Landsskatterettens afgørelse af 08. juni 2017 i sag 15-2060447

Faktiske oplysninger
Klageren bor Adresse Y1, By Y1 og er fuldt ud ansvarlig deltager i […], cvr-nr. […], (enkeltmandsvirksomheden). Enkeltmandsvirksomheden har samme adresse som klageren.

Klageren ejer 100 % af H1 Holding ApS, cvr-nr. […], (holdingselskabet), som også har samme adresse som klageren. Dette holdingselskab ejer 100 % af H1-1 ApS, cvr-nr. […] ([…]). H1-1 har Adresse Y2, By Y1. Holdingselskabet ejer også 100 % af H1-2 A/S, cvr-nr. […], (selskabet), som har samme adresse som klageren. Klageren har lønindkomst fra selskabet.

Klagerens repræsentant har fremlagt en af de indgåede leasingkontrakter mellem G1 A/S, cvr-nr. […] (leasinggiveren), og de to leasingtagere henholdsvis H1-2 A/S, beskrevet som ”Kunde 1” og klageren, beskrevet som ”Kunde 2”. Leasingkontrakten har en overskrift der lyder: Leasingaftale – år 1.

Ifølge leasingkontrakten er den leasede bil en [bilmærke 1], der har første registreringsdato den 21. marts 2011 med en kilometerstand på 34.000. Leasingperioden angår 12 måneder med et kørselsmaksimum i leasingperioden på 15.000 km. (100 %) heraf 10.500 km. (70 %) i forventet fordeling til selskabet og 4.500 km. (30 %) til klageren. Ekstra km. afregnes med 3.25 kr. pr. km. inklusiv moms. Følgende leasingydelser følger af leasingkontrakten:

Ved kontraktindgåelsen overførtes den ekstraordinære førstegangsydelse, første måneds leasingydelse, samt diverse tillægsprodukter baseret på kørselsestimatet. I alt 275.425 kr. Selskabet skulle heraf overføre 192.798 kr. og klageren 82.628 kr.

Om forsikring/GPS af leasingkontrakten fremgår det, at kunden skal foranledige og bekoste, at bilen i hele leasingperioden er fuld ansvars- og kaskoforsikret. Ansvars- og kaskoforsikring pr. år angår 12.800 kr. og GPS overvågning pr. år inkl. installation (ekskl. moms) angår 5.600 kr.

Leasingkontrakten er underskrevet af leasingtager ”Kunde 1” den 4. juli 2012, By Y2 og af leasingtager ”Kunde 2” [klageren]. Leasinggiver har ikke underskrevet denne leasingkontrakt.

En af de andre leasingkontrakter med overskriften Leasingaftale – år 2 er indgået mellem de samme tre parter.

Der er tale om den samme bil. Her er bilens kilometerstand på 49.000 km. I denne leasingkontrakt overfører selskabet 25.366 kr. og klageren 10.871 kr. af i alt 36.238 kr. i forbindelse med kontraktindgåelsen.

Om forsikring/GPS af leasingkontrakten fremgår i denne, at ansvars- og kaskoforsikring pr. måned angår 12.800 kr. og GPS overvågning pr. måned inklusiv installation (ekskl. moms) angår 1.250 kr.

Leasingkontrakten er underskrevet på samme måde som den førnævnte leasingkontrakt, af leasingtager ”Kunde 1” den 4. juli 2012, By Y2 og af leasingtager ”Kunde 2” [klageren]. Leasinggiver har ikke underskrevet denne leasingkontrakt.

I forlængelse af leasingkontrakterne er vedhæftet almindelige betingelser for billeasing til privat og erhverv. Denne er dateret den 4. juli 2012 og underskrevet af ”Kunden” [klageren] to gange. Leasinggiver har ikke underskrevet aftalen.

Der foreligger en tegningsliste vedrørende [sportsklubben], hvoraf selskabets cvr-nr. fremgår. Denne er underskrevet af klageren og dateret den 18. marts 2012. Der er noteret en kontant tegning på 50.000 kr. med frist for indbetaling den 23. marts 2012.

Der foreligger flere samarbejdsaftaler. En mellem holdingselskabet og [sportsklubben], der er gældende fra den 1. juli 2012 til den 30. juni 2013. Aftalen er dateret den 13. august 2012 og underskrevet af klageren for selskabet. Aftalen er også underskrevet den 13. september 2012 for [sportsklubben] af [sportschefen].

En samarbejdsaftale mellem selskabet og [sportsklubben], der er gældende for perioden fra den 21. oktober 2012 til den 30. april 2013. Aftalen er underskrevet af både klageren og [sportschefen] den 25. oktober 2013.

En samarbejdsaftale mellem holdingselskabet og [sportsklubben]. Denne er gældende for perioden fra den 1. maj 2013 til den 31. april 2013. Denne er underskrevet af klageren for selskabet den 8. juli 2013.

Repræsentanten har indsendt udskrifter af bilens GPS. Heraf fremgår dato og tidspunkt for kørslens start og slut, samt distancen målt med ni decimaler.

Klageren har stået som ejer og bruger af en [bilmærke 2] med registreringsnummer […]. Den var første gang indregistreret den 22. april 2004 og den tilgik klageren den 20. juli 2012.

Der foreligger en erklæring om skadefri kørsel fra [forsikringsselskabet]. Denne er underskrevet af klageren den 4. juli 2012, og der er sat kryds ud for elitetrin.

Af specifikation af periodeopkrævninger udskrevet den 5. februar 2015 fra leasinggiver fremgår det, at leasingydelserne af fastlagt til 12.250 kr. for selskabet og 5.250 kr. for klageren. Disse beløb er enslydende fra den 1. periode den 12. juli 2012 til den 12. og sidste periode den 23. maj 2013. Det samme er gældende i perioden fra den 15. juli 2013 til den 1. juni 2014. Dette svarer til et fordelingstal på 70 % til selskabet og 30 % til klageren af de forholdsmæssige udgifter.

