Landsskatterettens kendelse af 11. juli 2005 i sag 2-6-1656-0079

Info
  • SKM2005.440.LSR

Resumé:

Ved allonger til to pantebreve blev der inddraget yderligere ejendom under pantet. Statueret, at der ikke kunne skabes en retsbeskyttet forventning på grundlag af tilkendegivelser fra tinglysningskontoret som registreringsmyndighed, hvortil der ikke var delegeret kompetence fra afgiftsmyndigheden. Afgiftsmyndighedens krav på tinglysningsafgift fulgte på daværende tidspunkt den 5-årige forældelsesfrist i forældelsesloven af 1908. Tinglysningsafgift skulle herefter berigtiges i overensstemmelse med resultatet af den tinglysningsmæssige ekspedition, hvorimod erstatningsspørgsmål som følge af eventuel fejlagtig vejledning henhørte under domstolene. I øvrigt faldt det uden for Landsskatterettens kompetence at tage stilling til godtgørelse vedrørende aflysning af et pantebrev, så længe pantebrevet fortsat er tinglyst. For så vidt angår tinglysningsafgiftslovens § 22 statueret, at bestemmelsen alene giver hjemmel til godtgørelse af de ordinære afgiftsbeløb, der forfalder ved anmeldelsen, hvorimod der – i hvert fald under de foreliggende omstændigheder – ikke kunne ske godtgørelse eller bortfald af tillægsafgiften på 5 % efter § 20.

Klagen skyldes, at to allonger til pantebreve, hvorved der inddrages yderligere pant, er anset for tinglysningsafgiftspligtige, samt spørgsmål om efteropkrævning.

 

Landsskatterettens afgørelse

Afgiftsmyndighedens afgørelse stadfæstes.

 

Sagens oplysninger

Klageren udstedte i 1986 2 pantebreve til en fond.

 

Det første pantebrev – i det følgende pantebrev 1 – blev udstedt den 2. september 1986 med en hovedstol på 12.237.163 kr. og blev tinglyst første gang  den 15. september 1986. Der blev efterfølgende oprettet flere allonger til pantebrevet. Ved allonge af 16. maj 2002 blev der yderligere givet pant i ejendommene matr. nr. 1 - 7. Allongen blev anmeldt til tinglysning den 28. maj 2002. Ved anmeldelsen blev der betalt 1.400 kr. i tinglysningsafgift. Allongen blev samme dag afvist fra tinglysning. Der blev den 11. september 2002 oprettet en ny allonge til pantebrevet. Ved allongen blev de nævnte ejendomme inddraget på ny. Derudover indeholder allongen en respektklausul. Allongen blev anmeldt til tinglysning den 4. oktober 2002. Der blev ved anmeldelsen til tinglysning betalt 1.400 kr. i tinglysningsafgift. Allongen blev samme dag – den 4. oktober 2002 – jf. tinglysningskontorets påtegning på pantebrevet tilbagekaldt efter anmelderens begæring og afvist fra tinglysning. Tilbagekaldelsen skete i forbindelse med, at tinglysningskontoret telefonisk gjorde klagerens advokat opmærksom på, at der skulle betales yderligere tinglysningsafgift i medfør af tinglysningsafgiftslovens § 5, stk. 3, 1. pkt. Den yderligere afgift blev ikke indbetalt.

 

Det andet pantebrev – i det følgende pantebrev 2 – blev udstedt den 6. oktober 1986 med en hovedstol på 11.673.796 kr. og blev tinglyst første gang den 4. november 1986. Der blev efterfølgende oprettet flere allonger til pantebrevet. Ved allonge af 16. maj 2002 blev der yderligere givet pant i ejendommene matr. nr. 1 7. Allongen blev anmeldt til tinglysning og tinglyst den 28. maj 2002. Der blev ved anmeldelsen til tinglysning betalt 1.400 kr. i tinglysningsafgift. Ved en erkendt fejl fra tinglysningskontorets side blev der ikke opkrævet yderligere afgift, ligesom pantebrevet fejlagtigt ikke blev oversendt til afgiftsmyndigheden til afgiftsprøve. Den seneste tinglysningsmæssige ekspedition fandt sted den 4. oktober 2002, hvor en allonge af 11. september 2002 indeholdende en respektklausul blev tinglyst. Pantebrevet blev da forsynet med tinglysningskontorets påtegning om afgiftsspørgsmålets overgivelse til afgiftsmyndigheden.

