Klagen skyldes, at musikforeningen A (herefter benævnt foreningen) ikke er anset for at opfylde betingelserne i momslovens § 13, stk. 1, nr. 18 i forbindelse med afholdelse af B koncert.
Landsskatterettens afgørelse
Skattecentrets afgørelse stadfæstes.
Sagens oplysninger
Af foreningens vedtægter fremgår bl.a. følgende:
"§ 1. Navn og hjemsted.
Foreningens navn er Musikforeningen A.
Foreningens hjemsted er X Kommune.
§ 2. Formål.
2.1. Foreningens formål er at støtte og øge kulturelle aktiviteter i X og omegn og desuden at udbrede forståelsen af og kendskabet til litteraturen, musikkens kunst samt aktuel debat. Dette opnås ved afholdelse af musikarrangementer, foredrag, filmforevisninger og lign.
§ 3. Medlemskab.
3.1. Enhver kan optages som medlem af foreningen ved henvendelse til bestyrelsen.
(...)
§ 10. Opløsning.
10.1. En eventuel formue skal anvendes i overensstemmelse med foreningens formål eller til andre almennyttige formål, hvis foreningen opløses."
Foreningen har 92 medlemmer og kan i forbindelse med afholdelse af arrangementer trække på en række frivillige hjælpere. Udover afholdelse af koncerter har foreningen en række medlemsaktiviteter, der enten holdes i foreningens egne lokaler eller består i besøg hos eksterne virksomheder mv. af interesse.
I forbindelse med indførelsen af momslovens § 13, stk. 1, nr. 22 modtog foreningen fra regionen meddelelse om, at man var omfattet heraf, hvorfor man ikke længere skulle anmode om konkrete fritagelser efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 18. Den 5. december 2005 meddelte SKAT, at foreningen fremover skal anmode om fritagelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 18 for hvert enkelt arrangement.
Foreningen har i 2006 afholdt en række musikkoncerter med kendte navne inden for musikverdenen herunder bl.a. C, D, E, F, G og B.
Foreningen modtog den 12. april 2006 en momsfritagelse for koncerten med C. Fritagelsen blev givet på grundlag af, at foreningen havde en retsbeskyttet forventning om at kunne opnå momsfritagelsen. Det blev samtidigt tilkendegivet, at foreningen ikke i øvrigt kunne opnå momsfritagelse, da overskuddets størrelse ikke stod mål med værdien af momsfritagelsen.
Foreningen ansøgte den 23. juni 2006 om momsfritagelse for koncerten med B den 24. oktober 2006. Af ansøgningen fremgår det, at et eventuelt overskud vil gå til J's varmestue i X. Den 26. september 2006 ændres datoen for arrangementet til den 24. november 2006. Det fremgår af budgettet, at resultatet af primæraktiviteten, koncerten, er budgetteret til et overskud på 11.058 kr. Der er ikke budgetteret med salg af drikkevarer. Den 14. november 2006 modtog foreningen forslag til afgørelse. Koncerten blev afholdt den 24. november 2006.
Skattecentrets afgørelse
Skattecentret har ved endelig afgørelse af 28. december 2006 anset foreningen for at drive økonomisk virksomhed efter momslovens § 3, stk. 1, hvorfor der skal afregnes moms i henhold til momslovens § 4, stk. 1, idet foreningen ikke opfylder betingelserne for momsfritagelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 18.
Ifølge momslovens § 13, stk. 1, nr. 18 er levering af varer og ydelser momsfri, når de leveres i forbindelse med afholdelse af velgørende arrangementer. Det er en betingelse, at arrangementerne er af kortere varighed, og at overskuddet fuldt ud anvendes til velgørende eller på anden måde almen nyttige formål. Det er endvidere en betingelse, at leveringen sker for arrangørens regning og risiko, og at arrangøren ikke i øvrigt driver virksomhed med levering af tilsvarende varer og ydelser.
