas-designs. Sådanne vurderinger kan du ikke lave på nettet - et glas på nettet er umuligt at vurdere tykkelsen af, størrelsen, om de er stabel-bare og sidst men ikke mindst - er designet det rigtige "?" 
5. Til sidst skal det også nævnes at vi har mindsket vores udgifter til industriblendere anseeligt, da de både fås til halv pris og serviceres fra gang til gang mens vi venter dernede. En industriblender koster fra 7000 kr. og opefter i Danmark og minimum 2000 kr. hver gang den skal repaceres. Vi slipper med 4500 kr. for ny blender inkl. reparation/service hver gang vi besøger dem. Vi håber at ovenstående beskrivelser gør vores forhandlinger med glas forståelige og rent faktiske også økonomisk fornuftige.

Med venlig hilsen

B og A"

For Landsskatteretten er der endvidere fremlagt mailkorrespondance, hvoraf følgende rejseprogram for rejsen til USA fremgår:

"Vi ankommer torsdag kl. 16:25 i lufthavnen, hvor jeg har bestilt næstbilligste udlejningsbil hos AVIS og inkl. forsikring tror jeg, at det løber op i 2.500 kr., men der er jo altid de ekstra ting, de lægger på! Tror også vi skal betale for parkering på hotellet... Allerede den første aften skal vi rundt og se 2 barer for at tjekke deres shots-udvalg og derefter lyder planen altså:

Fredag den 7. november: kaffe-dag! Eller G3-dag om man vil, for vi skal besøge så mange G3 som muligt for at sammenligne beliggenhed med indretning, antallet af ansatte på døgnet, rush-hours og måden de laver specifikt latté på. Hvis vi kan finde/spionere os til 2-3 andre opskrifter, som passer dansk mentalitet, ville det jo være super... Om aftenen regner jeg med G4 Sports bar, som lige har åbnet måneden før og allerede skulle være det største hit. Vi skal se efter arbejdsgange, indretning, service-tricks, glas, musikkens højde og især lægge mærke til deres brug af fladskærme.

Weekenden er research-fri sightseeing dage og afslapning i USA. Jeg har fundet super amerikansk restaurant med steaks etc. til lørdag - mums!

Mandag 10. november: sportsbar-dag! A - det er dit område, og hvis du kan nå det inden i morgen inden vi rejser, så må du godt lige sende dine tanker, planer etc.

Tirsdag den 11. november: kaffe- og isdag! Hvis vi ikke allerede er godt trætte af kaffe, så skal vi altså have mere endnu... bare IKKE G3. Vi skal nemlig se hvordan de små kaffebarer klarer sig i mastodontens G3s hjemby. Se om de har nogen smarte tricks til indretning, service eller opskrifter, som vi kan bruge til videreudvikling af H1. Hvis vi når det, skal vi også kigge på specifikt G2 ismejeri, som har det hurtigst voksende franchise firma i USA, og ligesom G3 også startede deres koncept i USA. De ælter isen på en kold sten og blander op til 20 - 30 forskellige ingredienser i. Vi skal se at tage fotos af, hvordan de gør, og om vi kan bruge ideen på H1, selv om det nok kræver alt for meget plads på nuværende tidspunkt. Vi skal derfor heller ikke bruge for mange kræfter på is.

Onsdag den 12. november: Opsummering af inputs indtil da, og herunder om vi skal fjerne fokus over på noget specifikt den sidste dag.

Torsdag den 13. november: Vi skal afleverer bilen i god tid inden hjemrejsen kl. 17:05, så vi har ikke meget tid til andet end de sidste krampetrækninger i nærheden af hotellet."

Der er ikke fremlagt dokumentation for rejsen til Tyskland.

Endvidere er der overfor Landsskatteretten fremlagt bilagsdokumentation for udgifterne til taxakørsel, der hovedsagligt vedrører transport af forskellige effekter, herunder flytning af kontor fra en adresse til en anden.

Skattemyndighedens afførelse

Udgifterne anses ikke for fradragsberettigede med henvisning til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, idet udgifterne ikke anses for afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst. Udgifterne anses for at være hovedanpartshavernes private udgifter, hvorefter de betragtes som maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Skattemyndigheden har endvidere overfor Landsskatteretten anført, at selskabet ikke har forelagt oplysninger om formål og rejseplanens indhold for studieturen f.eks. til USA, hvorfor studieturen må karakteriseres som en generel studietur med et vist turistmæssigt islæt.

Klagerens påstand og argumenter

Udgifterne påstås godkendt fradraget.

Til støtte herfor har selskabets repræsentant anført, at de selvangivne udgifter for taxa og forretningsrejser er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst. A og B har ikke en personlig passion for glas. Selskabet driver en café i den indre by, og det er nødvendigt for at bibeholde kundesegmentet, at der er en fortsat udvikling af caféen indenfor både indretning, sammensætning af cocktails/drinks og milkshakes m.v., som er caféens specialiteter, herunder præsentation af disse produkter i spektakulære og anderledes glas. Resultater af research i både ind- og udland er fremlagt i sagen i form af beskrivelser og fotografier af bl.a. cocktails. Selskabet har ikke afholdt hovedanpartshavernes private udgifter, men nødvendige driftsudgifter for selskabet.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Udgifter til forretningsrejser

I henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan dokumenterede udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, fradrages. Der skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten.

Dette kræver, dels at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, der er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Dokumenterede udgifter til studierejser kan fradrages, når der er tale om en koncentreret studierejse med et konkret fagligt formål af direkte betydning for virksomhedens indkomstskabende aktiviteter. Der skal således på rejsen være erhvervet viden, der umiddelbart har givet sig udslag i konkrete dispositioner i tilknytning til indkomsterhvervelsen. Selv om en rejse udelukkende har et erhvervsmæssigt indhold, vil der ikke kunne godkendes fradrag for udgifterne hertil, såfremt rejsen er en generel studierejse.

Landsskatteretten finder, at rejsen til USA, når henses til programmet, må karakteriseres som en generel studierejse med et vist turistmæssigt islæt. Endvidere er det ikke godtgjort at rejsen har givet sig udslag i konkrete dispositioner i tilknytning til indkomsterhvervelsen, ligesom rejseudgifterne ikke er dokumenterede. Rejsen kan således ikke anses for at have haft en sådan konkret og direkte sammenhæng med selskabets indkomsterhvervelse, at der kan gives fradrag for udgifterne hertil, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Retten finder endvidere, at udgifterne til rejsen til Tyskland og indkøb af glas til caféen ikke er dokumenterede, og således heller ikke kan godkendes fradraget.