 

Anmelderen har oplyst, at den daværende advokat i sagen i maj 2002 kontaktede tinglysningskontoret og fik oplyst, at anmeldelse til tinglysning af de to allonger i 2002 ville udløse en tinglysningsafgift på i alt hver 1.400 kr.

 

For Landsskatteretten har tinglysningskontoret oplyst ikke at kunne afvise, men heller ikke at kunne bekræfte, at have oplyst overfor anmelderen af pantebrevene, at tinglysningsafgiften af disse alene udgjorde 1.400 kr. for hver.

 

Afgiftsmyndigheden blev ikke kontaktet i sagen, før de tinglysningsmæssige ekspeditioner var afsluttet.

 

Afgiftsmyndighedens afgørelse

Allongen til pantebrev 1 er anset for at skulle afgiftsberigtiges med yderligere 192.780 kr. Beløbet er opgjort således:

 

Tinglysningsafgift, 1,5 %, oprundet

183.600 kr.

Tinglysningsafgift, fast del, 1.400 kr.

1.400 kr.

Betalt ved anmeldelsen

-1.400 kr.

Skyldig afgift ved anmeldelsen

183.600 kr.

Forhøjet afgift, jf. § 20

9.180 kr.

Skyldig afgift i alt

192.780 kr.

 

Afgiften er efter pantebrevets tilbagekaldelse / afvisning fra tinglysning delvis godtgjort af afgiftsmyndigheden med i alt 185.000 kr., således at der alene skal indbetales 7.780 kr. Den faste afgift på 1.400 kr. kan ikke godtgøres.

 

Allongen til pantebrev 2 er anset for at skulle afgiftsberigtiges med yderligere 183.960 kr. Beløbet er opgjort således:

 

Tinglysningsafgift, 1,5 %, oprundet

175.200 kr.

Tinglysningsafgift, fast del, 1.400 kr.

1.400 kr.

Betalt ved anmeldelsen

-1.400 kr.

Skyldig afgift ved anmeldelsen

175.200 kr.

Forhøjet afgift, jf. § 20

8.760 kr.

Skyldig afgift i alt

183.960 kr.

 

Afgiftsmyndigheden har vedrørende pantebrev 1 bl.a. henvist til, at der efter tinglysningsafgiftslovens § 5, stk. 3, 1. pkt., skal beregnes afgift af hele det pantsikrede beløb efter lovens § 5, stk. 1, når der som i det foreliggende tilfælde tinglyses en ændring, hvorved der inddrages anden eller yderligere fast ejendom eller løsøre under pantet. Afgiften forfalder allerede ved anmeldelsen til tinglysning, jf. tinglysningsafgiftslovens § 16. Afgiften skal derfor betales, uanset om dokumentet bliver tinglyst eller afvist fra tinglysning. Der er ikke sket en matrikulær ændring, men inddragelse af yderligere fast ejendom under pantet, som udløser fuld afgift af hele det pantsikrede beløb.

 

Der blev ikke ved anmeldelsen til tinglysning betalt den korrekte afgift, men alene 1.400 kr. Der skal derfor betales en forhøjet afgift på 5 % af det skyldige afgiftsbeløb, jf. tinglysningsafgiftslovens § 20.

 

Allongen af 11. august 2002 vedrører samme forhold som allongen af 16. maj 2002. Da allongen af 16. maj 2002 blev afvist fra tinglysning, kan tinglysningsafgiften genanvendes ved anmeldelsen til tinglysning af allongen af 11. august 2002, jf. tinglysningsafgiftslovens § 22, stk. 2. Da allongen af 11. august 2002 blev anmeldt til tinglysning inden 6 måneder fra anmeldelsen til tinglysning af allongen af 16. maj 2002, kan både den variable og den faste tinglysningsafgift genanvendes. Der skulle derfor ikke have været betalt yderligere tinglysningsafgift ved anmeldelsen til tinglysning af allongen af 11. august 2002. Efter tinglysningsafgiftslovens § 19, stk. 2, kan afgiftsmyndigheden godtgøre for meget betalt tinglysningsafgift. Den betalte afgift på 1.400 kr. kan derfor godtgøres.

