Byrets dom af 30. juni 2015 i sag Retten i Roskilde, BS 4A-1048/2014 og BS 4A-1049/2014

Parter

A
(advokat Christian Falk Hansen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Rune Bo Schønsted)

og

BA
(advokat Christian Falk Hansen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Rune Bo Schønsted)

Afsagt af byretsdommer

Ole Stryhn

Sagens baggrund og parternes påstande

Disse to sager er anlagt den 12. juni 2014.

Den 13. august 2014 afsagde retten kendelse om, at sagen med A som sagsøger ikke skulle behandles efter reglerne i retsplejelovens kap. 39 om behandlingen af sager om mindre krav. Sagen med BA som sagsøger er efter sagsgenstandens størrelse ikke omfattet af kap. 39.

Ved rettens afgørelse af 31. oktober 2014 blev det besluttet at behandle sagerne sammen, jf. retsplejelovens § 254, stk. 1.

Sagerne drejer sig om, hvorvidt A og BA i kraft af deres tilknytning til selskabet H2X A/S (senere ændret til H2 A/S) vidste eller burde vide, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser af skat og AM-bidrag, og om der således er sket nulstilling med rette, idet de i så fald ikke bliver godskrevet beløbene i årsopgørelsen. Sagerne drejer sig endvidere om, hvorvidt der foreligger ugyldighed på grund af manglende begrundelse.

A har nedlagt påstand om, Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at der ikke er grundlag for at gennemføre nulstilling i relation til den af H2 A/S indeholdte A-skat og AM-bidrag vedrørende A i indkomståret 2009, og at sagen hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.

BA har nedlagt påstand om, Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at der ikke er grundlag for at gennemføre nulstilling i relation til den af H2 A/S indeholdte A-skat og AM- bidrag vedrørende BA i indkomståret 2008 og 2009, og at sagen hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Dommen affattes uden fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

Forklaring

Der er afgivet forklaring af BA.

BA har forklaret, at han tidligere har været 8 år i revisionsbranchen. Han var revisor for mindre og mellemstore virksomheder. Han blev på et tidspunkt tilbudt at være financiel controller, hvilket han så var i 4 år. Han fik nu mod på at arbejde med at få små virksomheder til at vokse. Han begyndte som selvstændig, hvor han etablerede H1. Det var i personligt regi. Han fik hurtigt store kunder. På et tidspunkt var han oppe på 20 ansatte. Han blev af en advokat anbefalet at omdanne firmaet til et A/S, hvilket han gjorde. H2X A/S beskæftigede sig med bogføring på den måde, at virksomheder outsourcede deres bogføring til selskabet. Opgaverne var bogføring, afstemning, klargøring af betalinger samt rådgivning. Dette arbejdede man med fra begyndelsen.

Det var i 2005, at H1 blev omdannet til et A/S. Det var selskabets ansatte, NA, der stod for selskabets eget bogholderi. NA er uddannet økonomidirektør. As primære rolle var marketing og personale. Hun havde ikke med selskabets bogføringsopgaver at gøre. Selskabets økonomi igennem årene var stærk, men i 2007 opstod der betalingsproblemer. Regnskabet for 2007 så dog stadig fint ud. I slutningen af 2007 kom en ny medarbejder, LM, som blev ansat med henblik på at skulle være partner. Den 1. oktober 2008 blev han og LM enige om, at LM skulle indskyde ca. 1.500.000 kr. og få 30 procent af aktierne. Selskabet var på det tidspunkt vurderet til 6-8 millioner kr. De 1.500.000 kr. skulle bruges til afvikling af et mellemværende med SKAT.

Selskabets bank, Danske Bank, så imidlertid anderledes på det og besluttede nu at lukke selskabets konti. Danske Bank gjorde det samme over for mange andre virksomheder. Krisen var sat ind, og det lykkedes ham ikke at ride stormen af. LM var selvfølgelig ikke tilfreds og spurgte både ham og kurator, om han ikke kunne overtage noget af selskabet. Herefter blev der indgået overdragelsesaftalen i bilag 3. Der var stadig en forventning om, at virksomheden kunne komme til at tjene penge.

Det var længe efter, at han modtog sin årsopgørelse fra 2008, at han fandt ud af, at den ikke var retvisende. Han meddelte SKAT af egen drift, at der var noget galt. Han talte en del med SH fra SKAT. På det tidspunkt vidste han jo ikke, om han måtte gå fra hus og hjem. Han husker ikke, hvornår han blev klar over den fejl i selskabets årsrapport for 2007, som han har forklaret om i skifteretten. LM fulgte selskabet igennem ca. 1 år, før han indskød de 1.500.000 kr. Han er ikke klar over, om LM var bekendt med den føromtalte fejl, inden LM indskød sine penge. Det var vist allerede dagen efter, at LM indskød pengene, at Danske Bank lukkede for kreditten.

Det var hans advokat, der anmodede SKAT om at træffe afgørelse på det foreliggende grundlag, for at afgørelsen kunne påklages. Han husker ikke, om der var drøftelser med advokaten herom. I dag arbejder han som direktør i en virksomhed, som sælger lys. A arbejder som pædagog.

