Byrets dom af 05. oktober 2009 i sag BS 1-25/2008

Parter

H1 ApS
(Advokat Søren Abildgaard Pedersen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/Hanne Padkjær Sørensen)

Afsagt af byretsdommer

Lisbeth Kjærgaard

Denne sag, der er anlagt den 4. januar 2008, drejer sig om, i hvilket omfang sagsøgeren, H1 ApS, har anvendt arealet i kælderen i As ejendom erhvervsmæssigt og delvist erhvervsmæssigt og dermed størrelsen af det fradrag, H1 ApS er berettiget til for leje af lokaler i indkomstårene 2001 og 2002.

Påstande

H1 ApS har påstået, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at H1 ApS' fradrag for udgifter til husleje for indkomståret 2001 udgør 104.000 kr. og for indkomståret 2002 110.600 kr.

Skatteministeriet har endeligt påstået frifindelse mod anerkendelse af, at H1 ApS' fradrag for udgifter til husleje for indkomståret 2001 udgør 62.400 kr. og for indkomståret 2002 udgør 66.420 kr., samt at H1 ApS' fradrag for yderligere løn i indkomståret 2001 nedsættes fra 101.400 kr. til 69.600 kr. og i indkomståret 2002 fra 101.400 til 65.580 kr.

Skatteministeriets påstand fremkommer således

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten har ved afgørelse af 3. oktober 2007 stadfæstet ligningsmyndighedens ansættelse af H1 ApS' fradragsberettigede leje for lokaler i hovedanpartshaverens ejendom for indkomstårene 2001 og 2002 til 30.600 kr.

Af Landsskatterettens afgørelse fremgår bl.a. følgende

"...

Klagen vedrører størrelsen af selskabets huslejeudgift til hovedanpartshaveren, samt maskeret udlodning til hovedanpartshaveren og ikke godkendt fradrag for afskrivning på ombygning af lejede lokaler i hovedanpartshaverens private beboelse.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæster ligningsmyndighedens afgørelser.

Sagens oplysninger

Det fremgår af sagsfremstillingerne, at klager for hvert af indkomstårene 2001 og 2002 har fratrukket udgift til husleje på ...1 med 132.000 kr.

For indkomståret 2001 er huslejeudgiften modposteret på mellemregningskontoen for 1. halvår og juli måned 2001. For øvrige måneder er huslejen ifølge kasserapporterne hævet i banken, men beløbet ses ikke overført ifølge kontospecifikationen for bank. Alle huslejeposteringer er ført som efterposteringer af revisor. Depositum er også ført som efterpostering, men betalt over banken ifølge kontospecifikation over bank.

"Selskabets hovedanpartshaver A købte ejendommen ...1 den 7. januar 1998 med overtagelse pr. 1. april 1998. Ejendommen anvendes til privat bopæl for ham og familien. Ejendommen har et bygningsareal på 130 m² med fuld kælder på 130 m², der lejes ifølge lejekontrakten. Der betales en årlig husleje på 132.000 kr. svarende til 1.015 kr. pr. m2 og 11.000 kr. pr. måned. Lejen tillægges moms.

A selvangiver resultatet af udlejningsvirksomhed for 2002, hvori omsætning ved udleje af lokaler indgår med 132.000 kr.

Ejendommen ...1 har tidligere været erhvervsmæssigt benyttet i 1998 og 1999 ifølge As selvangivelser for disse år. Udgift til leje andrager i 1998 9.750 kr. og i 1999 14.500 kr. I 2000 begynder A at anvende lagerhotel.

Gennemgang af lejekontrakten indgået mellem H1 ApS og A:

Det bemærkes, at den lejekontrakt, som Skatteforvaltningen modtog i forbindelse med sagsbehandlingen for 2001, var udateret og ikke underskrevet.

"...

Det lejede, det lejedes benyttelse og lejers overtagelse af det lejede

Det lejede omfatter lokaler på 130 m² beliggende i kælderen i ejendommen ...1, jf. § 1, stk. 1.

Det lejede må ikke uden udlejers skriftlige tilladelse benyttes til andet end lager, kontor og lignende, jf § 2, stk. 1.