Af specifikation kan det endvidere aflæses, at beløbene vedrørende brændstof har været forskellige i de ti oplistede perioden der kan aflæses fra den 12. september 2012 til den 22. august 2013.

Det samlede beløb på 7.591,78 kr., der er noteret under klageren, svarer til 30 % af det samlede brændstofbeløb på 25.305,87 kr. Det samlede beløb på 17.714,09 kr., der er noteret under selskabet, svarer til 70 % af det samlede brændstofforbrug. Tilsvarende er gældende for perioden fra den 22. august 2013 til den 21. august 2014.

Der er fremlagt en faktura af 17. december 2013 udstedt til klageren på 5.250 kr. for leasingydelse og 652,33 kr. for viderefaktureret brændstof. Det fremgår af fakturaen, at det er opkrævning nr. 7 af 12.

Tilsvarende er der en faktura af 17. december 2013 udstedt til selskabet på 12.250 kr. for leasingydelse og 1.522,09 kr. for viderefaktureret brændstof. Det fremgår ligeledes af denne faktura, at det er opkrævning nr. 7 af 12.

Det foreligger en faktura af 25. august 2014 udstedt til selskabet, hvorfra splitopgørelsen/slutafregningen ud fra kørselsrapporten er på 71,87 % til selskabet og 28,13 til klageren. Samme dato er der udstedt en kreditnota til klageren på totalt -6.065,76 kr. på baggrund af splitopgørelsen ud fra kørselsrapporten på 71,87/28,13.

I forbindelse med korrespondance mellem revisor […] og [….] har revisoren vedhæftet klageren private kontokort. Heraf kan det aflæses af klagerens private hæve konto, at den private andel af leasingudgiften er bogført. Der er noteret 14 overførelser til leasinggiveren – disse er noteret med bl.a. angivelse af, at det er betalt for brændstof, forsikring mm.

Revisoren har endvidere vedhæftet regneark, hvoraf formålet med de enkelte kørte ture har været. Disse indeholder start og sluttidspunkt, distance målt ned til 9. decimal, turen er gået til og fra, samt formålet. Disse er efterfølgende udarbejdet for marts og april 2013 på baggrund af GPS-trackerens koordinater.

SKAT har oplyst følgende om detaljerne for leasingaftalen. At leasingperioden er fra den 12. juli 2012 til den 11. juli 2013. Den afgiftspligtige værdi er på 471.365 kr., og registreringsafgiften udgør 809.603 kr. Af leasingafgiften for aftalen er der i perioden opkrævet 130.637 kr. ved leasinggiveren.

I perioden fra den 11. juli 2013 til den 10. juli 2014 er den afgiftspligtige værdi 337.103 kr., og registreringsafgiften udgør 578.989 kr. Af leasingafgiften for aftalen er der i perioden opkrævet 82.040 kr. ved leasinggiveren.

SKATs afgørelse
SKAT har beskattet klageren af værdi af fri bil i indkomstårene 2012 og 2013.

Som begrundelse herfor er anført:

”Kørselsregnskabet:
Den elektroniske kørebog er påkrævet af leasingselskabet til brug for afregning af leasing ydelser mv., men kan ikke anses for at opfylde de gældende krav der stilles til et kørselsregnskab, som er beskrevet i Juridisk vejledning 2014 afsnit C.A.4.3.3.3.3.
For at et kørselsregnskab skal kunne danne grundlag rent skattemæssigt, skal der dagligt være ført kørebog med angivelse af:

• Hvad kilometertælleren viste ved begyndelsen af den daglige kørsel og ved dens afslutning
• Datoen for kørslen
• Den daglige kørsels fordeling mellem privat og erhvervsmæssig kørsel
• Bestemmelsessteder for den erhvervsmæssige kørsel og lignende notater, der kan sandsynliggøre og evt. dokumentere regnskabets rigtighed.

Der er efterfølgende rekonstrueret 2 måneder, hvor formål i forbindelse med den erhvervsmæssige kørsel er angivet. Det viser sig, at den erhvervsmæssige kørsel omfatter andre virksomheder.

Leasingaftalen:
Ligningsrådet har jf. SKM2001.255.LR taget stilling til, hvad der kræves for at undgå beskatning af fri bil, jf. reglerne i ligningslovens § 16, stk. 4, hvis den der leaser en bil til privat brug også er leaset til erhvervsmæssig brug for arbejdsgiveren.

Det kræves blandt andet, at der skal være vandtætte skotter mellem de to aftaler og at der ikke er tvivl om hvilke parter der har indgået leasingaftalen.

SKAT er af den opfattelse, at leasingaftalen ikke opfylder ovenstående betingelser på følgende områder:

• Der er ikke indgået 2 separate aftaler mellem leasingselskabet og virksomhed og leasingvirksomhed og den ansatte.
• Den erhvervsmæssige kørsel omfatter andre virksomheder.
• Slutafregning skal foretages løbende/regelmæssigt, hvilket kun er sket 2 gange, ved hvert leasing års afslutning.

SKATs konklusion:
Kørselsregnskabet opfylder ikke gældende krav til kørselsregnskaber som beskrevet i Juridisk vejledning 2014 afsnit C.A.4.3.3.3.3, idet den erhvervsmæssige kørsel ikke angivet med formål/notater der kan dokumentere regnskabets rigtighed.
Desuden henvises til, at der er mangler i formalitetskravene til leasingaftalen, samt andre selskaber mv. har kørt en vis andel af den erhvervsmæssige kørsel.

SKAT vurderer herefter, at du skal beskattes af råderetten af ovennævnte [bilmærke 1] efter bestemmelserne i statsskattelovens § 4 stk. l, litra c samt ligningslovens § 16, stk. 1 og stk. 4. Din egenbetaling fragår i beløbet til beskatning.