Skattemyndighedens afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Udgifter til transport og taxa

..."

Den 6. maj 2008 traf Landsskatteretten identiske afgørelser vedrørende As og Bs skatteansættelse for indkomståret 2003.

Afgørelserne svarer på alle tre punkter til afgørelsen af 11. december 2006 vedrørende H1 ApS.

Af afgørelsen af 6. maj 2008 vedrørende B fremgår bl.a. følgende

"...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Ifølge ligningslovens § 16 A, stk. 1, henregnes til udbytte alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærerne, bortset fra friaktier og likvidationsprovenu i opløsningsåret. Dette gælder, hvad enten udbyttet formelt er deklareret eller ikke.

Udgangspunktet er, at omkostninger skal fradrages ved indkomstopgørelsen for det skattesubjekt, de vedrører. Afholder et selskab udgifter i hovedaktionærens interesse, og som ikke er forretningsmæssigt begrundet, kan udgiften ikke fratrækkes ved opgørelse af selskabets indkomstopgørelse, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Hovedanpartshaveren beskattes som udgangspunkt af den økonomiske fordel som opnås herved som maskeret udbytte/udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Af Ligningslovens afsnit S.F.2. fremgår endvidere følgende beskrivelse af, hvornår der kan ske beskatning af maskeret udbytte/udlodning:

Mellem et selskab og dets aktionærer og mellem koncernforbundne selskaber indgås undertiden aftaler med et indhold, der afviger så meget fra almindelige forretningsmæssige dispositioner, at de kun kan anses opnået i kraft af aktionærindflydelsen. Sådanne aftaler kan ikke tillægges skattemæssig virkning efter deres indhold.

...

De usædvanlige dispositioner kan fremtræde som uberettigede fradrag i selskabet, som udeholdte indtægter hos selskab eller aktionær, eller som enkeltstående transaktioner, der er baseret på aftaler, som ikke er forretningsmæssigt begrundet for selskabet.

Udbytte, der fremkommer ved korrektion af løn, tantieme eller andet løbende mellemværende, betegnes traditionelt som maskeret udbytte, medens beløb, der udbetales ifølge enkeltstående aftaler om unormalt vederlag, betegnes som maskeret udlodning.

...

Har selskabet fratrukket udgifter, som rettelig må karakteriseres som udbytte, skal selskabets indkomst forhøjes. Om aktionærens indkomst samtidig skal forhøjes, afhænger normalt af, om beløbet i forvejen er beskattet hos aktionæren, eksempelvis som løn.

Tab på tilgodehavende

Landsskatteretten har ved kendelse af 11. december 2006 truffet følgende afgørelse vedrørende selskabet H1 ApS's skatteansættelse for indkomståret 2003:

"Landsskatteretten er enig med skatteforvaltningen i, at der ikke foreligger en dokumenteret forretningsmæssig begrundelse for, at lånebeløbet til H2 ApS skulle gå igennem H1 ApS, men at dette er sket i anpartshavernes interesse, og at fordringen på H2 ApS reelt er deres. Overdragelsen til selskabet har haft til formål at opnå tabsfradrag i selskabet.

Tabet anses for maskeret udlodning til hovedanpartshaverne, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Selskabet er ikke berettiget til fradrag for tab på fordringen, idet det følger af kursgevinstlovens § 4, stk. 1, at tab på koncernforbundne selskaber ikke kan fradrages.

Skattemyndighedens afgørelse stadfæstes på dette punkt."

Af de grunde der fremgår af Landsskatteretten afgørelse af 11. december 2006, og idet der er tale om en usædvanlig ydelse, finder Landsskatteretten, at selskabets tab på fordring er at anse for maskeret udlodning til hovedanpartshaverne, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Skatteankenævnets afgørelse stadfæstet derfor på dette punkt."

Indfrielse af kautionsforpligtelse

Landsskatteretten har ved afgørelse af 11. december 2006 truffet følgende afgørelse vedrørende selskabet H1 ApS's skatteansættelse for indkomståret 2003:

"Landsskatteretten er enig med skatteforvaltningen i, at der ikke er påvist nogen reel forretningsmæssig begrundelse for, at H1 ApS har påtaget sig kautionsforpligtelsen, og at dette er sket i hovedanpartshavernes interesse. Da selskabet ved indfrielsen af kautionsforpligtelsen har erhvervet en fordring mod H3 ApS, der har samme ejerkreds som selskabet, er der tale om tab på en fordring på koncernforbundet selskab. Det fremgår af KGL § 4, stk. 1, at tab på fordringer på koncernforbundne selskaber ikke kan fradrages.

Beløbet anses for maskeret udlodning til hovedanpartshaverne, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Skattemyndighedens afgørelse stadfæstes på dette punkt."

Af de grunde der fremgår af Landsskatteretten afgørelse af 11. december 2006, og idet der er tale om en usædvanlig ydelse, finder Landsskatteretten, at selskabets indfrielse af kautionsforpligtelsen er at anse for maskeret udlodning til hovedanpartshaverne, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Skatteankenævnets afgørelse stadfæstet derfor på dette punkt.

Rejse- og transportudgifter

Landsskatteretten har ved afgørelse af 11. december 2006 truffet følgende afgørelse vedrørende selskabet H1 ApS's skatteansættelse for indkomståret 2003:

"Udgifter til forretningsrejser

I henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan dokumenterede udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, fradrages. Der skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Dette kræver, dels at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, der er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Dokumenterede udgifter til studierejser kan fradrages, når der er tale om en koncentreret studierejse med et konkret fagligt formål af direkte betydning for virksomhedens indkomstskabende aktiviteter. Der skal således på rejsen være erhvervet viden, der umiddelbart har givet sig udslag i konkrete dispositioner i tilknytning til indkomsterhvervelsen. Selv om en rejse udelukkende har et erhvervsmæssigt indhold, vil der ikke kunne godkendes fradrag for udgifterne hertil, såfremt rejsen er en generel studierejse.

Landsskatteretten finder, at rejsen til USA, når henses til programmet, må karakteriseres som en generel studierejse med et vist turistmæssigt islæt. Endvidere er det ikke godtgjort at rejsen har givet sig udslag i konkrete dispositioner i tilknytning til indkomsterhvervelsen, ligesom rejseudgifterne ikke er dokumenterede. Rejsen kan således ikke anses for at have haft en sådan konkret og direkte sammenhæng med selskabets indkomsterhvervelse, at der kan gives fradrag for udgifterne hertil, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Retten finder endvidere, at udgifterne til rejsen til Tyskland og indkøb af glas til caféen ikke er dokumenterede, og således heller ikke kan godkendes fradraget.