Det lejede overtages som det er og forefindes, jf. § 3, stk. 1.

Lejemålets begyndelse og ophør

Lejemålet begynder den 1. januar 2001 og fortsætter til det af en af parterne skriftligt opsiges til fraflytning med 3 måneders forudgående varsel til fraflytning den 1. i en måned, jf. § 4, stk. 1. Lejemålet kan dog tidligst fra udlejers side opsiges til fraflytning den 1. marts 2003 og fra lejers side tidligst til fraflytning den 1. januar 2003, jf. § 4, stk. 2.

Lejens størrelse og dens regulering, depositum samt el, vand og varme

Ifølge § 5, stk. 1, er den årlige leje med virkning fra lejemålets begyndelse aftalt til 132.000 kr. pr. år. Lejen erlægges kvartalsvis forud. Første gang betales pr. 1. april 2001 for perioden 1. januar til 1. april 2001 med 33.000 kr. med tillæg af forbrugsafgifter, som de er opgjort i § 7. Lejen kan tillægges moms efter til enhver tid gældende sats.

Lejen er fastsat under hensyn til det af Danmarks Statistik beregnede nettoprisindeks. Uanset udviklingen i nettoprisindekset reguleres lejen med minimum 2 % af foregående års leje, jf. § 5, stk. 2. Til sikkerhed for opfyldelse af samtlige lejers forpligtelser i henhold til nærværende kontrakt, herunder forpligtelser ved fraflytning samt betaling af varme og andre ydelser, herunder ydelser til offentlige værker, indbetaler lejer ved lejekontraktens underskrift et depositum svarende til 6 måneders husleje 66.000 kr. (med tillæg af moms, hvis udlejer er momsregistreret), jf. § 6, stk. 1. I lejen er inkluderet samtlige forbrugsafgifter vedrørende de lejede lokaler, jf. § 7, stk. 1.

Renholdelse og vedligeholdelse

Lejer renholder selv trapper, trappeopgange samt adgangsarealer til det lejede, jf. § 8. Al indvendig vedligeholdelse af det lejede påhviler lejer, således det lejede til enhver tid fremtræder i god vedligeholdelsesmæssig stand. Lejers vedligeholdelsespligt omfatter herunder såvel udskiftning som vedligeholdelse af maling, vægbeklædning, hvidtning, gulve og gulvbeklædning, døre, ruder, låse, nøgler, beslag, vandhaner, elektriske installationer fra disse udgår fra målerskabet, eventuel rensning af vandlåse samt vedligeholdelse af øvrige installationer i det lejede, herunder forsynings- og afløbsledninger ind til disses tilslutning til ejendommens hovedledning, jf. § 9, stk. 1. Den udvendige vedligeholdelse påhviler udlejer, jf. § 9, stk. 2.

Afståelse/Fremleje/Gentrædelsesret

Lejer har hverken ret til hel eller delvis fremleje og/eller afståelse, jf. § 15.

..."

Lokalerne er besigtiget den 22. august 2003 i forbindelse med sagsbehandling af indkomståret 2001. Under besøget oplyste hovedanpartshaver A, at huslejen er fastsat af revisoren ud fra oplysninger om størrelsen af rummene.

Kælderen består af 4 værelser samt et viktualierrum, et pulterkammer, et kombineret vaske- og opbevaringsrum inkl. sauna samt et toilet. Der er adgang til disse lokaler både inde fra huset samt udefra. De 4 værelser anvendes hhv. som rent lagerlokale, kombineret kontor og lager, systue samt værelse (se bemærkning om værelse nedenfor). Desuden bliver en del af vaske-/opbevaringsrummet inkl. sauna anvendt til placering af gammelt bogføringsmateriale - nemlig den del, der forefindes oven på saunaen.

Garagen, som er fritliggende, anvendes også til skolager. Desuden anvendes rummet under terrassen, som der kun er adgang til udefra, og rummet under terrassen benyttes til opbevaring af emballage som papirs- og plastikposer fra tomme kasser.