 

Allongen af 11. august 2002 blev afvist fra tinglysning. Anmelderen har søgt om godtgørelse af afgiften og har i den forbindelse oplyst, at dokumentet ikke skal benyttes. Efter tinglysningsafgiftslovens § 22, stk. 1, kan afgiftsmyndigheden godtgøre tinglysningsafgiften, når dokumentet er blevet afvist fra tinglysning. Efter bestemmelsen er det kun den variable afgift på 183.600 kr., der kan godtgøres. Den faste afgift på 1.400 kr. og den forhøjede afgift på 9.180 kr. kan ikke godtgøres.

 

Efter tinglysningsafgiftslovens § 16 indtræder afgiftspligten allerede ved anmeldelsen til tinglysning. Dette gælder, uanset om dokumentet bliver tinglyst, eller om det bliver afvist fra tinglysning. Hvis dokumentet bliver afvist fra tinglysning, er det muligt efterfølgende at søge afgiften godtgjort efter lovens § 22. Dette ændrer imidlertid ikke på, at afgiften skulle have været betalt ved anmeldelsen til tinglysning. Den forhøjede afgift ifaldes allerede ved anmeldelsen til tinglysning, når der ikke er betalt den korrekte afgift.

 

Afgiftsmyndigheden har vedrørende pantebrev 2 bl.a. henvist til, at der efter tinglysningsafgiftslovens § 5, stk. 3, 1. pkt., skal beregnes afgift af hele det pantsikrede beløb efter lovens § 5, stk. 1, når der som i det foreliggende tilfælde tinglyses en ændring, hvorved der inddrages anden eller yderligere fast ejendom eller løsøre under pantet. Der er ikke sket en matrikulær ændring, men en inddragelse af yderligere fast ejendom under pantet, som udløser fuld afgift af hele det pantsikrede beløb.

 

Endvidere er det anført, at tinglysningsmyndighederne skal sende et dokument til afgiftsprøve, hvis afgiften efter tinglysningsmyndighedens skøn ikke er beregnet korrekt, jf. tinglysningsafgiftslovens § 19, stk. 1. Oversendelsen sker, når tinglysningsekspeditionen er afsluttet. Der er alene tale om et skøn, ligesom tinglysningsmyndighederne ikke har pligt til at efterprøve afgiftsgrundlaget. Det fremgår af punkt 14.4 i cirkulære nr. 147 af 23. september 1999 om afgift ved tinglysning af ejer- og panterettigheder mv., at tinglysningskontorerne typisk vil ringe til anmelder efter et åbenbart overset beløb eller en åbenbar glemt oplysning af afgiftsmæssig karakter, men de har ingen pligt til at gøre det. Tinglysningskontoret har altså ikke pligt til at reagere på en manglende afgift. Ansvaret for manglende afgift påhviler derfor ikke tinglysningskontoret, men den afgiftspligtige i henhold til dokumentet. Det forhold, at advokaten ikke er opmærksom på, at der skal betales tinglysningsafgift, fritager ikke dokumentet fra afgift. Det er afgiftsmyndigheden, der vejleder om afgiftens størrelse, ikke tinglysningsmyndighederne. Advokaten burde derfor have henvendt sig til afgiftsmyndigheden i stedet for til tinglysningskontoret med spørgsmålet om afgiftens størrelse.

 

Afgiftsmyndigheden har i tinglysningsafgiftslovens §§ 28-29 hjemmel til at foretage kontrol med afgiftens beregning. Det er i den forbindelse de almindelige forældelsesregler, der gælder, jf. § 1, stk. 1, nr. 4 i lov nr. 274 af 22. december 1908 om forældelse af visse fordringer. Det betyder, at afgiftsmyndigheden har hjemmel til at prøve et dokument og til at opkræve yderligere afgift i indtil 5 år efter, dokumentet er blevet anmeldt til tinglysning. Kravet om betaling af yderligere tinglysningsafgift er derfor ikke bortfaldet.

 

Det fremgår af punkt 14.4 i cirkulære nr. 147 af 23. september 1999 om afgift ved tinglysning af ejer- og panterettigheder mv., at når tinglysningskontoret opkræver yderligere afgift, er der ikke tale om en forvaltningsmæssig afgørelse. Det samme gør sig gældende, når tinglysningskontoret undlader at opkræve yderligere afgift. Forvaltningsmæssige afgørelser vedrørende tinglysningsafgiften henhører alene under afgiftsmyndigheden, jf. tinglysningsafgiftslovens § 19 samt cirkulærets punkt 14.4. Tinglysningskontoret er derfor ikke en forvaltningsmyndighed i relation til tinglysningsafgiften, og der er ikke udstedt en begunstigende forvaltningsakt ved tinglysning af allongen alene mod betaling af 1.400 kr.