Beregningsgrundlaget:
Bilen er registreret første gang pr. 21/3 2011.
Jf. ligningslovens § 16, stk. 4 skal den skattepligtige værdi fastsættes som om bilen var erhvervet til eje på lejetidspunktet.

For biler der er højst tre år gamle sættes værdien til nyvognsprisen. Det gælder fra tidspunktet for indregistrering første gang og de efterfølgende 36 måneder.

Værdi af fri bil, reduceret med egenbetaling, kan herefter beregnes til:

”

SKAT er i brev af 15. februar 2017 fremkommet med følgende udtalelse:

”I klagesagen vedrørende ovennævnte har Skatteankestyrelsen i brev af 6. februar 2017 bedt om en udtalelse til sagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

SKAT kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling med følgende bemærkninger:

SKAT finder ikke, at den i nærværende sag omhandlede splitleasing-ordning for en [bilmærke 1], der er indgået mellem klager og dennes 100 % ejede selskab, H1-2 A/S, opfylder betingelserne for, at klager kan undgå beskatning af værdien af fri bil for indkomstårene 2012 og 2013.

Det fremgår af Ligningslovens § 16, stk. 1 og 16A, stk. 5, at en hovedaktionær skal beskattes af værdien fri bil, såfremt selskabet har stillet bilen til rådighed for privat anvendelse for hovedaktionæren uanset om denne er ansat i selskabet.

Værdien ansættes efter bestemmelsen i Ligningslovens § 16, stk. 4, jf. Ligningslovens § 16A, stk. 5, 2. pkt.

Ligningslovens § 16, stk. 4 gælder også for biler som firmaet har lejet eller leaset. Hvis firmaet stiller en lejet eller leaset bil til fri rådighed, skal der beskattes efter Ligningslovens § 16, stk. 4, fordi den skattepligtige værdi fastsættes som om bilen var erhvervet til eje af firmaet på lejetidspunktet, jf. afsnit om særlige bilordninger i DJV punkt C.A.5.14.1.10.

Idet hovedaktionæren i nærværende sag har bopælsadresse på samme adresse som selskabet, og idet bilen har været parkeret ved hovedaktionærens bopælsadresse, er det hovedreglen, at denne har bevisbyrden for at firmabilen (herunder en af selskabet leaset bil) ikke har været stillet til rådighed for hovedaktionæren for privat anvendelse. SKAT henviser til Højesterets dom af 30. juni, SKM2014.504.HR.

Det er SKATs opfattelse, at den konkrete splitleasing-ordning for den omhandlende [bilmærke 1] ikke kan anses at opfylde de betingelser, der efter praksis er nødvendige for at afkræfte formodningen for, at hovedaktionæren i nærværende sag kan fritages for beskatning af værdien af fri bil til rådighed.

Ligningsrådet har i SKM2001.255.LR taget stilling til, at en nærmere beskrevet deleleasing-ordning ikke medførte beskatning efter Ligningslovens § 16, stk. 4, idet bilen ikke kunne anses for at være ”stillet til rådighed for den skattepligtiges private benyttelse af en arbejdsgiver”.

I afgørelsen var der lagt vægt på:

• at der var indgået skriftlige separate aftaler mellem henholdsvis leasingselskab og virksomhed og leasingselskab og den ansatte,
• at de samlede udgifter til bilens drift, afskrivning og forretning – alle indeholdt i leasingydelsen – fordeles proportionalt mellem parterne på grundlag af de faktisk kørte km fordelt på henholdsvis erhvervsmæssig og privat kørsel (leasing aftalerne forudsættes at være identiske),
• at leasingydelsen for hver af parterne betales direkte til leasingselskabet,
• samt at hver af parterne alene hæfter for egne forpligtelser i relation til leasingselskabet.

Det blev endvidere antaget at være en forudsætning for at tilsikre, at der gennem arbejdsgivers leasingydelse kun afholdtes udgifter for kørsel foretaget af den ansatte, der er erhvervsmæssig, at der løbende føres et detaljeret kørselsregnskab for den stedfundne kørsel fordelt på henholdsvis erhvervsmæssigt og privat kørte km.

Det er anført, at detaljeringsgraden bør være den samme som anført i Skatteministeriets bekendtgørelse nr. 173. af 13. marts 2000 og kørselsregnskabet må være tilgængeligt i arbejdsgivers virksomhed.

Det anføres endelig i afgørelsen, at det må være en forudsætning, for at have et fx hver 3. måned langt afregningsinterval med leasingselskabet for den løbende afregning med leasingselskabet, at et sådant afregningsinterval skal være en kutyme ved billeasing.

I nærværende sag er der ikke ført et løbende kørselsregnskab, der opfylder de angive betingelser til et detaljeret kørselsregnskab, jf. bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 § 2, stk. 2 samt DJV afsnit C.A.5.14.1.11. SKAT finder ikke, at et kørselsregnskab, der er ført efterfølgende på baggrund af køretøjets udskrevne GPS-registreringer, der ned til blandt andet 9. decimal angiver, hvor bilen har været, opfylder betingelserne, idet registreringerne i sig selv, hverken godtgør eller dokumenterer, hvad der har været formål eller anledning til den foretagne kørsel. GPS-udskrifter dokumenterer således ikke, hvorvidt bilen rent faktisk har været benyttet erhvervsmæssigt eller privat. Efterfølgende kørselsregnskab opfylder ikke kravene, jf. SKM2005.138.HR.

Når der ikke er ført et løbende kørselsregnskab, er der ikke sikkerhed for, at Selskabet ikke kommer til at hæfte for en del af den private kørsel, der er foretaget af klager.

Endvidere er der i nærværende sag alene lavet slutafregning med leasingselskabet én gang årligt, hvilket ikke kan anses at opfylde betingelsen om, at der skal ske løbende afregning for den stedfundne kørsel på henholdsvis erhvervsmæssig og privat kørte km. Der er ikke fremlagt dokumentation for, at årlige afregninger anses som kutymemæssig løbende afregning ved billeasing.