Det bemærkes, at garagen ikke er omfattet af lejekontrakten mellem H1 ApS og A.

I det lokale, der karakteriseres som "rent lagerlokale", er papkasser med sko placeret oven på hinanden. I lokalet karakteriseret som "kombineret kontor og lager" er der placeret lagerreoler fyldt med skoæsker langs med væggene, og i den ene ende af lokalet står der et skrivebord med en pc. Det tredje lokale benævnt "systuen" blev i indkomståret 2001 benyttet som systue, men er i løbet af 2002 flyttet til ...2. På det tidspunkt Skatteforvaltningen var på besøg var der intet af betydning, der kunne få det 4. værelse til at ligne et lokale til lager eller kontor; det havde snarere karakter af gæsteværelse, idet der var placeret en sovesofa i rummet.

Viktualierummet, pulterkammeret og toilettet samt den resterende del af vaske- og opbevaringsrummet anvendes til privat brug, hvilket blev bekræftet af hovedanpartshaver A under besøget."

SKATs afgørelse

Indkomstår 2001
Selvangivet indkomst		770.468
Leje af lokaler
Fratrukket udgift til leje af lager- og kontorlokaler på ...1	132.000
Ansat leje af lokaler mellem interesseforbundne parter, jf. ligningslovens § 2, stk. 1	30.600	101.400
Merleje anset for at være maskeret udlodning til hovedanpartshaver A, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1	101.400
Maskeret udlodning godkendes fratrukket som yderligere løn til A, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a		-101.400
Der henvises til punkt 1 i sagsfremstillingen.
...
Indkomstår 2002
Selvangivet indkomst		-282.223
Leje af lokaler
Fratrukket udgift til leje af lager- og kontorlokaler på ...1	132.000
Ansat leje af lokaler mellem interesseforbundne parter jf. ligningslovens § 2, stk. 1. Fradragsret efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a	-30.600	101.400
Merleje kr. 101.400 anset for at være maskeret udlodning til hovedanpartshaver A, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1
Maskeret udlodning godkendes fratrukket som yderligere løn til A, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a		-101.400
Der henvises til punkt 1 i vedlagte sagsfremstilling

...

Klagerens påstand og argumenter

"...

Erhvervsmæssigt afskrivningsgrundlag og bygningsafskrivninger

Vi kan ikke acceptere den foretagne vægtning af det erhvervsmæssige areal, idet der er tal om en højt beliggende kælder med vinduer og vi anser derfor ikke kælderarealet for at udgøre en mindre værdi end 1. salen.

Med hensyn til hvor mange m² der anvendes til erhverv har skattevæsenet reduceret de 130 m² til 72 m², hvilket heller ikke kan accepteres. Eksempelvis ville det kræve et toilet ved leje af lokaler til systue, kontor og pakke-/lagerlokaler andet steds. Toilettet anvendes ligeledes til overnattende forretningsforbindelser, hvorfor vi anser toilettet for erhverv. Endvidere bruges toilettet på 1. sal i det daglige af familien og ikke toilettet i kælderen.

Endvidere bortser skattevæsenet fra garagen, idet den ikke er omfattet af lejekontrakten. Dette kan ikke accepteres, idet garagen anvendes udelukkende til erhverv. Der burde være lavet et tillæg til lejekontrakten, således den omfatter garagen. Dette ændrer ikke på anvendelsen, hvilket må være det vigtige i denne sag, hvorfor garagen skal medtages i erhvervsarealet.

Vi anmoder om, at der foretages syn og skøn af lokalerne.

Ansat lejeindtægt

Vi vil gerne anmode om dokumentation fra de mæglere, som har vurderet lejeniveauet. Som det fremgår af sagsfremstillingen fra skattevæsenet har de ikke lokaler i området, som de kan sammenligne med, hvorfor der ikke er et lejeniveau for stedet.

Den ansatte leje er netop fastsat ud fra, at det ville koste ca. kr. 1.000 pr. m² at leje lokalerne i nærheden af butikken, som skattevæsenet selv oplyser. Vi gør opmærksom på, at der i lejen er inkluderet forbrug. Dette betyder, at lejen udgør kr. 900 pr. m² og ikke 1.015 pr. m², som skattevæsenet oplyser."