 

Der er ligeledes ikke tale om en begunstigende forvaltningsakt, når afgiftsmyndigheden ikke reagerede på manglende afgift umiddelbart ved tinglysningen af et dokument. Afgiftsmyndigheden har ikke noget at gøre med selve tinglysningen af et dokument, dette henhører under domstolene. Afgiftsmyndigheden har kun hjemmel til at prøve et dokument i afgiftsmæssig henseende, og til at opkræve yderligere afgift i indtil 5 år efter, dokumentet er blevet anmeldt til tinglysning. Ved efterfølgende opkrævning af tinglysningsafgift er der derfor ikke tale om tilbagekaldelse af en tidligere begunstigende forvaltningsakt.

 

Afgiften beregnes i øvrigt af pantebrevets tinglyste hovedstol. Hvis afgiften skulle have været beregnet alene af pantebrevets restgæld, skulle det pantsikrede beløb have været nedlyst, inden der blev inddraget yderligere pant. Det er ikke tilstrækkeligt, at det pantsikrede beløb kunne være blevet nedlyst. I den foreliggende sag er det pantsikrede beløb ikke blevet nedlyst, inden allongen er blevet anmeldt til tinglysning. Afgiften skal derfor beregnes af pantebrevets nominelle hovedstol på 11.673.796 kr.

 

Klagerens påstand og argumenter

For så vidt angår pantebrevet på oprindeligt 11.673.796 kr. har klageren overfor Landsskatteretten principalt fremsat påstand om, at der ikke er grundlag for at pålægge tinglysningsafgift med yderligere end den faste afgift på 1.400 kr.

 

Subsidiært har klageren fremsat påstand om, at den pålagte tinglysningsafgift på 183.960 kr. vedrørende samme pantebrev skal godtgøres ved en aflysning af pantebrevet, jf. tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 3.

 

Mere subsidiært har klageren fremsat påstand om, at der alene skal beregnes tinglysningsafgift af det beløb – 4.215.126 kr. – pantebrevet skulle have været nedlyst til.

 

For så vidt angår pantebrevet på oprindeligt 12.237.163 kr. har klageren fremsat påstand om, at der ikke er grundlag for at opkræve en forhøjet afgift på 7.780 kr. i medfør af tinglysningsafgiftslovens § 20.

 

Til støtte for de fremsatte påstande har klageren i første række bl.a. gjort gældende, at tinglysningskontoret den 28. maj 2002 foretog tinglysning af pantebrev 2 uden at kræve nogen yderligere afgift indbetalt, og uden at der blevet givet mulighed for at tilbagekalde tinglysningen. Dette ville være sket øjeblikkeligt, såfremt tinglysningskontoret havde beregnet korrekt afgift og telefonisk havde givet meddelelse herom ved telefon­opringning den 28. maj 2002. Såfremt der skulle have været opkrævet yderligere afgift, burde tinglysningskontoret og/eller Told- og Skatteregionen have reageret umiddelbart efter anmeldelsen, og under alle omstændigheder inden for en langt kortere frist end de 4 måneder og 1 uge, der forløb i den konkrete sag, ikke mindst under hensyn til afgiftens størrelse, der nu på grund af tinglysningskontorets fejl risikerer at koste klageren 191.740 kr.

 

Efter almindelige passivitetsregler er det nødvendigt for at bevare et krav, at afgiftsmyndigheden rykker debitor eller på anden måde gør det klart for debitor, at afgiftsmyndigheden mener at have et krav og agter at gøre dette krav gældende, jf. Obligationsret, 3.del af Gomard p. 227. Dette gælder særligt i de situationer, hvor det ikke står klart for en debitor, at afgiftsmyndigheden vil gøre et krav gældende, og hvad kravet går ud på. Der forløb konkret mere end 4 måneder og 1 uge fra tinglysningen og fra tinglysningskontorets fejl, til et krav blev gjort gældende om betaling af yderligere tinglysningsafgift. Af denne grund må ethvert krav på betaling af afgift såvel som forhøjet afgift være fortabt ved passivitet.