Skattemyndighedens afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Udgifter til transport og taxa

Landsskatteretten finder, at der ikke er fremlagt dokumentation for den erhvervsmæssige tilknytning af revisorens efterposteringer på 944,60 kr. Endvidere er der ikke fremlagt dokumentation for, at udgiften til G5 på 380 kr. er afholdt i erhvervsmæssig sammenhæng.

Retten finder endvidere, at de øvrige 6 udgiftsposter på i alt 3.458 kr. er dokumenterede ved faktura og udgiftsbilag. Alle fakturaer er udstedt til H1 og vedrører transport af henholdsvis kasser, ismaskine og flytning af kontor, og er således erhvervsmæssigt relateret. Fradrag for beløbet på 3.458 kr. godkendes efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Skattemyndighedens afgørelse nedsættes med 3.458 kr. på dette punkt"

Af de grunde der fremgår af Landsskatteretten afgørelse af 11. december 2006, finder Landsskatteretten, at selskabets afholdelse af rejseudgifter er at anse for afholdt i hovedanpartshavernes interesse. Udgifter afholdt i en hovedanpartshavers interesse anses som udgangspunkt for maskeret udbytte til denne, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, samt Ligningsvejledningens afsnit S.F.2.

Landsskatteretten er ligeledes enig med skatteankenævnet i, at der ikke kan godkendes fradrag for transportudgifter udover det af skatteankenævnet godkendte. Det er pålagt skatteyderen at dokumentere udgiftens afholdelse og erhvervsmæssige tilknytning. På grund af manglende dokumentation for, at udgiften har haft den fornødne nære tilknytning til selskabets indkomsterhvervelse, anses udgiften for afholdt i hovedanpartshavernes interesse. Klagerens andel på i 633 kr. anses derfor for maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Skatteankenævnets afgørelse stadfæstet således også på disse punkter."

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaring af A og B.

A har forklaret, at han har været ven med B siden barndommen. På et tidspunkt blev hans far, CA, gift med Bs mor, DB. Siden 1996 har han sammen med B drevet baren H1. De drev oprindeligt virksomheden som et I/S, men i 2002 blev H1 ApS etableret efter loven om skattefri virksomhedsomdannelse. I 1999 fik de mulighed for at etablere natklub og konferencecenter mv. i pinsekirkens gamle lokaler på ..., og de åbnede sammen med to andre anpartshavere natklubben H2X, der blev drevet af selskabet H2X ApS, der senere ændrede navn til H2 ApS. Natklubben gik godt de første år, men da omsætningen begyndte at falde, forsøgte de i første halvår af 2002 at sælge forretningen. Selv om det var meget tæt på, lykkedes det ikke at sælge, og B og han besluttede sig for at drive virksomheden videre alene. De to andre anpartshavere blev købt ud. For at finansiere den videre drift og en nødvendig ombygning lånte de 450.000 kr. af hans far og Bs mor. De 450.000 kr. var forældrenes pensionsopsparing, og for at få størst mulig sikkerhed for tilbagebetalingen var det afgørende for forældrene, at det var det H1 ApS, som de viste gik godt, de udlånte pengene til. Det var CA, der lavede gældsbrevet fremlagt som bilag 10/A. H1 ApS lånte de 450.000 kr. videre til H2. Fordi H2 fik tilført de 450.000 kr., kunne selskabet samtidig opnå et lån på 500.000 kr. i F1 Bank. B og han kautionerede personligt for H2' gæld til F1 Bank, og han er overbevist om, at H1 ApS også samtidig kautionerede for gælden. Han kan ikke huske underskrivelsen af kautionserklæringerne. H2 brugte midlerne til drift, og lokalerne blev sat i stand for ca. 400.000 kr. Natklubben gik i efteråret 2002 fortsat dårligt, men der var rimelige indtægter fra selskaber og fra konferencer. I begyndelsen af 2003 lykkedes det at sælge forretningen for 1,6 mio. kr. Køber gik dog konkurs, og H2 modtog alene 400.000 kr. af købesummen. H2 gik herefter konkurs i april 2003.

Restaurant H3 blev åbnet i juni 2002, og han og B kautionerede personligt overfor F1 Bank for H3 ApS' gæld til banken. Det samme gjorde H1 ApS, og det var overfor H1 ApS, at F1 Bank i 2003 gjorde kautionen gældende, således at H1 ApS betalte de 778.184 kr. til banken. Selv om man har ledt alle steder, har man kan ikke kunne finde kautionsdokumenterne, udover det kautionsdokument, der er fremlagt som bilag 17, hvor H1 I/S kautionerer overfor H3 ApS' forpligtelser. Han er gået ud fra, at denne kautionserklæring er blevet overført, således at det efter etableringen af H1 ApS var dette selskab, der have kautionsforpligtelsen. H1 ApS har i 2007 tilbagebetalt lånet på 450.000 kr. med renter til DB og CA. Beløbet er blevet trukket på H1' bankkonto. Renterne er fremgået af hans bogføring, men han ved ikke om renteudgifterne også fremgår af årsrapporten for H1 ApS. Han og B har ikke betalt penge til F1 Bank i anledning af deres personlige kautioner vedrørende H2 ApS og H3 ApS, og de har ikke betalt penge til H1 ApS i den anledning. Da skattevæsenet i 2004 bad om en bekræftelse på, at H1 have overtaget H3 ApS' gæld til banken, modtog han fra F1 Bank den erklæring af 23. september 2004, der er fremlagt som bilag 18.

På et tidspunkt i 2003 tog han og B til Tyskland for at se på glas til H1. Baggrunden for turen var, at man ikke kunne få glassene i Danmark. Han mener ikke de købte glas på turen. Formålet med turen til USA var at lave studier til brug for driften af H1 vedrørende kaffebarer og sportsbarer. Udgifterne til turen til Tyskland var udgifterne til transport, en overnatning og fortæring. Han kan ikke huske detaljer fra turen ud over, at de så på glas. På turen til USA deltog foruden ham selv og hans kæreste, B og arrangementschefen i H2X. Man har alene fratrukket udgifterne til flybilletter, hotel og billeje for alle fire. Turen varede en uge, og de var rundt på mange kaffebarer, isbarer og sportsbarer. En lille del af turen var privat. Blandt andet spillede man golf i weekenden.