...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Skattepligtige skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med disse i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter, jf. ligningslovens § 2, stk. 1.

Den husleje klager betaler for at leje lokaler i kælderen i hovedanpartshaver As parcelhus skal derfor svare til markedslejen. Hovedanpartshaver A er jf. statsskattelovens § 4, litra b skattepligtig af lejeindtægten, mens udgiften for klager er fradragsberettiget jf. statsskattelovens § 6, litra a.

Landsskatteretten finder efter det oplyste om ejendommens beliggenhed, standard og lejeniveauet i området, ikke grundlag for at tilsidesætte den af ligningsmyndigheden ansatte markedsleje svarende til 300 kr. pr. m² årligt. Retten stadfæster herefter en årlig leje på 30.600 kr., idet det efter det oplyste er med rette, at det lejede er begrænset til 102 m².

...

Retten stadfæster derfor i det hele ligningsmyndighedens ansættelse.

De af repræsentanten anførte forhold anses ikke at kunne føre til et andet resultat.

..."

Den mellem H1 ApS og A indgåede lejekontrakt har under sagen været fremlagt i et eksemplar, der er dateret den 7. december 2001.

Der har været afholdt syn og søn under en sag om isoleret bevisoptagelse. Af skønserklæring udarbejdet af statsautoriseret ejendomsmægler, valuar, PN den 19. marts 2008 fremgår bl.a. følgende:

"...

Ejendommen har status som fritliggende en-familiehus (parcelhus)

Bygningerne er opført i 1935, samt efterfølgende løbende ombygget.

Ved overtagelsen i 1998 er det oplyst, at bygningerne var i almindelig god stand, og blev overtaget som den ser ud i dag bortset fra sauna i kælder, som nuværende ejer har fjernet.

Grundareal 790 m².

Ejendommen er beliggende i det gamle parcelhus kvarter fra 1930 ved ... og tæt på ... og langs med ...1, som er en tværvej der forbinder Y1-by til Y2-by.

I området er desuden det rekreative areal med søerne og tilhørende skovområde og idrætsanlæg.

Der er særdeles gode busforbindelser i området.

Der er parkeringspladser lige uden for ejendommen.

Haven benyttes af boligdelen.

Omkringliggende ejendomme er alle almindelige parcelhuse til beboelse.

Ved besigtigelse den 4. februar 2008 kunne der registreres følgende

Villaen er indrettet i 2 etager med underetage/kælder på 130 m² samt stueplan til beboelse på 130 m².

I alt 260 m², samt selvstændig garage på 30 m².

Hertil 2 parkeringspladser på egen grund.

Alle facader med mursten og hvidpudsede overflader og fladt tag med tagpap.

Nyere trævinduer og døre og alle med termoglas.

Nyt udvendigt fliseareal.

Underetagen/kælderen er i dag indrettet til brug for handelsfirma med salg af beklædning og sko og hertil relaterede varegrupper.

Ved ejendommen er der ikke skiltet med erhvervsformålet.

Selvstændig kælderindgang med gulv ca. 1 meter under terræn. Fra indgangsdøren til fælles entre, hvor der også er adgang af trappe til boligdelen på stueetagen.

I underetagen er der indrettet 2 stk. lokaler (10,2 m² og 9,8 m² og begge med trægulve) og til benyttelse af udstilling med varer.

Selvstændigt arbejdslokale til syrum mv. (ca. 30 m² med trægulv).

I entreen er der ligeledes indrettet et depot rum og selvstændigt kontor samt toilet.

Resten er kælder er med stengulve og indrettet til delvis lager og vaskerum, samt med ejendommens varmeinstallationer og et selvstændigt baderum. Samlet loftshøjde i hele underetagen/kælder er ca. 2,40 m.

Generelt er alle lokaler i underetagen/kælder i god og vel vedligeholdt stand.

...