Arrangementet skal tilrettelægges og gennemføres med det formål at udlodde flest mulige midler til velgørende eller på anden måde almennyttige formål, jf. momslovens ½ 13, stk. 1, nr. 18 og den dertilhørende praksis.
Det er en betingelse for at opnå momsfritagelse for velgørende arrangementer efter nævnte bestemmelse i momsloven, jf. det bagvedliggende 6. momsdirektivs artikel 13, punkt A, stk. 1, litra o), at fritagelsen ikke vil kunne fremkalde konkurrencefordrejning.
Ved vurderingen af det foreliggende arrangements karakter af indsamlings-/velgørenheds-/velgørende arrangement, som ved vurderingen af om fritagelsen for arrangementet konkret vil kunne medføre konkurrencefordrejning, må det tillægges betydning, om det forventede overskud står i et rimeligt forhold til den fordel, som indrømmes arrangøren ved fritagelsen.
På baggrund af de foreliggende oplysninger om honorering af kunstner mv. og arrangementets forventede overskud, findes foreningen ikke at have godtgjort, at foreningen opfylder betingelserne i momslovens § 13, stk. 1, nr. 18.
For et koncertarrangement af den her omhandlede karakter vil en momsfritagelse tillige føre til konkurrencefordrejning i forhold til koncertarrangører, som skal betale moms af tilsvarende arrangementer. Momsfritagelsen vil således føre til, at foreningen kan overbyde de kommercielle arrangører i forbindelse med indgåelse af kontrakter med kunstnere, idet foreningen under de givne omstændigheder kan forhøje honorartilbuddet med den moms, som de kommercielle arrangører skal betale, og derved få en konkurrencefordel som følge af momsfritagelsen.
Klagerens påstand og argumenter
Klageren repræsentant har nedlagt påstand om, at foreningen opfylder betingelserne i momslovens § 13, stk. 1, nr. 18, hvorfor den er berettiget til momsfritagelse for koncerten med B afholdt den 24. november 2006.
Til støtte herfor har repræsentanten anført, at bestemmelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 18 samt momsbekendtgørelsens § 1 udtømmende regulerer området for momsfritagelse for velgørende arrangementer. Er disse betingelser opfyldte har foreningen et retskrav på momsfritagelse.
Betingelserne for momsfritagelse er følgende:
Overskuddet fra arrangementet skal fuldt ud anvendes til velgørende eller på anden måde almennyttige formål.
Leveringen af varer og ydelser sker for arrangørens regning og risiko.
Arrangøren må ikke i forvejen være momsregistreret for salg af tilsvarende varer og ydelser.
Arrangementets varighed må ikke overstige den tidsmæssige udstrækning, der fremgår af momsbekendtgørelsens § 1.
Disse betingelser er opfyldte i nærværende tilfælde, idet:
Overskuddet skænkes til J's varmestue i X, der er en velgørende institution.
Arrangøren af koncerten er foreningen, hvorfor arrangementet afholdes for dennes regning og risiko.
Foreningen er ikke i øvrigt momsregistreret for koncertarrangementer eller andet.
Der er tale om den 6. koncert, der afholdes i 2006, hvorfor arrangementets varighed ligger inden for rammerne af momsbekendtgørelsens § 1.
Momslovens § 13, stk. 1, nr. 18 indeholder ikke et egentligt forbud mod konkurrencefordrejning. 6. momsdirektivs artikel 13, punkt A, stk. 1, litra o) kan alene påvirke indholdet af den danske momslov, såfremt direktivets bestemmelser er direkte inkorporeret i momsloven. Det er således udtryk for en forkert retsanvendelse, når SKAT anvender direktivets bestemmelse i artikel 13, punkt A, litra o), direkte og umiddelbart uden dækning i den danske bestemmelse og de dertil knyttede fortolkningsbidrag. Såfremt SKAT ønsker et forbud mod konkurrencefordrejning i momslovens § 13, stk. 1, nr. 18 skal der en lovændring til, således at denne betingelse fremgår direkte af bestemmelsen, jf. herved fritagelsesbestemmelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 22.