B har forklaret, at han er sikker på, at H1 ApS har kautioneret overfor F1 Bank i anledning af bankens engagementer med såvel H2 ApS som H3 ApS. Han kan huske, at han i 2002 underskrev kautionsdokumenter såvel personligt som på vegne af H1 ApS. Han og A diskuterede i forbindelse med underskrifterne, om det virkeligt var nødvendigt, at der både skulle være en selskabskaution og en personlig kaution, men de var ikke i en sådan position, at de kunne stille krav til F1 Bank. Deres forældre viste, at H1 var en succes, og det var baggrunden for, at det var til dette selskab de lånte de 450.000 kr. frem for at låne pengene til H2 ApS. Grunden til, at F1 Bank rettede kautionskravet mod H1 ApS var formentlig, at banken, der havde stor indsigt i selskabets økonomi, viste, at H1 kunne honorerer kravet. Hvis banken havde rettet kravet mod ham personligt, ville han, på grund af en dårlig personlig økonomi, ikke have været stand til at betale. De har prøvet at få kautionsdokumenterne udlevet fra F1 Bank, men det er ikke lykkedes.

Parternes synspunkter

Sagsøgerne, H1 ApS, A og B har i påstandsdokument af 10. september 2009 anført følgende:

"...

Anbringender

Til støtte for den nedlagte påstand vedrørende spørgsmålet om fradrag for H1 med kr. 40.083 gøres det gældende, at de afholdte udgifter er fradragsberettigede i medfør af Statsskattelovens § 6a.

Til støtte for den nedlagte påstand vedrørende maskeret udlodning af kr. 40.083 gøres det gældende, at de afholdte udgifter er fradragsberettigede i medfør af Statsskattelovens § 6a, hvorfor sagsøger 2 og 3 ikke skal udlodningsbeskattes af beløbet.

Til støtte for den nedlagte påstand vedrørende beskatning af sagsøgte 2 og 3 med hver kr. 225.000 som følge af maskeret udlodning gøres det gældende, at der er enighed om, at H1 ApS har lånt et beløb, stort kr. 450.000 og samtidig videreudlånt dette beløb til H2 ApS.

H1 ApS er frit stillet - også i skattemæssig henseende - til med civilretlig og skatteretlig virkning og gyldighed at optage et lån og på samme dag foretage videreudlån af beløbet til sit søsterselskab.

Der foreligger ingen hjemmel til at tilsidesætte sagsøgers låneoptagelse i skatteretlig henseende.

Således er der tale om to selvstændige dispositioner (et lån og et videreudlån), der både civilretligt og skatteretligt skal behandles hver for sig.

Således er både debitor og kreditor i begge låneforhold skatteretligt forpligtede til at opkræve (skattepligtige) renter og betale tilsvarende (fradragsberettigede) renter.

H1 ApS skal således som debitor i låneforhold 1 betale renter til långiver, og har derfor et tilsvarende fradrag. Ligeledes skal H1 ApS som kreditor i låneforhold 2 - videreudlånet - indtægtsføre renter fra lånmodtager og er skattepligtig deraf.

Dette følger af LL § 2, der således positivt beskriver, at de to lån skal behandles skatteretligt hver for sig, hvilket er i ganske overensstemmelse med den civilretlige behandling.

Det gøres yderligere gældende, at H1 ApS kautionerede for H2 ApS' gæld til F1 Bank.

Dette fremgår direkte af bilag E. Det bemærkes i den forbindelse, at H1 ApS ligeledes kautionerede for det andet selskab H3 ApS. F1 Bank var bankforbindelse for alle selskaberne og krævede kaution fra H1 ApS for både H3 ApS (bilag G) og H2 ApS.

Det har da også formodningen imod sig, at H1 ApS skulle betale H2 ApS' gæld til F1 Bank, hvis man ikke var forpligtet hertil, ligesom det har formodningen imod sig, at F1 Bank kun skulle kræve kaution fra H1 ApS for H3 ApS men ikke H2 ApS.

Hertil kommer, at det jo var F1 Bank selv, der rettede henvendelse til H1 ApS med anmodning om dennes betaling iht. den påtagne kautionsforpligtelse. F1 Bank henholdt sig således til H1 ApS, da man aktualiserede kautionen.

Såfremt H1 ApS ikke var forpligtet til at foretage betalingen overfor F1 Bank, ville F1 Bank naturligvis ikke anmode dette selskab om at betale iht. kautionen, ligesom betalingen naturligvis ikke ville have fundet sted.

Det bemærkes yderligere, at såfremt H1 ApS ikke var forpligtet til betalingen, så ville betalingen være skattepligtig som gave for H2 ApS, men sagsøgte har ikke foretaget nogen gavebeskatning af dette selskab, hvilket viser, at H1 ApS faktisk var forpligtet til at foretage betalingen.

Endelig bemærkes, at F1 Bank først aktualiserede kautionen overfor H1 ApS mere end 18 måneder efter at H1 ApS lånte pengene til H2 ApS.

I den mellemliggende periode var beløbet blevet anvendt til selve driften af H2 ApS, hvorfor der ikke er nogen tidsmæssig sammenhæng mellem udlånet og indfrielsen af kautionsforpligtelsen. Selve udlånet og videreudlånet medgår således ikke til at "undgå" en aktualisering af kautionsforpligtelsen overfor anpartshaverne, og anpartshavernes udlån sker således heller ikke med henblik på at undgå, at deres kautionsforpligtelse aktualiseres.

Til støtte for den nedlagte påstand vedrørende beskatning af sagsøgte 2 og 3 med hver kr. 389.092 som følge af maskeret udlodning gøres det gældende, at det fremgår af bilag G, at H1 ApS har overtaget fordringen på H3 ApS som følge af førstenævntes indfrielse af sidstnævntes gæld.

Iht. almindelige kautionsretlige principper overføres fordringen på hovedmanden (H3 ApS) fra kreditor (F1 Bank) til kautionisten, når kautionisten har betalt hovedmandens gæld. Det kan derfor lægges til grund, at H1 ApS har kautioneret for H3 ApS.

Dette er også i ganske overensstemmelse med den kautionsforpligtelse, H1 I/S inden omdannelsen til et ApS påtog sig overfor F1 Bank til fordel for H3 ApS.

Efterfølgende blev H1 ApS omdannet til et ApS ved anvendelse af reglerne i Lov om Skattefri Virksomhedsomdannelse. Denne lov foreskriver, at alle interessentskabets forpligtelser, aktiver og passiver, skal overføres i forbindelse med omdannelse. Såfremt dette ikke sker, vil omdannelsen blive skattepligtig.