Spørgsmål 1

Syns- og skønsmanden anmodes om at beskrive de udlejede lokaler, herunder nærmere beskrive lokalernes stand. Endvidere anmodes syns- og skønsmanden om at beskrive, hvorledes de pågældende lokaler anvendes samt i øvrigt beskrive lokalernes egnethed til det anvendte formål.

Svar

1. Ejendommens stand og benyttelse på besigtigelsestidspunktet er nærmere beskrevet i nærværende rapport afsnit 4. H1 ApS, anvender en stor del af hele underetagen/kælder til brug for dets aktiviteter med udstilling, systue, lager og kontor. Herudover benyttes en mindre del af lejemålet i kælder til boligdelen. (vaske- og varmerum).

Lokalerne anvendes for det meste af de to tilknyttede personer samt med kunder til virksomheden.

Ligeledes benyttes en del af garagen til lager for virksomheden. Det fremgår dog af lejekontrakten, at garagen ikke er med medtaget i nærværende lejeaftale.

2. Ved overdragelsestidspunktet den 1. januar 2001, er det af parterne ved besigtigelsen blevet oplyst, at ejendommens bygninger 1 og 2 generelt var i god stand på dette tidspunkt.

Hele underetagen/kælder, blev overdraget uden andre lejemål (tomt), til brug for den nye lejer H1 ApS.

Nuværende erhvervslokaler i underetagen/kælder samt med lejers brug af privatboligen i stueetagen, vurderes som velegnede til omtalte virksomhed.

Spørgsmål 2

Syns- og skønsmanden anmodes om at vurdere lokalernes markedsleje i henholdsvis 2001, 2002 og 2003. Lokalelejen bedes opgivet som en kvadratmeterleje i hvilken forbindelse syns- og skønsmanden anmodes om at oplyse, hvorvidt der skal differentieres mellem de forskellige arealer i lejemålet.

Ved syns- og skønsmandens vurdering skal syns- og skønsmanden lade indgå, at forbrug m.v. er incl. i den fastsatte leje.

Svar

Det er min vurdering efter gennemgang af parternes aftalt lejevilkår og besigtigelsen, samt med min viden om lejeniveauet for tilsvarende lokaler i Y1-by, at den årlige markedsleje kan ansættes for primære og nuværende sekundære arealer efter følgende og incl. forbrugsafgifter, varme, vand, el m.v.

År 2001
Ca. 90 m2 primære lokaler á gennemsnit kr. 800	kr.	72.000,00
Ca. 40 m2 sekundære lokaler á gennemsnit kr. 650	kr.	26.000.00
I alt årlig leje	kr.	98.000,00
Eventuel merleje for brug af garage til udelukkende erhverv	kr.	6.000,00
År 2002
Ca. 90 m2 primære lokaler á gennemsnit kr. 850	kr.	76.500,00
Ca. 40 m2 sekundære lokaler á gennemsnit kr. 690	kr.	27.600,00
I alt årlig leje	kr.	104.100,00
Eventuel merleje for brug af garage til udelukkende erhverv	kr.	6.500,00

..."

Af det til dommen vedhæftede bilag fremgår det, hvilke arealer skønsmanden har anset for primære lokaler, og hvilke han har anset for at være sekundære lokaler.