 

Klage­ren har haft en berettiget forventning om, at Told- og Skatteregionen ikke havde yderligere krav. Det fremgår ingen steder af lovgivningen, at den afgiftspligtige har pligt til at foretage efterbetaling i en situation som denne, hvor tinglysningsmyndigheden samt afgiftsmyndigheden har begået fejl. Såfremt tinglysningskontoret havde handlet korrekt og i overensstemmelse med sædvane og i forbindelse med tinglysningen den 28. maj 2002 havde gjort opmærksom på, at der skulle betales fuld afgift af pantebrev 2, ville afgiftsmyndighedens krav mod klageren være reduceret, som udgangspunkt til 0 kr., da pantebrevet ville være blevet trukket tilbage fra tinglysning øjeblikkeligt, og tinglysning ville have været fuldstændig undladt.

 

Tinglysningsafgiften efter de nugældende regler forfalder ved anmeldelse, men en tinglysning kan tilbagekaldes fra anmeldelsen, og indtil selve tinglysningen finder sted. Såfremt det måtte lægges til grund, at tinglysningskontoret i denne konkrete situation ikke havde pligt til at orientere den afgiftspligtige om afgiftsspørgsmål inden tinglysning, men samtidigt skulle tinglyse pantebrevet, giver dette reelt ingen mulighed for tilbagekaldelse eller anden reaktion fra den afgiftspligtige. Dette kan have store økonomiske konsekvenser for den afgiftspligtige, da en godtgørelse, som følge af en tilbagekaldelse, jf. tinglysningsafgiftslo­vens § 22, ikke er mulig, når dokumentet er blevet tinglyst. Dette resulterer i et højest urimeligt resultat for den afgiftspligtige.

 

Tinglysningsmyndighederne må derfor som minimum have pligt til at reagere ved manglende eller forkert beregnet afgift. Told- og Skatteregionen udøver kontrol med tinglysningskontorets beregning og opkrævning, jf. tinglysningsafgiftslovens § 28. Denne kontrol er, som det fremgår, ikke blevet udøvet i forbindelse med den konkrete sag, hvorfor Told- og Skatteregionen, og ikke klageren, må bære ansvaret for tinglysningskontorets fejl.

 

Afgiftsmyndigheden er utvivlsomt en forvaltningsmyndighed, og har delegeret en del af sin kompetence efter tinglysningsafgiftsloven til tinglysningskontorerne. En myndighed, der lovligt har fået tildelt en opgave ved delegation i forhold til borgeren, har samme pligter som den myndighed, der har delegeret opgaven, jf. Forvaltningsret af Gammeltoft Hansen m.fl. p. 93 f. Tinglysningskontorerne har således samme pligter overfor borgerne som afgiftsmyndigheden. Yderligere har de afgørelser, der bliver truffet af tinglys­ningskontorerne i kraft af delegation, samme virkning, som hvis de var truffet af afgiftsmyndigheden selv. Afgiftsmyndigheden må derfor i spørgsmål vedrørende opkrævning af afgift skulle identificeres med tinglysningskontoret. Enhver fejl begået af tinglysningskontorerne må herefter betragtes som en fejl begået af afgiftsmyndigheden.

 

Tinglysningskontorerne er som udgangspunkt ikke en del af den offentlige forvaltning, men tinglysningskontorernes beslutninger må alligevel, på grund af delegationen, i relation til tinglysningsafgiftsloven betragtes som en forvaltningsretlig afgørelse. Tinglysningskontorerne udøver således ikke kun faktisk forvaltningsvirksomhed gennem håndhævelse af tinglysningsafgiftsloven, men træffer en beslutning, der pålægger borgeren en økonomisk byrde. Afgiftsmyndighedens omgørelse af denne beslutning vil have indgribende økonomisk effekt på borgeren, særligt hvis der er tale om en bebyrdende afgørelse i forhold til tinglysningskontorets beslutning.

 

Enhver beslutning fra tinglysningskontorernes side om afgiftsopkrævning må kunne anses som en afgørelse i forvaltningslovens forstand. En manglende reaktion må således også kunne anses som en afgørelse.

 

I den konkrete situation er der tale om en begunstigende forvaltningsakt fra tinglysningskontorets side, som tinglysningskontoret eller afgiftsmyndigheden ikke efterfølgende kan omgøre eller kræve yderligere betaling for i henhold til de gældende forvaltningsretlige regler og principper.

 

En tilbagekaldelse og efterfølgende omgørelse af afgørelsen til stor ugunst for klageren, konkret 191.740 kr., kræver et særligt stærkt tilbagekaldelseshensyn. Et udelukkende økonomisk hensyn for afgiftsmyndigheden vil her ikke kunne anses at være tilstrækkeligt.

