Foreningen A’s klage til Landsskatteretten skyldes, at told- og skatteregionen har anset foreningen for omfattet af lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, nr. 1, og dermed pligtig at svare afgift ud fra afgiftssatsen i § 5, stk. 2.
Det fremgår af sagens oplysninger, at foreningen er en forening dannet af forsikringsselskaber og drives uden gevinst for øje. Foreningen har til formål at sikre, at forsikringssøgende med forøget risiko så vidt muligt kan tilbydes personforsikring på et tilstrækkeligt statistisk og lægeligt grundlag. Foreningen beskæftiger sig med at foretage risikovurderinger gennem foreningens bedømmelseskomite, at føre et register over personer bedømt af komiteen og at gennemføre statistikundersøgelser af erfaringer med dødelighed og invalidehyppigheder for forøgede risici.
Told- og skatteregionen har truffet afgørelse om, at foreningens aktivitet må anses som en finansiel ydelse omfattet af lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, nr. 1, samt cirkulære nr. 186 af 29. oktober 1992 om afgift af lønsum. Regionen har herved anført, at virksomheden er etableret som en forening, der er omfattet af § 4, stk. 2, nr. 4, men da indholdet af § 4, stk. 2, nr. 1, imidlertid er mere specifikt end § 4, stk. 2, nr. 4, skal lønsumsafgiften beregnes med satsen ifølge lovens § 5, stk. 2, der i 1999 udgjorde 8,92 % af lønsummen. Regionens afgørelse er truffet med virkning fra 1. oktober 1999.
Foreningen har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at regionens afgørelse ændres, således at der skal betales lønsumsafgift som for foreninger i henhold til lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, nr. 4, og dermed satsen i § 5, stk. 3, på 3,8 % af den del af afgiftsgrundlaget, der udgøres af virksomhedens lønsum med tillæg af 2,5 % af 90 % af lønsummen, og ikke efter lønsumsafgiftslovens § 5, stk. 2, som for virksomheder inden for den finansielle sektor.
Foreningen har anført, at det er korrekt, at der er en lovkonflikt, idet loven både opererer med en sondring efter den aktivitet, der udøves, og en sondring efter den organisationsform, hvori aktiviteten udøves. Videre er anført, at det for så vidt også er korrekt, at foreningen udøver finansiel virksomhed på sine medlemmers vegne, og for så vidt kan siges at falde ind under finansiel virksomhed, som beskrevet i lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, nr. 1. Klageren har dertil anført, at virksomheden imidlertid drives i foreningsform, og dermed falder ind under bestemmelsen i § 4, stk. 2, nr. 4.
Videre har foreningen anført, at regionens argument om lex specialis ikke fører til noget resultat.
Endvidere har foreningen henvist til momsnævnets afgørelse gengivet i TfS 1997.373, hvor nævnet traf afgørelse om, at en fond, som drev museumsvirksomhed, skulle afregne lønsumsafgift ud fra organisationsformen, det vil sige efter lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, nr. 4. Det er dertil anført, at der ikke i loven er støtte for, at bestemmelsen i nr. 4 alene skulle omfatte virksomheder med ”anden økonomisk virksomhed”. Der er herved henvist til, at efter den tidligere arbejdsmarkedsbidragslov betalte momsfrie virksomheder drevet som fonde, foreninger m.v. arbejdsmarkedsbidrag efter den såkaldte lønsumsmetode, det vil sige af lønsummen med tillæg af 90 %, og at afgiften, herunder afgiftsgrundlaget ved omlægning af arbejdsmarkedsbidraget pr. 1. januar 1992, for disse virksomheder blev ført uændret videre i lønsumsafgiftsloven.
Foreningen har endvidere henvist til, at det i tillægsbetænkningen til lovforslag 124 til lov om ændring af lønsumsafgift for virksomheder inden for den finansielle sektor, afgivet den 19. december 1991, udtales: ”Flertallet er opmærksom på, at bestemmelserne i § 5, stk. 2, nr. 4, svarer til de gældende regler i arbejdsmarkedsbidragslovens § 8, stk. 2, jf. punkt 5 i bilaget til denne lov. Reglerne kan medføre, at selvejende institutioner m.v. som udfører f.eks. undervisnings- og kursusaktivitet, kan blive hårdere belastet end selskaber, som udfører tilsvarende aktiviteter. Flertallet vil i foråret 1992 overveje indholdet til justeringer, der kan sikre neutralitet i belastningen af lønsumsafgift mellem virksomheder med forskellig organisationsform, der udfører samme aktiviteter”.
Foreningen har dertil anført, at Folketinget således var klar over, at organisationsformen som kriterium for lønsumsafgiften går forud for aktiviteten, og Folketinget har ved sin vedtagelse af loven med disse regler dermed også accepteret dette forhold. Den planlagte justering har aldrig fundet sted, og retstilstanden er derfor som antaget af det nævnte flertal og dermed af Folketinget.