Endelig ses der ikke at have været ”vandtætte skotter” mellem parterne, idet de leasingkontrakter, der er indgået mellem Leasingselskabet, G1 A/S og selskabet og klager ikke er indgået på selvstændige/separate kontakter, jf. SKM2001.255.LR.

Samlet set er der tale om en splitleasing-ordning vedrørende en bil på hvide plader, som er parkeret på hovedaktionærens bopæl og som utvivlsom er blevet benyttet privat.

Betingelserne som blev opstillet i Ligningsrådets afgørelse, SKM2001.255.LR er ikke opfyldt, når der ikke er ført et løbende detaljeret kørselsregnskab.

Klageren har således ikke opfyldt kravene for at splitleasingaftalen skal anerkendes skattemæssigt, når der tillige henses til at hovedreglen i ligningslovens § 16, stk. 4 vil medføre beskatning af værdien af fri bil.

SKAT fastholder derfor, at klager skal beskattes af værdien af fri bil i indkomstårene 2012 og 2013 i henhold til SKATs afgørelse af 12. maj 2015.”

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om at SKATs forhøjelse af værdi af fri bil skal nedsættes til 0 kr. Subsidiært at sagen hjemvises til fornyet behandling.

Repræsentanten har herfor anført:

”Sagen angår spørgsmålet om, hvorvidt Vores klient har haft rådighed over fri bil, som følge af en splitleasingaftale indgået mellem Vores klient som leasingtager 1 og Vores klients selskab H1-2 A/S som leasingtager 2 med leasingselskabet G1 A/S.

Der er tale om en splitleasingaftale, hvorfor hver part bærer omkostningerne til sin del af den anvendelse der finder sted. Aftalen er lavet på en sådan måde, at der betales ud fra forventet anvendelse af bilen, der som udgangspunkt er fastsat til 30 % til Vores klient og 70 % til H1-2 A/S. Som bilag 2 er fremlagt kopi af leasingkontrakterne for de to år, som sagen vedrører.

I relation til leasingselskabet er der udarbejdet ét dokument, men dette dokument indeholder to aftaler, hvoraf fremgår, hvem der bærer hvad og hvornår.

Der er tale om leasing af en [bilmærke 1] med indregistreringsnummer […]. Bilen har været monteret med en GPS tracker, således, at al kørsel i bilen er registreret - med 9 decimalers nøjagtighed. Klager har herefter udlæst disse data hver måned, gennemgået dette og noteret om kørslen har været erhverv, eller privat. Der vedlægges som bilag 3 kopi af udskriften fra GPS registreringen.

Det bemærkes, at Klager ikke måtte være til stede, da GPS' en blev monteret, og ej heller måtte vide, hvor GPS senderen var placeret i bilen. Klager har således ikke haft adgang til GPS' en, men alene de data der kunne trækkes ud fra GPS' en.

SKAT har gjort gældende, at den erhvervsmæssige kørsel ikke alene retter sig mod selskabet H1-2 A/S, men tillige H1-1 ApS samt [sportsklubben].

Vores klient ejer H1-2 A/S 100 % igennem sit holdingselskab H1 Holding ApS, der tillige ejer H1-1 ApS 100 %. Disse to selskaber er således søsterselskaber, 100 % ejet af den samme moder.

H1-2 A/S har i 2012 og 2013 været hovedsponsor for [sportsklubben], hvor selskabet også var medejer fra 2012, hvor der blev tegnet for nominelt kr. 50.000 aktier, jf. bilag 4.

I 2014 blev en betydelig yderligere del af aktiekapitalen erhvervet. Som hovedsponsor for klubben, har der været en del aktiviteter i VIP arrangementer, både hjemme i By Y1 og på udebane. Blandt andet i By Y3, hvor H1-2 A/S' største og vigtigste samarbejdspartner er beliggende. Der vedlægges som bilag 5-7 kopi af sponsorkontrakterne.

Den del af kørslen der relaterer sig til [sportsgren], er kørsel i forbindelse med sponsoraterne med henblik på at opnå optimal udnyttelse heraf, f.eks. til VIP arrangementer med andre sponsorerer / samarbejdspartnere /potentielle kunder osv.

Anbringender:
Skat gør gældende for at gennemføre en fri bil beskatning af Vores klient, at:

1. Den elektroniske kørebog er påkrævet af leasingselskabet til brug for afregning af leasingydelser mv., men kan ikke anses for at opfylde de gældende krav der stille til et kørselsregnskab, som er beskrevet i den Juridiske vejledning afsnit CA.4.3.3,3.3.
2. Der ikke skulle være indgået 2 separate aftaler mellem leasingselskabet og virksomheden og leasingvirksomheden og den ansatte.
3. Den erhvervsmæssige kørsel omfatter flere virksomheder.
4. Slutafregning skal foretages løbende/regelmæssigt, hvilket kun er sket 2 gange, ved hvert leasingårs afslutning.

Ad 1:
Kørebogen er ført elektronisk således, at der i kørebogen er registreret følgende for samtlige kørsler, hvor lille den end måtte være, da der er sket registrering med 9 decimalers nøjagtighed:

• Start og sluttidspunkt, dato og tidspunkt. Angivet inden for time, minut og sekund
• Distance, med 9 decimalers nøjagtighed
• Kørsel til og fra, registreret på præcis adresse, postnummer, by og land, ud fra GPS registrering
• Cpr. nr. på fører
• Privat / erhverv angivelse
• Nummerplade
• Kilometerviseres udvisende ved start og slut
• Navn på føreren

Det eneste spørgsmål der herefter resterer er, hvorfor vores klient har foretaget de pågældende kørsler, idet det ikke kan anfægtes, at kørslerne har fundet sted, og ej heller hvortil og hvorfra, der er kørt.

Der er således ikke tale om, at vores klient på nogen som helst måde har rekonstrueret noget som helst. Vores klient har, da SKAT beder om yderligere specifikationer til den registrerede kørsel, redegjort præcist herfor, i henhold til de digitale registreringer.