Skattecentret begrunder videre deres afgørelse med, at det budgetterede overskud på arrangementet er fastsat til 11.058 kr., hvilket vurderes for lavt, således at det manglende overskud er udtryk for konkurrencefordrejning.
Skattecentret retter ved vurderingen af, om der foreligger konkurrencefordrejning fokus mod indkøbssiden, hvilket er uhjemlet. I bemærkningerne til momslovens § 13, stk. 1, nr. 22 anføres det, at ved vurderingen af om momsfritagelsen vil kunne fremkalde konkurrencefordrejning, er prisfastsættelsen et afgørende element. Denne prisfastsættelse tager alene sigte på fastlæggelsen af salgsprisen.
I generaladvokatens forslag til afgørelse i sagen C-8/01, Taksatorringen, anføres det i præmis 134, at spørgsmålet om konkurrenceforvridning skal bedømmes i forhold til, om afgiftsfritagelsen for den ene og afgiftspligten for den anden er den afgørende årsag til, at uafhængige erhvervsdrivende rent faktisk holdes ude af markedet. En naturlig sproglig fortolkning af dette udsagn viser, at det er momsfritagelsens betydning for salgsprisen, der skal vurderes i forhold til forbuddet om konkurrencefordrejning.
B' honorar fastsættes af bookingbureauet efter vurdering af spillestedets størrelse i relation til antal publikummer samt spillestedets geografiske placering. Dette betyder således, at B' honorar kan være differentieret efter, om han spiller en vinteraften i Ringkøbing eller en tilsvarende aften i København. B' turnéplanlægning sker således ikke efter, hvor arrangøren kan opnå momsfritagelse eller ej, men efter hvor der kan skaffes de mest attraktive engagementer i relation til geografi og spillesteder, hvilket også afspejler sig i turnéplanen.
SKAT, Hovedcentrets udtalelse
Under sagens behandling ved Landsskatteretten har SKAT, Hovedcentret ved brev af 1. oktober 2007 bl.a. udtalt:
"(...)
Skattecentrets afslag på ansøgningerne om momsfritagelse for de tre omhandlede koncerter er begrundet med, at Musikforeningen A på baggrund af de foreliggende oplysninger om honorering af kunstnere m.v. og arrangementet forventede overskud, ikke opfylder betingelserne for momsfritagelse jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 18.
Det er vores opfattelse, at der ved SKATs bedømmelse af, om et arrangement opfylder om at være almennyttigt eller almen velgørende, blandt andet skal lægges vægt på netop disse to momenter. Den opfattelse er endvidere givet til kende i vores skattemeddelelse af 22. juni 2007, SKM2007.432.SKAT.
(...)
Betingelserne er ikke udtrykkelig nævnt i bestemmelserne i momsloven eller i momsbekendtgørelsen.
Landsskatterettens kontor bemærker imidlertid, at eftersom bestemmelserne ikke er udtømmende, er myndighederne berettiget til at stille yderligere betingelser end de, der er nævnt i bestemmelserne, i overensstemmelse med proportionalitetsprincippet. Således bemærker kontoret, at der ikke er noget til hinder for i bestemmelsen at indfortolke, at det ved vurderingen af, hvorvidt et arrangement har et almennyttigt formål eller er af kommerciel karakter, skal vægtes, om det forventede overskud står i et rimeligt forhold til den fordel, der indrømmes arrangøren ved fritagelsen.
Hovedcentret er enig med Landsskatteretten heri. Hovedcentret er imidlertid af den opfattelse, at netop det faktum, at der er tale om et arrangement, der - hvis der opnås momsfritagelse - bliver genstand for konkurrenceforvridning overfor arrangører af lignende arrangementer, gør, at det er nødvendigt at stille krav om proportionalitet mellem det forventede overskud og det sparede momstilsvar.