Forklaringer

A har forklaret, at han er direktør for H1 ApS, og at han også i 2001 og 2002 [ejede.red.SKAT] ...1. Der er ageret i henhold til lejekontrakten fra 1. januar 2001, selv om den først senere blev underskrevet. I dag er H1 ApS en produktionsvirksomhed, som designer og producerer sko. I 2001 var den primære opgave distribution af varerne, og H1 ApS havde en lagerforpligtigelse. H1 ApS var i 2001 og 2002 fokuseret på et brand, som blev solgt til skobutiker og beklædningsbutikker. Mindre reparationer blev udført af H1 ApS. Omsætningen i 2000 var på ca. 21 mio. kr., og der blev dette år bl.a. benyttet lagerhotel. I 2001 blev der omsat for ca. 7 mio. kr. Der er særskilt indgang til kælderetagen. På det tidspunkt, hvor skatteforvaltningen var på besigtigelse, benyttede han det lokale, hvor der i dag er showroom til kontor. I 2002 havde selskabet 2 butikker. Der var systue på ...1, samtidig med at der tillige var opstillet en symaskine i ...2, så eventuel spildtid kunne udnyttes til at udføre mindre reparationsarbejder. Omfanget af brugen af de sekundære rum har varieret i forhold til, hvor mange varer der har været hjemme. De sekundære rum har været brugt til opbevaring af diverse ting og benyttes ikke privat. Værelset på 10,2 m² blev dengang delvist benyttet som kontor, og det blev endvidere brugt til opbevaring af varer. I det rum, hvor vaskemaskine var opstillet, var der hylder på den modsatte væg. Vaskemaskinen, der indkøbt privat, bliver også benyttet til at vaske familiens tøj, og der er kun den ene vaskemaskine. I vaskerummet er der et pakkebord, hvilket det også delvist blev benyttet til i 2001-2002. Gangarealet blev tillige benyttet til pakning af større ting. Det disponible rum ved siden af toilettet benyttes i dag som kontor, medens det i 2001-2002 sikkert har været benyttet til showroom. Der er 2 toiletter i stueetagen. I gangarealet er der opsat hylder, hvorpå der står sko, tilhørende H1 ApS. Sofaen i showroomet er opstillet med henblik på, at kunderne kan sidde ned. Sofaen i showroomet bliver hverken benyttet til overnattende gæster eller af hans børn. Det, der er kontor i dag, blev i 2001-2002 benyttet til showroom. I dag benytter han ofte 2 rum til showroom. Husstanden var i 2001 på 4 personer. Hans kone er uddannet beklædningsdesigner og arbejder også i selskabet. På daværende tidspunkt indkøbte selskabet sko og videresolgte. Advokat KJ og revisoren tiltrådte lejekontrakten, og han fik blot at vide, at lejekontrakten skulle være underskrevet inden udgangen af 2001. Kontrakten blev lavet ultimo 2000. Huslejestigningen i forhold til 1998 og 1999 blev fastsat i samråd med advokaten og revisoren, og idet virksomheden blev ændret fra interessentskab til et anpartsselskab. Siden 2002 er der blevet malet i kælderen, og i øvrigt består ændringerne hovedsageligt i kosmetisk pynt. Fra stueetagen er der en almindelig dør ned til kælderen. Kunderne benytter kælderindgangen. I 2001 - 2002 stod der en Futon sofa til kunderne i rummet på 9,8 m². Værelset på 10,2 m² var dengang indrettet som kontor. Saunaen er nu fjernet. I 2001-2002 var der hylder i den ene side, som blev benyttet til opbevaring af sko, regnskaber samt diverse effekter fra bl.a. butikken. Toilettet blev ikke benyttet privat. Der er ikke håndvask på toilettet, men det er der i vaskerummet. Han har aldrig oplyst til skatteforvaltningen, at viktualierummet, pulterkammeret og toilettet samt den resterende del af vaske- og opbevaringsrummet anvendes til privat brug. H1 ApS' aktiviteter har løbende ændret sig, og han har ikke tænkt over, om der som følge heraf skulle laves tillæg til lejekontrakten. Selv har han måttet betale yderligere skat. Så vidt han erindrer, bad skatteforvaltningen ikke om at få en underskrevet lejekontrakt.