Det ses heller ikke af SKATs afgørelse anfægtet, at den kørsel der siges at have været foretaget, rent faktisk ikke skulle være foretaget. Det underbygges endvidere af det faktum, at noget af den ”private kørsel” som SKAT tillægger klager, er foretaget for andre selskaber, jf. tillige neden for under ad 3.

Der foreligger ikke et eneste tilfælde, hvor SKAT har kunnet påvise, at den kørsel, der er registret som erhvervsmæssig, reelt set har været privat, til trods for at alle kørsler er registreret til præcis adresser og med præcis kilometerangivelse.

Tillige må det tillægges væsentlig betydning, at der er indgået en splitleasingaftale, hvor parterne allerede har taget stilling til fordelingen mellem privat og erhvervsmæssig kørsel, endog på en måde, hvor der sker en løbende fordeling i relation til kørebogen, der føres elektronisk.

Det fremgår ligeledes af det af SKAT anførte afsnit i den Juridiske vejledning, afsnit CA.4.3.3.3.3, at det ikke er afgørende om kørebogen registreres manuelt eller elektronisk. Det afgørende er alene, at det kørselsregnskab der frembringes kan danne grundlag for SKATs ligning.

I denne sag må det antages at være tilfældet, idet SKAT ikke har anfægtet opgørelsen af kørsel privat contra erhvervsmæssig som sådan, men vil tillægge den kørsel, der fremgår af kørselsregnskabet, og som er foretaget for andre selskaber, som privat kørsel, hvorfor SKAT har kunne foretage ligning på grundlag af kørselsregnskabet, der er 100 % retvisende.

Det skal endvidere anføres, at der i relation til GPS tracker i bilen, ikke er muligt at foretage snyd med, hvor bilen har været. Klager har hver eneste måned manuelt taget stilling til kørsel foretaget i bilen, altså om denne kørsel har været privat eller erhvervsmæssig, ud fra en udskrift fra GPS trackeren.

Klager har således specifikt taget stilling til hver eneste adresse, der er kørt fra og kørt til. SKAT har end ikke foretaget en stikprøvekontrol af enkelte kørsler, om det er til en adresse, der kunne være privat eller om der er tale om erhvervsmæssige adressemæssige sammenhænge.

Det må igen anføres, at der ikke kan snydes med adressens eksistens, idet GPS trackeren er præcis på niende decimal. Det er således fuldstændig uden betydning, hvad formålet har været, for adressens nøjagtighed er fastlagt, og det kan således alene af den grund efterprøves og kontrolleres, om der har været tale om privat eller erhvervsmæssig kørsel, hvilket Klager også har gjort.

Det er jo ikke sådan, at, som det er tilfældet i en bil uden GPS tracker, der kan snydes med, hvor bilen har været. Hvis der ikke er tale om en bil med GPS tracker, vil der kunne siges, at der er er kørt til møde i Århus, men at bilen rent faktisk har været i Skagen på en privat tur, idet kilometerne vil være det samme.

Det er ikke muligt for Klager, idet GPS' en præcist fortæller, hvor bilen har været, og hvornår den har været der. Om der så er skrevet, at det var til møde eller hvad det nu måtte være, er jo fuldstændig uden betydning, og et irrelevant formalia, når der er en GPS tracker i bilen, for SKAT har her alle muligheder for at efterprøve adressen bilen har været på.

Herudover gøres det gældende, at Klager end ikke vidste, hvor i bilen den pågældende GPS-tracker var placeret. Klager måtte ikke være til stede, da den blev monteres, hvilket tillige er en foranstaltning for at forhindre snyd.

Leasingselskabet er jo netop interesseret i, at den korrekte kørsel bliver angivet, idet leasingselskabet er interesseret i at vide, hvem, og for hvor meget, de enkelte leasingtagere er debitor for.

Dette vil jo eksempelvis være afgørende, hvis den ene leasingtager gik konkurs, så kunne der have været snydt med kørslen sådan, at det var denne leasingtager alt kørslen var påført, og det derfor var konkursboet, der var debitor. Dette har leasingselskabet hindret ved GPS trackeren, så det altid helt præcist kan opgøres, i hvis interesse der er kørt, så debitor kan fastslås, og leasingselskabet ikke bliver udsat for snyd.

Derfor virker det også helt besynderligt, at SKAT ikke finder, at dette system er tilstrækkeligt, når det kan og er anvendt til formålet, endog med meget større præcision end en traditionel kørebog.

Det er med baggrund i ovenstående Vores klare opfattelse, at det førte kørselsregnskab i rigeligt omfang opfylder kravene som fremkommer af den Juridiske vejledning afsnit C.A.4.3.3.3.3 og at Klager har ført den nødvendige løbende kontrol over kørslen.

Ad 2:
SKAT gør som det andet gældende, at der ikke er indgået to separate aftaler. Altså en mellem leasingvirksomheden og H1-2 A/S og en mellem leasingvirksomheden og [klageren] personligt.

I den sammenhæng henviser SKAT til SKM2001.255.LR som begrundelse for, at dette skulle være et krav. Det der imidlertid alene fremkommer af denne afgørelse er, at der skal indgås skriftligt separate aftaler, men der fremgår ikke, som antaget fra SKATs side som liggende i ordene, at dette skal være to separate dokumenter.

Det er ikke noget krav, og der vil svært kunne stilles et krav om, at de to aftaler ikke må være nedfældet på samme dokument. Blot det fremgår af dette dokument, at dette indeholder to separate aftaler.

Som det ses af bilag 2, indeholder dette bilag de facto to separate aftaler, nemlig en aftale mellem [klageren] og leasingvirksomheden og en mellem H1-2 A/S og leasingvirksomheden.

Baggrunden for at lave dette fælles dokument er for at sikre, det der tillige fremgår af SKM2001.255.LR, at det er en forudsætning, at de to leasingaftaler er identiske. Dette sikres bedst i et og samme dokument, hvor grundbestemmelserne sikres at være identiske.