Endelig har foreningen anført, at det næppe kan være afgørende, hvad der giver det største provenu, idet det må følge af almindelige skatteretlige grundsætninger og det i grundloven indeholdte princip om, at ingen skatter og afgifter må opkræves uden en lov, at hjemlen må være klar og tydelig og navnlig ikke være i strid med de klare forudsætninger om lovens virkning, som var tilkendegivet ved lovens vedtagelse i Folketinget.
Landsskatteretten udtalte:
Det fremgår af lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 1, 1. pkt.:
"Afgiftsgrundlaget er virksomhedens lønsum med tillæg af overskud eller med fradrag af underskud af selvstændig erhvervsvirksomhed i indkomståret opgjort efter reglerne i 2.-4. pkt., jf. dog stk. 2 og 5.”
Af lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, fremgår:
"Afgiftsgrundlaget er virksomhedens lønsum med tillæg af 90 % for følgende virksomheder:
1) Virksomheder inden for den finansielle sektor, der omfatter virksomheder med aktiviteter vedrørende forsikring, ind- og udlån, kreditformidling, pensionsopsparing, investeringsforvaltning, betalingsformidling samt handel med værdipapirer eller valuta.
2) …
3) …
4) Organisationer, fonde, foreninger, herunder almennyttige boligselskaber, loger m.v.”
Det fremgår af lønsumsafgiftslovens § 5, stk. 2:
"For virksomheder omfattet af § 4, stk. 2, nr. 1, er afgiften 5,08 % af den del af afgiftsgrundlaget, der udgøres af virksomhedens lønsum, med tillæg af 4,50 % af 90 % af lønsummen”
Landsskatteretten bemærker, at inden ophævelse af AMBI-loven (lovbekendtgørelse nr. 602 af 19. august 1991) i 1992 var virksomheder inden for den finansielle sektor både bidragspligtige efter AMBI-loven og afgiftspligtige efter lov om lønsum for virksomheder inden for den finansielle sektor (lov nr. 830 af 19. december 1989).
For virksomheder inden for den finansielle sektor udgjorde bidraget efter AMBI-loven 2,5 % af virksomhedens samlede lønsum med tillæg af 90 %, jf. lovens § 8, stk. 1, nr. 1 og § 9, stk. 1, nr. 2. Bidraget var uafhængigt af virksomhedens organisationsform.
Ifølge lov om lønsumsafgift for virksomheder inden for den finansielle sektor skulle virksomheder med aktiviteter inden for den finansielle sektor, der skulle svare bidrag efter AMBI-loven og opgøre bidragsgrundlaget efter AMBI-lovens § 8, stk. 1, nr. 1 eller § 9, stk. 1, nr. 2, betale en afgift på 2 % af virksomhedens samlede lønsum med tillæg af 90 %, jf. lovens §§ 4 og 5. Afgiften var uafhængig af virksomhedens organisationsform.
Virksomheder inden for den finansielle sektor skulle således i alt svare bidrag og afgift i henhold til de nævnte love med 4,5 % af virksomhedens lønsum med tillæg af 90 %.
Af bemærkningerne til lovforslaget til lønsumsafgiftsloven (Folketingstidende 1991-1992, tillæg A, sp. 2660) fremgår:
"For virksomheder inden for den finansielle sektor foreslås en afgiftssats på 4,5 % svarende til de gældende afgiftsforhold.”
Senere i sp. 2662 fremgår:
"Virksomheder inden for den finansielle sektor (forsikringsvirksomhed samt bank- og kreditvirksomhed m.v., jf. den gældende lovs § 1,s tk. 1) skal betale 4,5 % af afgiftsgrundlaget. Dette er anført i den nye § 4, stk. 2, og svarer til den hidtidige sats på 2 % tillagt arbejdsmarkedsbidragssatsen på 2,5 %”.
Retten bemærker, at der ved lov nr. 423 af 14. juni 1995 skete en ændring af lønsumsafgiftsloven, således at § 4 blev § 5, og samtidig blev bestemmelserne om afgiftssatsen ændret. Af bemærkninger til lovforslaget L216 fremgår:
"For virksomheder, der skal betale 4,5 % i afgift, dvs. virksomheder i den finansielle sektor, forhøjes afgiften fra 4,5 % til 5,08 % af selve lønsummen, mens afgiften er uændret 4,5 % for 90 %´s tillægget.”
Landskatteretten finder, at det af lønsumsafgiftslovens forarbejder fremgår, at det var lovgivers hensigt, at en virksomhed inden for den finansielle sektor skulle svare den samme afgift efter lønsumsafgiftsloven, som denne hidtil havde betalt i medfør af AMBI-loven og lov om lønsumsafgift for virksomheder inden for den finansielle sektor. Da bidrag og afgift i medfør af AMBI-loven og lov om lønsumsafgift for virksomheder inden for den finansielle sektor var uafhængige af, om den finansielle virksomhed var organiseret som en fond, må retten antage, at fonde m.v., der driver virksomhed inden for den finansielle sektor, ligeledes skal svare afgift efter reglerne om virksomheder inden for den finansielle sektor.
Klageren findes således at skulle svare afgift efter bestemmelsen i lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, nr. 1, jf. § 5, stk. 2, hvorfor den påklagede afgørelse blev stadfæstet.