 

Det forhold, at tinglysningskontorerne samt Told- og Skatteregionen begge administrerer tinglysningsafgiftsloven, skal ikke komme borgerne, herunder klageren til skade.

 

De pågældende pantebreve har allerede fuldgyldigt pant i andre ejendomme, og tinglysningen på den ekstra ejendom var således alene en fuldstændig ligegyldig formalitet, som aldrig havde været ønsket gennemført, såfremt man var blevet gjort opmærksom på, at det kostede afgift.

 

Tinglysningen var og er således uden enhver betydning for klageren.

 

Klageren ønsker det tinglyste pantebrev 2 aflyst, så snart nærværende sag er afgjort, og ser gerne afgørelsen gjort betinget af, at aflysningen sker. Pantebrev 2 havde aldrig haft pant i den landejendom, der blev solgt af klageren i omkring 1990, og som havde skabt kontantdepotet, og det er således en fejl fra Civilretsdirektoratets side, at direktoratet oprindeligt har krævet tinglysning af Pantebrev 2 på ejendommen. Der var slet ikke hjemmel hertil, og den foretagne tinglysning og afgiftskravet er på denne baggrund så meget desto mere absurd og uheldig.

 

Subsidiært har klageren anført, at pantebrev 2 ikke har været overgivet til kreditor efter tinglysning den 28. maj 2002, og der har ikke på noget tidspunkt i forhold til den konkret omhandlede tinglysning været betalt ydelser i henhold til pantebrevet. Pantebrev 2 opfylder således ved en aflysning betingelserne i tinglysningsafgiftsloven § 23, stk. l, nr.3. Der kan ikke være forskel på en pantsætning ved et nyudstedt pantebrev og et tilfælde som det foreliggende, hvor pantet udvides via et eksisterende pantebrev. Den pålignede afgift skal således godtgøres af afgiftsmyndigheden ved aflysning af pantebrev 2 på ejendommen, hvilket støttes af det forhold, at pantebrevet aldrig skulle have været tinglyst.

 

Mere subsidiært har klageren anført, at pantebrev 2's restgæld kun udgør 4.215.126 kr.  pr. 11. december 2001. Hvis tinglysningskontoret havde gjort opmærksom på afgiftens størrelse, ville man således under alle omstændigheder kunne have nedlyst pantebrevet til restgælden. Herved havde der kun skullet betales afgift af dette beløb. Tinglysningskontorets manglende reaktion har således minimum påført klageren et tab, der udgør differencen mellem størrelsen på de to afgifter.

 

For så vidt angår den forhøjede afgift efter tinglysningsafgiftslovens § 20 har klageren bl.a. gjort gældende, at berettigelsen af en opkrævning af tillægsafgift for pantebrev 1, jf. tinglysningsafgiftslovens § 20 bestrides, idet tinglysningsanmeldelsen blev tilbagekaldt umiddelbart efter tinglysningskontorets modtagelse, og den afgiftspligtige derfor skal have mulighed for at berigtige åbenbare fejl eller forglemmelser i perioden mellem indlevering og den faktiske tinglysning uden, at der påløber tillægsafgift.

 

Formålet med bestemmelsen i tinglysningsafgiftslovens § 20 må være at kunne pålægge tillægsafgift ved forsinket betaling i de tilfælde hvor afgiften ikke bestrides, og hvor tinglysning reelt sker, således at der sker betaling for en udført ydelse.

 

Det forekommer i strid med formålet med bestemmelsen i tinglysningsafgiftslovens § 20, at der betales en tillægsafgift af en afgift, der ikke skal betales, idet den er godtgjort af Told- og Skatteregionen.

 

Det fremgår af tinglysningsafgiftsloven med kommentarer, at i de tilfælde hvor tinglysningsmyndigheden reagerer på en utilstrækkelig indbetalt afgift inden selve tinglysningen, finder § 20 ikke anvendelse.

 

Told - og Skatteregionens afgørelse af 27. januar 2003 skal derfor omgøres.

 

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

For så vidt angår pantebrevet på oprindeligt 11.673.796 kr. finder retten, at afgiften på 183.960 kr. som følge af anmeldelsen af den omhandlede allonge til tinglysning er pålagt med rette, jf. tinglysningsafgiftslovens § 5, stk. 3, 1. pkt., jf. § 5, stk. 1, samt jf. samme lovs § 20. Anmeldelsen vedrørte således tinglysning af inddragelse yderligere pant, og afgiften skal herved beregnes af pantebrevets hovedstol.