Det giver derfor alene mening at udfærdige de to separate aftaler på samme dokument for at sikre disse skal være identiske, jf. SKM2001.255.LR.

Det er derfor ikke korrekt, som SKAT anfører, at der ikke er tale om to separate aftaler. Der er netop to aftaler, de er blot nedfældet i samme dokument, hvilket ikke nogen steder er en betingelse at de ikke må være, snarere gør det modsatte sig gældende.

Det fremgår endvidere direkte af første afsnit i betingelserne til kontrakten, at hver leasingtager alene hæfter i forhold til sin faktiske anvendelse af bilen, hvilket præcist er den grundlæggende betingelse for anvendelse af reglerne om splitleasing.

Ad 3:
SKAT gør gældende, at den kørsel der er foretaget for andre virksomheder (selskaber) anses for privat kørsel.

I relation hertil anfører SKAT, at kørsel for en anden virksomhed anses for privat kørsel for skatteyderen, og henviser til SKM2014.273.HR.

SKAT virker imidlertid til at have misforstået denne afgørelse. Baggrunden for afgørelsen i SKM2014.273.HR var, at skatteyderen havde benyttet den splitleasede bil i sin personligt drevet virksomhed. Dette gør sig ikke gældende for Klager.

I Klagers situation er der alene kørt for andre juridiske personer i forbindelse med sammenfaldende kørsel for H1-2 A/S f.eks. i forbindelse med aflevering af bilag til revisor, regnskabsmøder osv., hvor bilag for alle selskaberne er medtaget m.v., samt kørsel til [sportsgren] som del af det sponsorat, som H1-2 A/S har ydet [sportsklubben]. Det er derfor noget af en tilsnigelse at sige, at kørslen er sket for andre selskaber. Andre selskaber kan have haft en interesse i kørslen, men den er primært foretaget for H1-2 A/S.

Derudover er der under alle omstændigheder ikke afholdt nogen udgift for den fysiske person. Dette er fuldstændig modsat situationen i SKM2014.273.HR.

I SKM2014.273.HR sag var det direkte for personen selv, der blev afholdt udgifter i selskabsregi, idet den personlige virksomheds resultat i sig selv indgår i skatteyderens selvangivelse.

I den her omhandlede sag er der kørt delvist i andre koncernforbundne selskabers interesse, i det tilfælde hvor SKAT anfører der skulle være tale om privat kørsel, hvorfor det ene selskab maksimalt kan siges, at have afholdt en udgift for et andet selskab i koncernen. Der har ikke været tale om en eneste privat kørsel i bilen ud over det der er registreret i GPS trackeren. Den kørsel som SKAT således antager at have været i privat interesse, er ikke på nogen måde i privat interesse, men i fælles interesse mellem selskaberne.

Den kørsel, som andre koncernforbundne selskaber har haft en interesse i, altså kørsel i fælles interesse mellem selskaberne, kan således ikke antages at være privat kørsel, hvilket helt generelt kan antages ud fra sagerne Johnson-holding TfS 2004.542 HR og Finwell SKM2006.749.HR, hvor højesteret i begge sager fastslog, at selskaber per definition driver erhvervsmæssig virksomhed, hvorfor kørsel i disses interesse helt automatisk er en erhvervsmæssig driftsudgift. Skattemyndighederne tabte begge ovennævnte sager, idet skattemyndighederne ikke antog selskaberne for at være driftsmæssige/ erhvervsmæssige.

Når Klager således for sin arbejdsgiver H1-2 A/S måtte køre delvist i et andet selskab i koncernens interesse, kan dette kun blive et spørgsmål om korrektion selskaberne imellem. Primær, korresponderende og sekundær korrektion i selskaberne, hvor det tillige skal anføres, at Selskabsskattelovens § 31D giver mulighed for at koncernforbundne selskaber kan give et tilskud uden skattemæssige konsekvenser til hinanden.

Den meget beskedne driftsudgift H1-2 A/S således måtte friholde de øvrige selskaber i koncernen for, kan således alene antages som et skattefritagen tilskud mellem disse selskaber.

Antages det modsat ikke at være et skattefritaget tilskud, vil H1-2 A/S skulle anses for at have erhvervet en indkomst for den ydelse, der er stillet til rådighed for det andet selskab, lige som dette selskab skal anses for at have haft afholdt en udgift.

Der skal således ske en korrektion i begge disse selskaber, en primær korrektion hos H1-2 A/S, hvor dette selskabs indkomst forhøjes. Derefter skal der foretages en korresponderende korrektion hos det andet selskab, der skal antages at have afholdt den udgift, der modsvarer indtægten i H1-2 A/S.

I den sammenhæng skal det i øvrigt bemærkes, at selskaberne er sambeskattet.

Herefter vil der være en ret til for selskaberne at foretage en betalingskorrektion i henhold til Ligningslovens § 2, stk. 5.

Den kørsel, der er foretaget, og som SKAT har anset som foretaget for andre selskaber i koncernen, kan aldrig anses for at være privat kørsel for Klager. Det eneste rigtige skattemæssige resultat er som netop beskrevet, hvilket er fastslået at højesteret i de to nævnte sager.

I relation hertil skal det tillige anføres, at den kørsel der er foretaget i relation til [sportsgren], ikke relaterer sig til [sportsklubben], men til H1-2 A/S.

Det skyldes det forhold, at H1-2 A/S i perioden var hovedsponsor, og som hovedsponsor havde mulighed for at deltage i sponsorarrangementer i modstanderklubberne, hvor der således var mulighed for at møde potentielle nye samarbejdspartnere og pleje forbindelse til eksisterende.

Den kørsel der har været foretaget desangående har således været i relation til H1-2 A/S, idet selskabets direktør (Klager) har deltaget i arrangementer på udebane i egenskab af, at selskabet er hovedsponsor for [sportsklubben].