Det kan således konkluderes, at den kautionsforpligtelse, der fremgår af bilag 17, iht. Lov om Skattefri Virksomhedsomdannelse er overgået til H1 ApS i forbindelse med omdannelsen.

Det må derfor lægges til grund, at H1 ApS har kautioneret overfor F1 Bank.

Baggrunden for, at H1 ApS påtog sig kautionen til fordel for H3 ApS var, at dette var en betingelse fra F1 Banks side for at banken ville stille midler til rådighed til driften af H3 ApS.

Dette er særdeles sædvanligt og ganske forretningsmæssigt begrundet.

F1 Bank har herefter haft kaution fra A, B og H1 ApS. Det står kreditor frit for at gøre kautionen gældende mod alle kautionister eller kun enkelte af disse. Derimod er det ikke op til kautionisten at bestemme, hvem kreditor skal søge sig fyldestgjort hos.

F1 Bank har alene aktualiseret kautionen overfor H1 ApS. Der foreligger ingen dokumentation for, at kautionen skulle være gjort gældende mod B eller A, hvilket heller ikke er tilfældet.

Eftersom kautionen ikke blev gjort gældende mod B og A, og eftersom disse ikke kan bestemme, hvem der skal betale forpligtelsen, foreligger der ingen betaling fra H1 ApS til fordel for de to personer, og de to personer har således heller ikke foranlediget, at H1 ApS betalte deres private udgifter.

Beskatningen af de to personer er således alene et udslag af den tilfældige omstændighed, at F1 Bank valgte at gøre kautionen gældende mod selskabet (som man havde økonomiske oplysninger om) men ikke de to anpartshavere.

Beskatningen af de to personer er lige så tilfældig, og det bemærkes yderligere, at såfremt kautionen virkelig var blevet rettet mod de to personer, så ville disse opnå et tilsvarende regreskrav mod H1 ApS, som kunne modtages skattefrit.

..."

Sagsøgte, Skatteministeriet, har i et sammenfattende processkrift og påstandsdokument af 5. august 2009 anført følgende:

"...

Sagernes problemstillinger

H1 ApS var i det omhandlede år, 2003, ejet af B og A, hver med halvdelen. Selskabet drev café/barvirksomhed.

De tre sager vedrører fire spørgsmål for indkomståret 2003

1. H1 ApS' sag vedrører spørgsmålet om, hvorvidt selskabet ved indkomstopgørelsen kan fratrække 40.083,- kr. vedrørende Bs og As rejser til Tyskland og U.S.A.
   
   
   Bs og As sager vedrører spørgsmålene
   
   
2. Om de rejseudgifter H1 ApS har afholdt vedrørende rejser til Tyskland og U.S.A., jf. ovenfor under pkt. 1, udgør maskeret udlodning til B og A hver for halvdelen eller 20.042,- kr. af de afholdte udgifter på i alt 40.083,- kr.
3. Om H1 ApS' indfrielse af H2 ApS' gæld på 450.000,- kr. til F1 Bank, for hvilken B og A kautionerede, udgør maskeret udlodning til de to hver for halvdelen eller 225.000,- kr.
4. Om H1 ApS' indfrielse af Bs og As kautionsforpligtelse for H3 ApS' gæld til F1 Bank på 778.184,- kr. udgør maskeret udlodning til de to hver for halvdelen eller 389.092,- kr.

1. H1 ApS' udgifter, 40.083,- kr., vedrørende Bs og As rejser til Tyskland og U.S.A.

1.1. De faktiske omstændigheder

Rejseudgifterne er behandlet i Landsskatterettens kendelse (bilag 1), side 814.

Af kendelsen (bilag 1), side 8, fremgår, at H1 ApS for indkomståret 2003 fratrak 44.806,- kr. til taxa og forretningsrejser. Beløbet er fratrukket under "salgsfremmende omkostninger", jf. selskabets specifikationer til årsrapport 2003 og selvangivelse (bilag A), side 4. I beløbet indgår de omstridte rejseudgifter på 40.083,- kr.

I kendelsen (bilag 1), side 8, er det også anført, at det omstridte beløb på 40.083,- kr. vedrører rejse- og opholdsudgifter, som er afholdt i forbindelse med indkøb af glasvarer m.m. i Tyskland samt en inspirationsrejse til U.S.A.

B og A har i brev af 3. oktober 2006 til Landsskatteretten (bilag 20) oplyst nærmere om rejseudgifterne vedrørende Tyskland, jf. også Landsskatterettens kendelse (bilag 1), side 9-10. Herefter vedrører udgifterne de tos rejser til Tyskland for at købe glas til selskabets café- og barvirksomhed og for at følge med i udviklingen inden for café- og barverdenen.

I e-mailkorrespondance af 5. november 2003 mellem B og A i bilag 21, jf. også Landsskatterettens kendelse (bilag 1), side 10-12, og stævningen, side 6, er redegjort for, hvad rejseudgifterne til U.S.A. vedrører. Det fremgår, at udgifterne vedrører de tos rejse til U.S.A. Formålet med rejsen var angiveligt, at "søge inspiration i, hvorledes førende barer serverer deres drinks og hvilke drinks, der er tale om, ligesom sagsøger besøgte adskillige kaffebarer, ligeledes med henblik på at søge inspiration i to af verdens største kaffe-kæder, G6 Coffee og G3".

Landsskatteretten stadfæstede de stedlige skattemyndigheders afgørelse, hvorefter H1 ApS ikke kan fratrække rejseudgifterne. Som begrundelse anfører Landsskatteretten bl.a. (bilag 1, side 13):

"Landsskatteretten finder, at rejsen til USA, når henses til programmet, må karakteriseres som en generel studierejse med et vist turistmæssigt islæt. Endvidere er det ikke godtgjort at rejsen har givet sig udslag i konkrete dispositioner i tilknytning til indkomsterhvervelsen, ligesom rejseudgifterne ikke er dokumenterede. Rejsen kan således ikke anses for at have haft en sådan konkret og direkte sammenhæng med selskabets indkomsterhvervelse, at der kan gives fradrag for udgifterne hertil, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Retten finder endvidere, at udgifterne til rejsen til Tyskland og indkøb af glas til caféen ikke er dokumenterede, og således heller ikke kan godkendes fradraget".

1.2. Skatteministeriets anbringender

Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet det gældende, at det påhviler H1 ApS at dokumentere, at de omstridte udgifter udgør fradragsberettigede driftsudgifter i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, a).