SKAT, Hovedcentret er således forsat af den opfattelse, at også konkurrenceparameteret kan indfortolkes i bestemmelserne, jf. Skattecenter Ys afgørelse og sagsfremstilling af 21. april 2006.
Vi skal derfor indstille til Landsskatteretten, at Skattecentrets afgørelse stadfæstes med den i Skattecentrets afgørelse og sagsfremstilling anførte begrundelse.
(...).
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Ifølge momslovens § 13, stk. 1 er følgende varer og ydelser fritaget for afgift:
"(...)
18) Varer og ydelser, der leveres i forbindelse med afholdelse af velgørende arrangementer. Afgiftsfritagelse meddeles efter forudgående ansøgning til told- og skatteforvaltningen. Som velgørende arrangementer anses arrangementer af kortere varighed, hvis overskud fuldt ud anvendes til velgørende eller på anden måde almennyttige formål. Det er en betingelse for meddelelse af afgiftsfritagelse, at leveringen sker for arrangørens regning og risiko, og at arrangøren ikke i øvrigt driver virksomhed med levering af tilsvarende varer og ydelser. (…) Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler for meddelelse af afgiftsfritagelse
(...)".
Bemyndigelsen er udnyttet i momsbekendtgørelsens § 1, hvoraf fremgår:
"Tilladelse til afgiftsfritagelse for afholdelse af velgørende arrangementer efter lovens § 13, stk. 1, nr. 18, kan gives til følgende arrangementer:
Et månedligt arrangement af op til tre dages varighed.
Et årligt arrangement af op til 14 dages varighed, eller 2 arrangementer af op til 8 dages varighed.
Ensartede, sammenhængende arrangementer, der afholdes én gang årligt over enkelte dage, i flere på hinanden følgende uger eller måneder, med en samlet varighed på ikke over 14 dage.
Stk. 2. Hvis særlige omstændigheder taler derfor kan told- og skatteforvaltningen efter anmodning give tilladelse til, at tidsperioderne nævnt i stk. 1, overskrides i en periode, som fastsættes af forvaltningen i hvert enkelt tilfælde".
Bestemmelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 18 implementerer 6. momsdirektivs artikel 13 A, stk. 1, litra o), hvoraf fremgår:
"Tjenesteydelser og levering af goder, der præsteres af organer, hvis transaktioner er fritaget i overensstemmelse med litra b), g), h), i), l), m) og n), i forbindelse med indsamlingsarrangementer, der foretages til egen fordel, under forudsætning af at denne fritagelse ikke vil kunne fremkalde konkurrencefordrejning. Medlemsstaterne kan indføre enhver nødvendig begrænsning navnlig med hensyn til antallet af de arrangementer eller størrelsen af de indkomne beløb, for hvilke der kan meddeles fritagelse".
En særskilt hjemmel til fritagelse for velgørende arrangementer blev indført i den danske momslov ved lovbekendtgørelse nr. 204 af 10. maj 1978, som § 2, stk. 5, hvorefter:
"Ministeren for skatter og afgifter kan fastsætte regler, hvorefter der kan indrømmes fritagelse for afgiftspligten i forbindelse med arrangementer, hvis overskud fuldt anvendes til velgørende eller på anden måde almennyttige formål".
Af bemærkningerne til lovforslaget fremsat den 17. november 1977 fremgår:
"Ifølge § 2, stk. 5, kan ministeren fastsætte regler om fritagelse for afgiftspligt i forbindelse med arrangementer, hvis overskud fuldt ud anvendes til velgørende eller på anden måde almennyttige formål. Sådanne arrangementer fritages i dag i henhold til momslovens § 4, stk. 2, men det må anses for hensigtsmæssigt at optage bestemmelsen i loven".
Ifølge den tidligere gældende § 4, stk. 2 i lov nr. 102 af 31. marts 1967 fremgår:
"Finansministeren kan fastsætte regler, hvorefter andre grupper af virksomheder fritages for at svare afgift efter § 3".