Det har således været en nødvendighed, at selskabets direktør deltog i disse arrangementer for at vedligeholde og opbygge nye kunde og samarbejdskontakter.

Den mulige kørsel der har været foretaget for andre selskaber i koncernen, relaterer sig således til koncernforbundne selskaber, hvor der eksempelvis har været kørt til selskabets revisor med bilagsmateriale for begge selskaber og lignende kørsel, der tillige har været i H1-2 A/S' interesse. Det er således i realiteten kørsel, der har været i såvel H1-2 A/S og de andre selskabers erhvervsmæssige interesse, f.eks. regnskabsmøder m.v.

Der har således ikke været tale om privat kørsel, og den meget begrænsede kørsel, der kan antages at have haft en interesse for andre selskaber i koncernen, kan alene reguleres i henhold til primær, korresponderende og sekundær korrektion, idet denne kørsel på ingen måde kan antages at være privat, hvilket der heller ikke er dækning for i loven eller praksis, hvilket vi allerede har redegjort for oven for.

Ad 4:
Skat anfører endeligt, at den slutafregning der sker, ikke foretages løbende, idet den ”kun” foretages ved årets afslutning.

Her må vi igen henvise SKAT til det materiale de selv anfører, og opfordrer SKAT til at læse dette mere grundigt. Af ligningsrådets afgørelse, hvor der skete en løbende afregning hver tredje måned fastslog ligningsrådet, at denne slutafregning skal afspejle kutymen på området, jf. SKM2001.255.LR.

SKAT har ikke nogen steder anfægtet, at det ikke er kutyme på området for splitleasing i dag, at der sker slutafregning en gang årligt.

Dette punkt er således helt ubegrundet fra SKATs side, hvorfor det på ingen måde kan tillægges betydning.

Derudover kan der henvises til, at Klager har kontraheret med en professionel leasinggiver, og har handlet i tillid til, at det som denne leasinggiver har lavet af aftalegrundlag, naturligvis var i overensstemmelse med det retningslinjer, som SKAT måtte have på området.”

Repræsentanten er i brev af 3. februar 2017 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse:

”I relation til skatteankestyrelsens forslag til afgørelse skal vi i det hele fastholde Vores anbringender fra klagen.

Derudover har vi følgende konkrete bemærkninger til sagsfremstillingen;

At der for så vidt angår kørselsregnskabet anser vi det digitale som tilstrækkeligt, men at vi nu har fået udarbejdet, på baggrund af de data der er indsamlet løbende om kørslen, et fuldstændigt kørselsregnskab, med angivelse af alle de forhold, som kræves i henhold til bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000.

At det forekommer os bemærkelsesværdigt, at Skatteankestyrelsen henviser til SKM2001.255.LR som hjemmel for, at afregning engang årligt ikke skulle være udtryk for kutyme på området. Skatteankestyrelsen vil med andre ord anvende en 15 år gammel praksis fra ligningsrådet, som hjemmel for, at der i dag ikke er kutyme for, at der sker afregning en gang årligt. Og dette endda uden, at Skatteankestyrelsen, i overensstemmelse med officialprincippet, selv får undersøgt, hvad der er kutyme for afregning i henhold til splitleasingaftaler i 2016, en model, der end ikke var eksisterende i 2001.

At Skatteankestyrelsen hæfter sig ved, at der ikke er udarbejdet to separate aftaler. Dette er ganske enkelt forkert. Der er en aftale med Klager og en aftale med Klagers selskab. Men der er kutyme for, at disse aftaler forfattes i samme dokument. Dette er imidlertid ikke udtryk for, at der ikke er to aftaler, for læses dokumentet ses det tydeligt, at der er to forskellige aftaleparter. Klager og Klagers selskab, hvilket naturligt giver to aftalemæssige forhold, og dermed også to aftaler. Skatteankestyrelsen har ikke anvist nogen hjemmel, hvorefter skatteretten afviger civilretten på dette område, således at skatteretten kan anse to aftaler for en.

At det forekommer underligt, at Skatteankestyrelsen vil træffe afgørelse om, at de almindelige principper, hvorefter et selskabs afholdelse af udgifter for et andet selskab, som jo reelt er det der er tale om her, ikke skulle medføre en helt almindelig korrektion, en primær og en korresponderende korrektion af beløbene, med efterfølgende mulighed for sekundær korrektion efter LL § 2, stk. 5, for selskaberne.”

Der er endvidere afgivet følgende supplerende bemærkninger den 1. marts 2017:

”Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse giver os anledning til en række bemærkninger, idet vi ikke kan følge Styrelsens argumentation.

I sagsfremstillingen på side 12 anfører skatteankestyrelsen, at

”Efter bekendtgørelsens § 2, stk. 2, skal bogføringsbilagene vedrørende den erhvervsmæssige kørsel indeholde, modtagerens navn, adresse og cpr-nr., kørslens erhvervsmæssige formål, dato for kørslen, kørslens mål med eventuelle delmål, angivelse af antal kilometer, de anvendte satser for beregningen af befordringsgodtgørelsen. 

De indsendte GPS-udskrifter opfylder ikke disse krav. Det efterfølgende udarbejdede kørselsregnskab som klageren har fremlagt for Skatteankestyrelsen, indeholder ikke modtagerens navn, adresse og cpr-nr., anvendte satser eller beregningen af befordringsgodtgørelsen.”

Og det er i det sidste punktum, at man får det indtryk, at der bare skal gennemføres en beskatning af Klager, uanset hvad hjemmel der så skal bruges.

Det fremgår af SKM2001.255.LR, som skatteankestyrelsen selv anfører på side 12 i sagsfremstillingen, at detaljeringsgraden for kørselsregnskab for splitleasingaftaler skal opfyldes i henhold til bekendtgørelse nr. 173, af 13. marts 2000, om rejse- og befordrings-godtgørelsesbekendtgørelse.