SN har forklaret, at han i 2001-2002 var ansat ved skatteforvaltningen. Han har nu været ansat hos skattevæsenet i 26 år. TJ var sagsbehandler på sagen, men som udgangspunkt deltager der 2 medarbejdere i besigtigelser. Han og TJ var sammen på besigtigelse på ...1. Det rum, hvor der på billederne ligger et koskind, blev på besigtigelsestidspunktet benyttet til kontor. Der var reoler for enden af væggen og et skrivebord. Så vidt han erindrer, var der ingen ting i gangarealet. At dømme ud fra billederne ser det ud som om, der er blevet malet efter besigtigelsen. I det rum, der blev betegnet "systue", var der tomt, bortset fra en gine og et bord, hvorpå der stod en symaskine. Det ene disponible rum blev benyttet som lager, hvor der stod papkasser. Der var ikke reoler eller skabe. De grå skabe med sko på, var ikke i rummet på besigtigelsestidspunktet. Det blev accepteret, at systuen blev anvendt erhvervsmæssigt. I varmerummet lå der noget regnskabsmateriale i et mellemrum over saunaen og under loftet. Det rum, hvor der nu står en kontorstol, ligner det andet disponible rum, som A oplyste ikke blev benyttet erhvervsmæssigt. I vaskerummet så han ikke noget erhvervsmæssigt, og det blev oplyst, at det blev benyttet privat. Han husker ikke, om han åbnede døren til toilettet og kiggede ind. Der var ikke hylder med sko på i gangarealet. I rummet på 9,8 m² stod blot en sovesofa. Det blev oplyst, at det lille rum ved siden af toilettet  blev anvendt privat. Det var i almindelig stand, som kan forventes af en kælder. TJ foretog en opmålingen af rummene. Der var ingen private effekter i de foreviste rum bortset fra sovesofaen og noget vasketøj. Han kan ikke udtale sig om, hvorvidt det er sædvanligt, at der er adgang til toilet i forbindelse med erhvervslokaler. De gik rundt samlet, og han husker i dag ikke præcist, hvad der blev sagt.

Parternes synspunkter

H1 ApS har anført, at lejeaftalen er forretningsmæssigt begrundet, og at det er tale om dispositioner på almindelige markedsvilkår, hvorfor der er fradragsret efter statsskattelovens § 6. Selskabet anvender og disponerer over lokalerne i underetagen af ...1 på en sådan måde, at disse kan og skal betrages som værende en del af lejemålet, og derfor skal indgå i lejefastsættelsen. Det forhold, at vaske- og varmerummet, der udgør en mindre del af det lejede, tillige har en funktion for selve boligdelen medfører ikke, at disse lokaler skal udgå af lejemålet ved lejefastsættelsen. Samtlige kælderetagens 130 m² anvendes til forskellige og nødvendige funktioner i erhvervsvirksomheden, hvorfor udgifterne til lejemålet er anvendt til at erhverve og sikre samt vedligeholde selskabets indkomst. Bevisbyrden for, at omkostningerne ikke er fradragsberettigede, påhviler Skatteministeriet. I øvrigt har selskabet løftet bevistbyrden for, at der er tale om fradragsberettigede omkostninger, idet aktiviteterne i 2001 og 2002, hvor selskabet have en større aktivitet og omsætning end i 2008, ikke havde et mindre erhvervsmæssigt omfang end ved gennemførelsen af syn og skøn. Uanset at aktiviteten i lokalerne er vekslende, har selskabet altid lagt beslag på lokalerne, som hele året er til disposition for selskabets aktiviteter. Skønsmanden har anført, at lokalerne er egnede til virksomhedens formål, og han har ved vurderingen af lejen taget højde for, at vaskemaskinen tillige anvendes privat. Gangarealerne er en nødvendig del af lejemålet, og det er sædvanligt, at der er adgang til et toilet i forbindelse med et erhvervslejemål, hvorfor også disse rum anvendes erhvervsmæssigt, og udgiften til leje heraf er en naturlig og fornuftig del af indkomsterhvervelsen.