Af bemærkningerne (fremsat den 7. december 1966) til denne bestemmelse fremgår:
"I paragraffens stk. 2 er der givet mulighed for administrativt at fritage andre grupper af virksomheder for at svare afgift. Det må forudsættes, at der under lovens praktisering vil forekomme tilfælde, hvor det vil være hensigtsmæssigt at kunne indrømme sådan fritagelse. Bestemmelsen vil f. eks. kunne anvendes til fastsættelse af regler om afgiftsfritagelse for blinde håndværkere i lighed med de regler, der administrativt er fastsat under den gældende afgiftslov".
Finansministeren har dermed frem til lov nr. 204 af 10. maj 1978 haft en meget bred bemyndigelse til at give fritagelser for velgørende arrangementer, herunder at opstille betingelser for en given fritagelse. Med lovændringen i 1978 synes denne bemyndigelse for indskrænket jf. herved bemærkningerne til § 2, stk. 4 modsætningsvis, hvorefter ministeren for skatter og afgifter kan fastsætte nærmere betingelser for de i stk. 3 nævnte undtagelser fra afgiftspligten. Det anføres i bemærkningerne til § 2, stk. 4, at bestemmelsen er påkrævet, bl.a. for at kunne undgå konkurrenceforvridning.
Fritagelsesbestemmelsen for velgørende arrangementer i dens nuværende udformning blev indført ved lov nr. 375 af 18. maj 1994. Ifølge bemærkningerne til lovforslag nr. L124 fremsat den 8. december 1993 fremgår:
"... Bestemmelsen svarer til bemyndigelsesbestemmelsen i den dagældende lovs § 2, stk. 5. De nærmere regler er fastsat i bekendtgørelse nr. 456 af 19. juni 1990 om fritagelse for afgiftspligt efter momsloven for velgørende arrangementer. Med forslaget optages visse af bekendtgørelsens regler for meddelelse af afgiftsfritagelse i loven. Forslaget indebærer ingen ændring i den gældende retstilstand på området. Skatteministeren bemyndiges til at fastsætte de nærmere regler for meddelelse af fritagelse efter bestemmelsen. Det er hensigten hermed at fastsætte de regler i overnævnte bekendtgørelse, der ikke er optaget i loven. Det drejer sig f.eks. om de nærmere regler om krav til varigheden af velgørende arrangementer".
Af bekendtgørelse nr. 456 af 19. juni 1990 fremgår af § 1:
"Arrangementer (basarer, koncerter, loppemarkeder m. fl.), hvis overskud fuldt ud anvendes til velgørende eller på anden måde almennyttige formål, kan efter anmodning fritages for afgiftspligten.
Stk. 2. Tilladelser efter stk. 1, kan gives til følgende arrangementer:
1) Et månedligt arrangement af op til 3 dages varighed.
2) Et årligt arrangement af op til 14 dages varighed, eller 2 arrangementer af op til 8 dages varighed.
3) Ensartede, sammenhængende arrangementer, der afholdes een gang årligt over enkelte dage, i flere på hinanden følgende uger eller måneder, med en samlet varighed på ikke over 14 dage.
Stk. 3. Afsætningen af varer og ydelser skal ske for arrangørens regning og risiko, og arrangøren må ikke i øvrigt drive virksomhed med afsætning af tilsvarende varer og ydelser".
I modsætning til momslovens § 13, stk. 1, nr. 18 fremgår det af momslovens § 13, stk. 1, nr. 22, indsat ved lov nr. 291 af 15. maj 2002, at fritagelsen sker under forudsætning af, at fritagelsen ikke vil kunne fremkalde konkurrencefordrejning.
Af bemærkningerne til lovforslaget af 27. februar 2002 fremgår:
"...
Afgrænsningen af hvilke foreninger m.fl., der momsmæssigt anses for at være almenvelgørende eller på anden måde almennyttige ændres ikke ved lovforslaget. Afgrænsningen er den samme som praksis efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 18, således at de foreninger m.fl., der hidtil har kunnet opnå fritagelse efter nr. 18, som udgangspunkt også vil kunne opnå momsfritagelse efter nr. 22.