Henset til, at udgifterne er afholdt over for selskabets to hovedanpartshavere, B og A, sammenholdt med udgifternes art, gøres det gældende, at bevisbyrden er skærpet.

H1 ApS har ikke løftet sin bevisbyrde.

H1 ApS har ikke fremlagt bilagsdokumentation for det omstridte beløb. Det er således udokumenteret, hvad udgifterne nærmere dækker over, herunder hvor stor en del af udgifterne, der kan henføres til hver af de to rejser, og om der deltog andre i rejserne end B og A. Allerede derfor er fradragsret for udgifterne udelukket.

Særlig for så vidt angår turen til Tyskland, er det udokumenteret, at der under denne blev indkøbt glas. At følge udviklingen inden for café- og barverdenen i Tyskland har ikke en sådan konkret tilknytning til selskabets indkomsterhvervelse, at udgifter hertil er fradragsberettigede.

Under turen til U.S.A. medgik en væsentlig del af tiden til aktiviteter, der ubestrideligt ikke var erhvervsmæssige, jf. bilag 21 og Landsskatterettens kendelse (bilag 1), side 12. Eksempelvis blev weekenden anvendt til sightseeing og afslapning i USA. Den øvrige tid medgik til besøg på barer m.v., som heller ikke har en sådan konkret tilknytning til selskabets indkomsterhvervelse, at udgifter hertil er fradragsberettigede.

Rejserne kan højst karakteriseres som generelle studierejser med turistmæssigt indhold.

Bar- og cafébesøg og lignende har også i sig selv privat karakter.

På dette grundlag har H1 ApS ikke dokumenteret, at rejseudgifterne er fradragsberettigede driftsudgifter i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, a). Udgifterne må anses at være Bs og As private udgifter, der af skattemyndighederne korrekt er behandlet som maskeret udlodning i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1.

2.  Rejseudgifter, 40.083,- kr., afholdt af H1 ApS - maskeret udlodning til B og A

2.1  De faktiske omstændigheder

B og A er i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1, blevet udlodningsbeskattet med hver halvdelen, eller 20.042,- kr., af det samlede beløb på 40.083,- kr.

Hvad angår de faktiske omstændigheder i øvrigt vedrørende dette spørgsmål henvises til det der er anført ovenfor under punkt 1.1.

Rejseudgifterne er i øvrigt behandlet i Landsskatterettens kendelser (bilag 1) vedrørende B og A, side 10-11. Som det fremgår der (side 11), har Landsskatteretten stadfæstet de stedlige skattemyndigheders afgørelse med henvisning til, "at selskabets afholdelse af rejseudgifter er at anse for afholdt i hovedanpartshaverens interesse".

2.2  Skatteministeriets anbringender

Ifølge ligningslovens § 16 A, stk. 1, henregnes - bortset fra nogle undtagelser, som ikke er relevante i nærværende sag - alt hvad der af selskabet udloddes til aktionærerne.

Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet gældende, at de omhandlede udgifter er Bs og As private udgifter, der skal henføres til maskeret udlodning i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Som nærmere begrundelse herfor henvises til Skatteministeriets anbringender ovenfor under punkt 1.2.

3.  H1 ApS' indfrielse H2 ApS' gæld på 450.000,- kr. til F1 Bank, for hvilken B og A kautionerede, anset for maskeret udlodning - hver for halvdelen eller 225.000,- kr.

Spørgsmålet er behandlet i Landsskatterettens kendelser vedrørende B og A (bilag 1), side 3-8, og i Landsskatterettens kendelse vedrørende H1 ApS (bilag 1), side 2-6.

3.1. De faktiske omstændigheder

Ifølge Landsskatterettens kendelser (bilag 1), side 2, 3. sidste afsnit, ejede B og A hver 50% af indskudskapitalen i H1 ApS og H2 ApS. B og A kautionerede for H2 ApS' engagement i F1 Bank, jf. kendelserne (bilag 1), side 3, 4. sidste afsnit.

Ifølge gældsbrev af 16. august 2002 (bilag A) lånte B og A - til H1 ApS - 450.000,- kr. af DB og CA. DB og CA er As forældre, jf. Landsskatterettens kendelser (bilag 1), side 3, 3. sidste afsnit.

I lånedokument af 16. august 2002 (bilag B) bekræftede H2 ApS at have lånt 450.000,- kr. af H1 ApS.

Den 15. august 2002 blev de 450.000,- kr. ifølge Landsskatterettens kendelse (bilag 1), side 3, 3. og 4. sidste afsnit, indsat på H2 ApS' konto i F1 Bank af DB og CA. Herved henvises til F2 Banks brev af 14. august 2002 til DB og CA (bilag C), F1 Banks kontoudskrift af 29. august 2002 (bilag D) vedrørende H2X ApS (efterfølgende H2 ApS), jf. bilag 3, side 2, 2. sidste afsnit, og advokat SMs brev af 15. november 2004 til skatteforvaltningen (bilag E). I SMs brev er bl.a. anført:

"Indehaverne af anparterne i H2 ApS kautionerede overfor engagementer i F1 Bank, og har derfor, som det fremgår af det i kopi vedlagte brev af 19. maj 2004 indfriet sin forpligtelse overfor F1 Bank, i hvilken forbindelse kautionisten ved H1 ApS har betinget sig at modtage transport og anmeldelsesret i konkursboet. "

B og A har ikke opfyldt opfordring 1 i svarskriftet, side 3, 4. afsnit, om at fremlægge ovennævnte brev af 19. maj 2004.

H1 ApS fratrak tab på udlånet på 450.000,- kr. til H2 ApS ved indkomstopgørelsen for indkomståret 2003, jf. H1 ApS' årsrapport for 2003 (bilag F, side 12, note 3).

I kendelsen af 11. december 2006 (bilag 2) stadfæstede Landsskatteretten den stedlige skattemyndigheds afgørelse, hvorefter H1 ApS ikke har fradrag for tabet. På side 5 i kendelsen angiver Landsskatteretten som begrundelse, at der ikke var nogen forretningsmæssig begrundelse for, at lånebeløbet til H2 ApS skulle gå igennem H1 ApS, men at dette er sket i anpartshavernes interesse, hvorfor fordringen på H2 ApS reelt er deres. Overdragelsen til H1 ApS har ifølge Landsskatteretten haft til formål at opnå tabsfradrag i selskabet. På side 6 har Landsskatteretten anført, at tabet anses for maskeret udlodning til hovedanpartshaverne, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, og at selskabet ikke er berettiget til fradrag for tab på fordringen, idet det følger af kursgevinstlovens § 4, stk. 1, at tab på koncernforbundne selskaber ikke kan fradrages.