 

Det bemærkes endvidere, at tinglysningsafgift er en transaktionsbaseret afgift, der knytter sig til den faktiske tinglysningsmæssige behandling af dokumenter omfattet af tinglysningsafgiftsloven, således som tinglysningen fastlægges af tinglysningskontorerne ved byretterne eller ændres af højere ret ved kæremål. Afgiftsmyndigheden er de statslige told- og skattemyndigheder, jf. tinglysningsafgiftslovens § 25, hvorunder ikke henhører tinglysningskontorerne. Tinglysningskontorernes opgave som registreringsmyndighed i forbindelse med administration af afgiften er at modtage afgiftsbetalingen. Registreringsmyndigheden træffer derimod ikke afgørelser om afgiften, jf. cirkulære nr. 147 om lov nr. 382 af 2. juni 1999, pkt. 14.2, hvilken kompetence henhører under afgiftsmyndigheden.

 

Denne kompetence er ikke i noget omfang delegeret til registreringsmyndigheden.

 

Allerede af de anførte grunde kan der ikke skabes en berettiget forventning hos en afgiftspligtig om – på grundlag af tilkendegivelser fra registreringsmyndighederne – at blive stillet anderledes, end hvad der følger af tinglysningsafgiftslovens almindelige regler. 

 

Det er et grundtræk ved tinglysningsafgiftslovens system, at afgiftsmyndigheden fører kontrol med og fastsætter tinglysningsafgiften vedrørende anmeldte dokumenter, når den tinglysningsmæssige ekspedition er tilendebragt, jf. tinglysningsafgiftslovens § 19, stk. 1, sammenholdt med §§ 28 og 29. Efter de dagældende forældelsesregler på området forældedes afgiftsmyndighedens krav på afgift først efter 5 år, jf. lov nr. 147 af 23. september 1908.

 

Landsskatteretten påkender klager over afgørelser i 1. instans af spørgsmål om omfanget af afgiftsfritagelser og afgiftsgodtgørelser, jf. tinglysningsafgiftslovens § 27, stk. 1, nr. 3, men har ikke kompetence for så vidt angår forhold vedrørende den tinglysningsmæssige behandling eller kompetence til at afgøre erstatningsmæssige spørgsmål i forbindelse med tinglysningen eller i forbindelse med myndighedstilkendegivelser vedrørende tinglysningsafgiftsberegningen.

 

Som følge af det anførte tages klagerens principale og mere subsidiære påstand ikke til følge.

 

Da pantebrevet på oprindeligt 11.673.796 kr. fortsat er tinglyst, kan retten ikke behandle en anmodning om godtgørelse af tinglysningsafgift i tilfælde af pantebrevets eventuelle aflysning. Kompetencen i første instans i denne henseende henhører under afgiftsmyndigheden, jf. tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 4, der under iagttagelse af proceduren i tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 2, træffer afgørelse herom. Denne afgørelse kan i medfør af tinglysningsafgiftslovens § 27 påklages til Landsskatteretten.

 

For så vidt angår klagerens mest subsidiære påstand vedrørende pantebrevet på oprindeligt 12.237.163 kr. bemærkes, at beregning og indbetaling af tinglysningsafgiften i medfør af tinglysningsafgiftslovens § 18, stk. 1, 1 pkt., påhviler den afgiftspligtige. I medfør af lovens § 18, stk. 1, 2. pkt., nr. 2, omfatter afgiftspligten såvel panthaver som pantsætter. Afgiftspligten indtræder i medfør af lovens § 16, stk. 1, ved anmeldelsen til tinglysning eller registrering. Betales afgiften eller en del heraf ikke ved anmeldelsen, jf. § 16, forhøjes det skyldige afgiftsbeløb med 5 %, dog mindst 200 kr., jf. lovens § 20.