(...)
Det er en betingelse, at overskuddet anvendes fuldt ud til foreningens velgørende eller almennyttige formål. Med overskud menes overskud efter afholdelse af udgifter, idet der i øvrigt kan henvises til praksis herom efter lovens § 13, stk. 1, nr. 18.
(...)
Vedrørende spørgsmålet om konkurrencefordrejning bemærkes, at almenvelgørende eller på anden måde almennyttige foreninger i almindelighed kun vil have salg af varer og ydelser i mindre omfang. Der henvises til bemærkningerne i forbindelse med de provenumæssige konsekvenser. Ved vurderingen af om momsfritagelsen vil kunne fremkalde konkurrencefordrejning vil nedenstående have afgørende betydning.
Prisfastsættelsen er et afgørende element ved vurderingen. Har den almenvelgørende eller almennyttige forening fastsat en salgspris svarende til markedsværdien eller en vejledende udsalgspris, vil fritagelsen ikke kunne fremkalde konkurrencefordrejning. Ved vurderingen af prisfastsættelsen skal salgsprisen ved et sammenligneligt salg lægges til grund. Man kan således ikke sammenligne salgspriser på varer, der serveres på en beværtning med salgspriser i en forening.
Andre elementer såsom afstanden til nærmeste konkurrent, salgets omfang, anvendelse af markedsføring m.v. kan være relevante for vurderingen af, hvorvidt der foreligger konkurrencefordrejning.
Salg af forretningsmæssig karakter er ikke omfattet af den foreslåede fritagelse, idet der i så fald er tale om almindelig erhvervsmæssig og dermed momspligtig virksomhed. Dette gælder uanset om overskuddet anvendes fuldt ud til et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål...".
Fritagelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 18 meddeles efter forudgående ansøgning, hvorfor det påhviler skattecentret at foretage en konkret helhedsvurdering i hver enkel sag af, om betingelserne for fritagelse er opfyldte.
Retten bemærker, at betingelserne efter loven og momsbekendtgørelsen ikke er udtømmende, men at myndighederne er berettiget til at stille yderligere betingelser i forbindelse med fritagelsen i overensstemmelse med proportionalitetsprincippet. Dog er myndighederne ikke berettiget til under henvisning til direktivet at opstille et forbud mod konkurrencefordrejning, da en sådan skærpelse af praksis ikke har dækning i den danske momslovs ordlyd eller i forarbejderne. Pligten til direktivkonform fortolkning kan ikke medføre, at loven fortolkes imod dennes ordlyd, jf. TfS2000.161ØL.
Retten bemærker imidlertid, at skattecentret ved afgørelse af 12. april 2006 vedrørende momsfritagelse for koncerten med C tilkendegav, at foreningen ikke i øvrigt kunne opnå momsfritagelse, da overskuddets størrelse ikke stod mål med værdien af momsfritagelsen.
At det ved vurderingen af, hvorvidt et arrangement har et almennyttigt formål eller kommerciel karakter, skal vægtes, om det forventede overskud står i rimeligt forhold til den fordel, som indrømmes arrangøren ved fritagelsen, er et skærpende moment i forhold til praksis på området.
Retten bemærker, at der ikke er nogen hindring for at indfortolke et sådant moment i momslovens § 13, stk. 1, nr. 18.
Foreningen har ikke efter meddelelsen den 12. april 2006 kunne disponere ud fra en forventning om at opnå en fritagelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 18 for koncerter i henhold til den tidligere praksis på området.
Retten finder i overensstemmelse med skattecentret, at det forventede overskud ikke står i rimeligt forhold til den fordel, der indrømmes arrangøren ved fritagelsen.
Retten finder dermed, at foreningen skal afregne moms i henhold til momslovens § 4, stk. 1, da foreningen ikke opfylder betingelserne for fritagelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 18.
Skattecentrets afgørelse stadfæstes derfor.