Under nærværende retssag har H1 ApS opgivet synspunktet om, at tabet på lånet er fradragsberettiget.

I kendelserne vedrørende B og A (bilag 1) har Landsskatteretten stadfæstet den stedlige skattemyndigheds afgørelse, hvorefter deres andele af de 450.000,- kr. eller 225.000,- kr. er maskeret udlodning til dem, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1. Som begrundelse henviser Landsskatteretten i kendelsen (bilag 1), side 9, til begrundelsen i kendelserne af 11. december 2006 vedrørende H1 ApS (bilag 2) og tilføjer, at der er tale om en usædvanlig ydelse.

3.2 Skatteministeriets anbringendes

Ifølge ligningslovens § 16 A, stk. 1, henregnes til udbytte - bortset fra nogle undtagelser som ikke er relevante i nærværende sag - alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærerne.

Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet gældende, at Bs og As andele på 225.000,- kr. af det samlede beløb på i alt 450.000,- kr. er maskeret udlodning til dem, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

B og A kautionerede for H2 ApS' gæld til F1 Bank. Ved H1 ApS' indbetaling - via DB og CA - til H2 ApS blev de to hovedanpartshavere frigjort for deres kautionsforpligtelse over for F1 Bank i tilsvarende omfang.

Herved har de to hovedanpartshavere ladet H1 ApS betale deres personlige gæld til F1 Bank og derved påført selskabet et tab på 450.000,- kr. i 2003, som de ellers selv skulle have båret. Fordelen herved er maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

En uafhængig tredjemand ville ikke som H1 ApS have afviklet 450.000,- kr. af H2 ApS' gæld. H1 ApS' betaling af beløbet kan alene være begrundet i, at det var B og A, der ejede såvel H1 ApS som H2 ApS sammenholdt med, at de begge kautionerede for sidstnævnte selskabs gæld, jf. en lignende situation i SKM2006.160.LSR.

B og A har ikke godtgjort, at der lå sædvanlige forretningsmæssige overvejelser bag dispositionerne, jf. f.eks. SKM2002.452.HR. Tværtimod er dispositionerne udtryk for et mislykket forsøg på, at H1 ApS kunne opnå tabsfradrag, hvilket tabsfradrag selskabet nu har opgivet.

Situationen er sammenlignelig med de "almindelige" situationer, hvor et selskab afholder private udgifter for hovedaktionæren, som derfor udlodningsbeskattes.

Den omstændighed, at B og A lånte beløbet af sidstnævntes forældre og videreudlånte det til H1 ApS, jf. bilag A og B, ændrer ikke noget.

Med henvisning til replikken, side 4, 6. afsnit, er det ikke dokumenteret, at H1 ApS - ud over B og A - også kautionerede for H2 ApS' gæld til F1 Bank. En sådan kautionserklæring er ikke fremlagt. Der fremgår heller ingen kautionsforpligtelser af H1 ApS' årsrapport for 2002 (bilag 13 i selskabets sag), jf. årsregnskabslovens § 64, stk. 1. I øvrigt har de gennemførte dispositioner under alle omstændigheder ført til, at selskabet har frigjort de to hovedanpartshavere fra deres kautionsforpligtelse, ligesom de i stedet har fået et krav af tilsvarende størrelse mod selskabet.

4 H1 ApS' indfrielse af Bs og As kautionsforpligtelse for H3 ApS' gæld til F1 Bank, 778.184,- kr., anset for maskeret udlodning med halvdelen, eller 389.092,- kr., til hver

Spørgsmålet er behandlet i Landsskatterettens kendelser vedrørende B og A (bilag 1), side 4, 6, 7 og 9, og i Landsskatterettens kendelse vedrørende H1 ApS (bilag 1), side 6-8.

4.1 De faktiske omstændigheder

Ifølge Landsskatterettens kendelser (bilag 1), side 2, 3. sidste afsnit, ejede B og A hver 50% af indskudskapitalen i H1 ApS og H3 ApS.

H1 ApS fratræk i sin indkomstopgørelse for indkomståret 2003 778.184,kr. vedrørende indfrielse af kautionsforpligtelse, jf. selskabets årerapport for 2003 i bilag F, side 12, note 3. Det er ubestridt, at B sammen med A over for F1 Bank personligt kautionerede for H3 ApS' gæld til banken.

I brev af 23. september 2004 til H3 ApS (bilag G) har F1 Bank bekræftet, at H1 ApS har overtaget gæld i H3 ApS, ved at banken har gjort kautionsforpligtelsen gældende. I brevet bemærker banken, at det indfriede beløb udgør i alt 780.129,49 kr., hvoraf renter udgør 10.000,43 kr. Da B og A ikke har opfyldt opfordring 4 i svarskrifterne, side 5, er det uafklaret, hvorfor beløbet ikke ganske svarer til det fratrukne beløb på 778.184,- kr.

Dette må forstås således, at F1 Bank gjorde kautionsforpligtelsen gældende over for B og A, hvorefter H1 ApS indfriede denne og dermed fik tiltransporteret F1 Banks fordring mod H3 ApS. Herved må også henses til Bs og As manglende opfyldelse af opfordring 3 og 4 i svarskrifterne.

I kendelsen af 11. december 2006 (bilag 2) stadfæstede Landsskatteretten den stedlige skattemyndigheds afgørelse, hvorefter tabet ikke er fradragsberettiget for H1 ApS. På side 8 i kendelsen angiver Landsskatteretten som begrundelse, at der ikke er nogen forretningsmæssig begrundelse for, at H1 ApS har påtaget sig kautionsforpligtelsen, og at dette er sket i hovedanpartshavernes interesse. Landsskatteretten anfører, at H1 ApS ved indfrielsen af kautionsforpligtelsen har erhvervet en fordring mod H3 ApS, der har samme ejerkreds som H1 ApS, hvorfor der er tale om en fordring mod et koncernforbundet selskab, der i henhold til kursgevinstlovens § 4, stk. 1, ikke kan fradrages. Landsskatteretten har anset beløbet for maskeret udlodning til hovedanpartshaverne, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Under nærværende retssag har H1 ApS opgivet synspunktet om, at indfrielsen af kautionsforpligtelsen er fradragsberettiget.