 

Muligheden for godtgørelse vedrørende pantebreve, der er anmeldt til tinglysning, og som efterfølgende – inden tinglysning – trækkes tilbage eller afvises fra tinglysning eller registrering, reguleres af tinglysningsafgiftslovens § 22. Bestemmelsen har følgende ordlyd:

 

”Trækkes en anmeldelse til tinglysning eller registrering tilbage, eller afvises tinglysning eller registrering, godtgør afgiftsmyndigheden efter anmodning det ved anmeldelsen indbetalte afgiftsbeløb, dog med fradrag af 1.400 kr., når tilbagetrækning eller afvisning sker fra tinglysning. Anmodningen skal indsendes gennem registreringsmyndigheden, der ved påtegning på anmodningen anfører størrelsen af det modtagne afgiftsbeløb og attesterer, at anmeldelsen er trukket tilbage, eller at tinglysning henholdsvis registrering er blevet afvist.

 

Stk. 2. Indgives en anmeldelse, for hvilken afgift er godtgjort efter stk. 1, til tinglysning eller registrering senest 6 måneder efter den første anmeldelse, nedsættes afgiften ved den fornyede anmeldelse med 1.400 kr. Hvis der ikke er anmodet om godtgørelse efter stk. 1, nedsættes afgiften ved den fornyede anmeldelse med det oprindeligt indbetalte afgiftsbeløb, idet der dog fradrages 1.400 kr., hvis den fornyede anmeldelse til tinglysning sker senere end 6 måneder efter den første anmeldelse.

 

Stk. 3. Godtgørelse efter stk. 1 udbetales senest 14 dage efter afgiftsmyndighedens modtagelse af anmodningen.”

 

Af cirkulære nr. 147 af 23. september 1999 om lov nr. 382 af 2. juni 1999 (tinglysningsafgiftsloven) pkt. 14.4. fremgår følgende:

 

”(…)14.4. Åbenbare fejl ved betaling af afgiften

De afgiftspligtige kan som hidtil få lejlighed til at berigtige åbenbare fejl ved beregning af afgiften overfor registreringsmyndigheden. Tinglysningskontoret vil typisk telefonere efter et åbenbart overset beløb eller en åbenbar glemt oplysning af afgiftsmæssig karakter, hvorefter den afgiftspligtige efterbetaler eller afgiver oplysningen i perioden mellem indlevering og lysning.

 

Der ligger ikke heri en forvaltningsmæssig afgørelse, der henhører under afgiftsmyndigheden efter § 19, ligesom forholdet heller ikke omfattes af § 20 (…)”

 

I det omhandlede tilfælde har den fulde tinglysningsafgift, jf. tinglysningsafgiftslovens § 5, stk. 3, jf. § 5, stk. 1, 1. pkt., ikke været indbetalt til registreringsmyndigheden, og det er derfor med rette, at der er udløst forhøjet afgift i medfør af § 20, jf. samtidig tinglysningsafgiftslovens §§ 16 og 18 om afgiftspligtens indtræden og om, hvem afgifts- og beregningspligten påhviler. Tinglysningsafgiftslovens § 22 indeholder efter sin ordlyd alene hjemmel for godtgørelse af det ved anmeldelsen indbetalte afgiftsbeløb, dog med fradrag af 1.400 kr. Bestemmelsen må set i sammenhæng med § 16, som § 20 indeholder en henvisning til, anses for – bortset fra de tilfælde, hvor der er givet tilladelse til særlig afregning efter § 17 – at sigte til godtgørelsesmulighed vedrørende de ordinære afgiftsbeløb, der, jf. § 16, forfalder ved anmeldelsen. Afgiftsbeløb i medfør af § 20 pålægges derimod altid efter anmeldelsen som følge af objektivt forsinket betaling, og vil derfor efter deres karakter aldrig være indbetalt ved anmeldelsen. I hvert fald under de foreliggende omstændigheder, herunder at klageren ikke i forbindelse med den tinglysningsmæssige ekspedition rettede henvendelse til afgiftsmyndigheden vedrørende tinglysningsafgiftens beregning, kan der ikke ske godtgørelse eller bortfald af afgiftsbeløb efter § 20.

 

Forholdet omfattes endvidere ikke af nogen undtagelsesbestemmelse i cirkulære nr. 147 af 23. september 1999 om tinglysningsafgiftsloven, hvorefter fritagelse for afgift i medfør af § 20 forudsætter indbetaling af et åbenbart overset beløb i perioden mellem dokumentets indlevering og tinglysning. Det beskrevne tilfælde er dermed afgørende forskelligt fra omstændighederne under nærværende sag, og undtagelsen i cirkulærets pkt. 14.4. finder herefter ikke anvendelse.

 

Da heller ikke noget af det øvrige af klageren anførte kan føre til andet resultat, stadfæstes den påklagede afgørelse.