Af denne fremgår det, at når der skal udbetales rejse- og befordringsgodtgørelser, skal der ske udarbejdelse af dokumentation i henhold til denne bekendtgørelse.

Skatteankestyrelsen mener nu ikke, at Klagers udarbejdede kørselsregnskab opfylder kravene, idet dette regnskab ikke indeholder oplysninger om ”modtagerens navn, adresse og cpr-nr., anvendte satser eller beregningen af befordringsgodtgørelsen.”

Udfordringen herved er blot, at der ikke er nogle i denne sag, der har fået udbetalt hverken rejse- eller befordringsgodtgørelse. Der er ikke nogen modtager at give oplysninger om, derfor heller ikke nogen angivelse af modtagerens adresse, eller cpr nummer, og heller ikke oplysninger for beregningen, for der er ikke beregnet nogen rejse eller befordringsgodtgørelse.

Som SKAT selv anføres i udtalelsen til skatteankestyrelsen, så fremgår det af SKM2001.255.LR, vedrørende splitleasingaftaler, som er det denne sag vedrører, at:

• der var indgået separate aftaler mellem leasingselskab og virksomhed, samt mellem leasingselskab og den ansatte
• de samlede udgifter blev betalt forholdsmæssigt gennem leasingydelsen
• der blev betalt direkte fra hver part til leasingselskabet
• hver part hæftede for sine egne forpligtelser i henhold til leasingselskabet

Og alt dette har vi fremlagt dokumentation for, lige som vi har fremlagt et kørselsregnskab over den private, henholdsvis den erhvervsmæssige kørsel, i øvrigt i overensstemmelse med styrelsens anmodning.

Det virker helt utroligt, at Skatteankestyrelsen nu vil afvise Klagers påstand med, at Klager ikke har efterlevet nogle krav der stilles til personer, der får udbetalt rejse- og befordringsudgifter, når det slet ikke er det som sagen drejer sig om.

Vi kan igen anføre, at Klager har efterlevet alle de forhold der fremgår af SKM2001.255.LR. De yderligere krav, der fremgår af bekendtgørelsen, retter sig alene til sager, hvor der rent faktisk er udbetalt rejse- og/eller befordringsgodtgørelse, hvilket ikke er tilfældet her, hvorfor disse krav ikke kan stilles over for Klager, idet de er irrelevante og uden betydning.”

Landsskatterettens afgørelse
Stiller et selskab en bil til rådighed for privat anvendelse for en hovedaktionær, skal denne beskattes af værdien heraf, uanset om han er ansat i selskabet. Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 1, og § 16A, stk. 5. Værdien ansættes efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4, jf. ligningslovens § 16A, stk. 5, 2. pkt.

Det er ubestridt, at bilen har været parkeret ved hovedaktionærens bopæl, og at den har været stillet til hovedaktionærens private rådighed som led i den indgåede leasingaftale.

Reglerne i ligningslovens § 16, stk. 4, finder som hovedregel også anvendelse på biler, som et selskab har lejet, ligesom reglerne finder anvendelse, selvom der sker en egenbetaling af hovedaktionæren for rådigheden. I sidstnævnte tilfælde sker der fradrag herfor i den skematisk opgjorte værdi efter ligningslovens § 16, stk. 4. Der findes ikke særregler i lovgivningen om dele- eller splitleasing. Der er således tale om, at retsstillingen på dette område er baseret på det anførte i Den juridiske vejledning og de offentliggjorte afgørelser, og at klager for at undgå beskatning efter lovreglen skal godtgøre, at han i det hele opfylder de krav, der er stillet i den administrative praksis. Landsskatteretten finder ikke, at dette er tilfældet i denne sag.

Ligningsrådet har i SKM2001.255.LR taget stilling til beskatning af fri firmabil i forbindelse med nogle særlige bilordninger i form af såkaldt deleleasing. Her er blandt andet udtalt, at hvorvidt detaljeringsgraden af kørselsregnskabet er tilstrækkeligt opfyldt vurderes efter bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000, om rejse- og befordringsgodtgørelsesbekendtgørelse. Det fremgår desuden, at der skal være indgået separate aftaler med leasingselskabet, virksomheden og den ansatte.

Efter bekendtgørelsens § 2, stk. 2, skal bogføringsbilagene vedrørende den erhvervsmæssige kørsel indeholde, modtagerens navn, adresse og cpr-nr., kørslens erhvervsmæssige formål, dato for kørslen, kørslens mål med eventuelle delmål, angivelse af antal kørte kilometer, de anvendte satser og beregning af befordringsgodtgørelsen. De indsendte GPS-udskrifter opfylder ikke disse krav.

For at tilsikre, at der gennem arbejdsgivers leasingydelse kun afholdes udgifter for kørsel foretaget af den ansatte, der er erhvervsmæssig – og som i modsat fald vil udløse beskatning af kørslen efter ligningslovens § 16, stk. 4 – er det en forudsætning, at der løbende føres et kørselsregnskab for den stedfundne kørsel fordelt på henholdsvis erhvervsmæssige- og private kørte kilometer. Der henvises til SKM2010.147.SR.

I SKM2001.255.LR, kunne en løbende afregning hver 3. måned kun lade sig gøre, hvis det var en kutyme i branchen med et så langt afregningsinterval vedrørende billeasing. Der ses kun at være foretaget slutafregning/splitopgørelse ved hver leasingperiodes udløb, henholdsvis den 11. juli 2013 og den 10. juli 2014. Slutafregning én gang årligt er efter Landsskatterettens opfattelse ikke tilstrækkeligt til, at det kan anses for, at der løbende er ført kontrol af et kørselsregnskab for den stedfundne kørsel på henholdsvis erhvervsmæssige- og private kørte kilometer.

Landsskatteretten hæfter sig desuden ved, at der ikke er indgået separate leasingaftaler mellem parterne, hvorfor der ikke ses at foreligge vandtætte skotter mellem aftalerne.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.