I kendelserne vedrørende B og A (bilag 1) har Landsskatteretten stadfæstet den stedlige skattemyndigheds afgørelse, hvorefter deres andele af de 778.184,- kr. eller 389.092,- kr. er maskeret udlodning til dem, jf. Ligningslovens § 16 A, stk. 1. Som begrundelse henviser Landsskatteretten i kendelserne (bilag 1), side 9, til begrundelsen i kendelsen af 11. december 2006 (bilag 2), ligesom Landsskatteretten henviser til, at der er tale om en usædvanlig ydelse.

4.2 Skatteministeriets anbringender

Ifølge ligningslovens § 16 A henregnes - bortset fra nogle undtagelser, som ikke er relevante i nærværende sag - alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærerne.

Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet gældende, at Bs og As andele, 389.092,- kr., af det samlede beløb på i alt 778.184,- kr., er maskeret udlodning til dem.

B og A kautionerede for H3 ApS' gæld til F1 Bank. Ved H1 ApS' indfrielse af kautionen blev B og A frigjort herfor.

Herved har de to hovedanpartshavere ladet H1 ApS betale deres personlige gæld til F1 Bank og derved påført selskabet et tab på 778.184,- kr. i 2003, som de ellers selv skulle have båret.

Fordelen herved er maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

En uafhængig tredjemand ville ikke som H1 ApS have indfriet kautionsforpligtelsen for B og A.

H1 ApS' betaling af beløbet kan alene være begrundet i, at det var de to, der ejede såvel H1 ApS som H3 ApS sammenholdt med, at de kautionerede for H3 ApS' gæld til F1 Bank, jf. en lignende situation i SKM2006.160.LSR.

B og A har ikke godtgjort, at der lå sædvanlige forretningsmæssige overvejelser bag dispositionerne, jf. f.eks. SKM2002.452.HR. Tværtimod er dispositionerne udtryk for et mislykket forsøg på, at H1 ApS kunne opnå tabsfradrag for det betalte beløb, hvilket tabsfradrag selskabet nu har opgivet.

Situationen er sammenlignelig med de "almindelige" situationer, hvor et selskab afholder private udgifter for hovedaktionæren, som derfor udlodningsbeskattes.

Med henvisning til replikken, side 4, sidste afsnit og side 5, de tre første afsnit, er det ikke dokumenteret, at H1 ApS - ud over B og A - også kautionerede for H3 ApS' gæld til F1 Bank. En sådan kautionserklæring er ikke fremlagt. Ifølge kautionserklæringen i bilag 17 i H1 ApS' sag var kautionisten H1 I/S, det vil sige B og A. Der fremgår heller ikke nogen kautionsforpligtelser af H1 ApS' årsrapport for 2002 i bilag 13 i selskabets sag, jf. årsregnskabslovens § 64, stk. 1.

..."

Parterne har i det væsentligste procederet i overensstemmelse hermed.

Rettens begrundelse og afgørelse

Ad spørgsmålet om fradrag på 40 083 kr. efter statsskatteIovens § 6, stk. 1, litra a

Udgifterne i forbindelse med rejserne til Tyskland og USA er ikke dokumenterede, og af de grunde, der er anført af Landsskatteretten, og da det for byretten anførte ikke kan føre til et andet resultat, tiltræder retten, at sagsøgerne ikke har løftet bevisbyrden for, at de 40.083 kr. udgør driftsudgifter, der kan fradrages efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Skatteministeriets frifindelsespåstande overfor alle tre sagsøgere tages derfor til følge vedrørende dette punkt.

Ad spørgsmålet H1 ApS' indfrielse f H2 ApS' gæld på 450.000 kr. til F1 Bank

Alene på baggrund af partsforklaringerne fra B og A og uden skriftlig dokumentation fra F1 Bank, er det ikke godtgjort, at H1 ApS på linie med B og A overfor F1 Bank havde pådraget sig en kautionsforpligtelse med hensyn til H2 ApS' forpligtelser overfor banken. Det er derfor ikke bevist, at H1 ApS var retligt forpligtet til at betale de 450.000 kr. til F1 Bank. Herefter tiltræder retten, at beløbet på 450.000 kr. under henvisning til ligningslovens § 16 A, stk. 1, er at betragte som maskeret udlodning til B og A. Den omstændighed, at det ikke kan afvises, at det var forretningsmæssigt velbegrundet, at CA og DB lånte de 450.000 kr. til H1 ApS fremfor til H2 ApS eller til B og A personligt, kan ikke føre til en anden vurdering. Skatteministeriets frifindelsespåstande overfor B og A tages derfor til følge vedrørende dette punkt.

Ad spørgsmålet H1 ApS' indfrielse af H3 ApS' gæld på 778.184 kr. til F1 Bank

Alene på baggrund af partsforklaringerne fra B og A og uden skriftlig dokumentation fra F1 Bank, er det ikke godtgjort, at H1 ApS på linie med B og A overfor F1 Bank havde pådraget sig en kautionsforpligtelse med hensyn til H3 ApS' forpligtelser overfor banken. Det er derfor ikke bevist, at H1 ApS var retligt forpligtet til at betale de 778.184 kr. til F1 Bank. Herefter og i øvrigt af de grunde, der er anført af Landsskatteretten, tiltræder retten, at beløbet på 778.184 kr. under henvisning til ligningslovens § 16 A, stk. 1, er at betragte som maskeret udlodning til B og A. Skatteministeriets frifindelsespåstande overfor B og A tages derfor til følge vedrørende dette punkt.

Vedrørende sagernes omkostninger har retten ved fastsættelsen beløbene til dækning af passende udgift til advokatbistand taget udgangspunkt i middelværdien i de af landsretspræsidenterne fastsatte gældende takster. Det er ved fastsættelsen af de omkostninger H1 ApS skal betale tillagt betydning, at der foruden påstanden om fradrag for de 40.083 kr., i stævningen var nedlagt en anerkendelsespåstand vedrørende de to anpartshavere. Ved fastsættelsen af de omkostninger A og B hver især skal betale er det tillagt betydning, at sagerne er identiske og er blevet behandlet under et.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Ad sag BS 38A-2312/2007

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Inden 14 dage skal sagsøger H1 betale sagens omkostninger med 15.000 kr. til Skatteministeriet.

Ad sag BS 38A-4254/2008

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Inden 14 dage skal sagsøger A betale sagens omkostninger med 30.000 kr. til Skatteministeriet.

Ad sag BS 38A-4255/2008

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Inden 14 dage skal sagsøger B betale sagens omkostninger med 30.000 kr. til Skatteministeriet.