Skatteministeriet har anført, at H1 ApS i de omtvistede indkomstår var ejet af A, hvorfor der ved transaktioner mellem disse parter skal anvendes vilkår i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået mellem uafhængige parter, jf. ligningslovens § 2, stk. 1. Der er ikke grundlag for fradrag for husleje i 2001 og 2002 ud over henholdsvis 62.400 kr. og 66.420 kr. Udgifter til at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten kan fradrages, hvis de er direkte knyttet til virksomheden og ligger inden for virksomhedens naturlige rammer, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Bevisbyrden for, at der foreligger en fradragsberettiget driftsomkostning, påhviler H1 ApS, jf. f.eks. dommen gengivet i SKM2004.162.HR, og denne bevisbyrde er skærpet, når der er tale om interesseforbundne, jf. dommene gengivet i SKM2007.445.HR og SKM2007.720.VLR. Denne bevisbyrde har H1 ApS ikke løftet. SKATs vurdering af kælderrummenes erhvervsmæssige status skyldes, at der ved besigtigelsen den 22. august 2003 ikke var noget af betydning, der kunne få værelset på 9,8 m² til at ligne et lager eller kontor, idet der var placeret en sovesofa i rummet. Varmerummet, vaskerummet, viktualierummet, toilettet samt det disponible rum i det nordøstlige hjørne blev anvendt privat, hvilket A bekræftede under besigtigelsen. Hverken skønsmandens iagttagelser den 4. februar 2008 eller de i sagen fremlagte billeder viser, hvordan rummene blev anvendt i indkomstårene 2001 og 2002, og H1 ApS har ikke bevist at omfanget af den erhvevsmæssige brug var tilsvarende i 2001 og 2002. Den af skønsmanden samlede vurdering af markedslejen overstiger væsentligt, hvad en uafhængig tredjemand ville have betalt i leje for de lokaler, SKAT anså for erhvervsmæssigt og delvist erhvervsmæssigt benyttet, jf. ligningslovens § 2. Endvidere falder det uden for skønsmandens kompetence at tage stilling til udstrækningen af den erhvervsmæssige udnyttelse af kælderen. H1 ApS har ikke godtgjort, at de af skønsmanden vurderede yderligere udgifter til leje er direkte knyttet til indkomsten i selskabet, hvorfor fradraget for udgifter til leje af lokaler på ...1, maksimalt kan ansættes til 62.400 kr. i indkomståret 2001 og til 69.600 i indkomståret 2002.

Rettens begrundelse og afgørelse

Bevisbyrden for, at udgifterne til leje kan fradrages som driftsomkostninger i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, påhviler som udgangspunkt H1 ApS, og i situationer hvor udgifterne knytter sig til dispositioner mellem interesseforbundne parter, er denne bevisbyrde skærpet.

Efter de foreliggende oplysninger lægges det til grund, at lejeudgifterne til den erhvervsmæssige benyttelse af ...1 i 1998 og 1999 udgjorde henholdsvis 9.750 kr. og 14.500 kr. Endvidere lægges det til grund, at den erhvervsmæssige benyttelse af saunaen i indkomstårene 2001 og 2002 bestod i, at H1 ApS' bogføringsmateriale blev opbevaret i et hulrum over ovnen, og at den i vaskerummet opstillede vaskemaskine, indkøbt af A personligt, tillige blev benyttet til at vaske husstanden på 4 personers tøj.

Ifølge SNs forklaring blev der ved besigtigelsen af kælderetagen af ...1 i 2003 ikke konstateret effekter, der tydede på erhvervsmæssig brug af varmerummet, vaskerummet, viktualierummet og det disponible rum ved siden af viktualierummet, og i værelset på 9,8 m² stod blot en sovesofa.

Under disse omstændigheder er det ikke ved den bevisførelse, der har fundet sted, godtgjort, at H1 ApS udover det af Skatteministeriet anerkendte har påtaget sig udgifter til leje på sådanne forretningsmæssige vilkår og med en sådan sammenhæng med selskabets virksomhed, at der kan opnås fradrag som påstået af H1 ApS.

Skatteministeriets påstand tages derfor til følge.

H1 ApS skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med i alt 30.708,75 kr. inklusive moms. Beløbet omfatter 30.000 kr. til udgifter til advokatbistand og 708,75 kr. til materialesamling inklusive moms. Retten har lagt vægt på sagens værdi, omfang og udfald samt at der har været en sag om isoleret bevisoptagelse.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet skal anerkende, at H1 ApS' fradrag for udgifter til husleje for indkomståret 2001 udgør 62.400 kr. og for indkomståret 2002 udgør 66.420 kr., samt at H1 ApS' fradrag for yderligere løn i indkomståret 2001 nedsættes fra 101.400 kr. til 69.600 kr. og i indkomståret 2002 fra 101.400 til 65.580 kr.

H1 ApS skal inden 14 dage betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 30.708,75 kr. inklusive moms.