Parternes synspunkter

Sagsøgerne har gjort følgende anbringender gældende:

1. BA

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række helt overordnet gældende, at de i retspraksis opstillede betingelser for nulstilling af A-skat og AM-bidrag, som er gengivet i Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit G.A.3.3.8, ikke er opfyldte, idet BA ikke som forudsætning efter betingelse (e) vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de i sagen omhandlede indeholdelser af A-skat og AM-bidrag, hvorfor han ikke var bekendt med, at der ikke var udsigt til, at indeholdelserne ikke ville blive afregnet overfor SKAT.

Det følger helt overordnet af kildeskattelovens § 69, stk. 1 og 2, at den, som har indeholdt skat efter kildeskatteloven, overfor det offentlige hæfter for betaling af det indeholdte beløb.

Det er således efter kildeskatteloven alene arbejdsgiver, der hæfter for betaling af den A-skat, der er indeholdt i den ansattes løn.

Tilsvarende følger af den dagældende bestemmelse i arbejdsmarkedsbidragslovens § 15, stk. 1 for så vidt angår AM-bidrag. Reglerne er således de samme for A-skat og AM-bidrag.

Som undtagelsen til denne hæftelse, der fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1 og 2 og dagældende arbejdsmarkedsbidragslovs § 15, stk. 1, er en praksis, der er dannet på grundlag af Højesterets dom af den 26. maj 1981, som er offentliggjort i UfR 1981.473.H. Omtalte praksis har tidligere været omtalt i Ligningsvejledningen, afsnit M.2.1, og er i dag beskrevet i Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit G,A.3.3.8.

Ifølge denne praksis kan der under nogle helt særlige omstændigheder gennemføres nulstilling således at forstå, at den indeholdte A-skat nulstilles overfor den personkreds, som er omfattet af den særlige praksis dannet på grundlag af Højesterets dom offentliggjort i UfR 1981.473.H.

Gennemføres en nulstilling, anses den indeholdte A-skat for "slettet", således at den ansatte nu hæfter direkte overfor SKAT for det beløb, som tidligere ansås for indeholdt A-skat. Tilsvarende gælder for AM-bidrag.

De i praksis opstillede betingelser er omtalt i Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit G,A.3.3.8. hvoraf der fremgår følgende:

"...

..."

De ovenfor oplistede betingelser fra Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit G,A.3.3.8 er kumulative, hvorfor samtlige betingelser skal være opfyldte, før der kan gennemføres en nulstilling af indeholdt A-skat og AM-bidrag.

I forlængelse af ovenstående gøres det til støtte for den nedlagte påstand gældende, at betingelse (e) i Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit G,A.3.3.8 ikke er opfyldte i relation til den indeholdte A-skat og AM-bidrag i H2X A/S vedrørende BA.

I forlængelse heraf gøres det gældende, at det påhviler SKAT at sandsynliggøre, at ovennævnte betingelse konkret er opfyldt.

Som det fremgår af sagsfremstillingen ovenfor, var konkursen årsagen til, at selskabet ikke fik afregnet indeholdt A-skat og AM-bidrag overfor SKAT. Når selskabet gik konkurs, og selskabet som følge heraf overdragede alle aktiviteterne til et nyt selskab ejet af tredjemand, var dette alene begrundet i den omstændighed, at selskabets bankforbindelse, Danske Bank, opsagde et anlægslån.

H2X A/S havde i forbindelse med driften optaget et anlægslån hos Danske Bank på ca. kr. 1.500.000, som var blevet anvendt til indkøb af kontormøbler, computere og andet, der blev anvendt i driften af selskabets virksomhed.

Henset til, at der indtrådte en finanskrise i den finansielle sektor i 2008, opsagde Danske Bank medio december måned 2008 omtalte anlægslån. Indtil dette tidspunkt havde selskabet ikke haft likviditetsmæssige problemer, og der var udsigt til, at virksomheden fortsat ville udvikle sig positivt.

Til støtte herfor skal der for det første henvises til selskabets årsrapport for 2007, hvoraf det fremgår, at selskabet var i en positiv udvikling, jf. bilag B.

For det andet skal der henvises til, at LM den 1. oktober 2008 indskød ca. kr. 1.500.000 i selskabet. Dette ved et kapitalindskud, som fandt sted i form af en kapitalforhøjelse på nominel kr. 190.000 til kurs 709,5, jf. bilag 2.

Den omstændighed, at en ekstern investor i oktober måned 2008 var indstillet på at indskyde ca. kr. 1.500.000, vidner om, at der ikke i efteråret 2008 var udsigt til, at selskabet ville blive ramt af en økonomisk krise med den konsekvens, at selskabet ikke var i stand til at afregne indeholdte A-skatter og AM-bidrag overfor SKAT.

Var der ikke i efteråret 2008 udsigt til, at selskabet kunne afregne sine forpligtelser overfor SKAT, ville der ligeledes heller ikke være udsigt til, at selskabet over tid ville kunne forrente ca. kr. 1.500.000, hvorfor LM i sagens natur som ekstern investor ikke ville have haft interesse i at skyde midler ind i selskabet.

Til støtte for, at der i selskabet H2x A/S blev drevet en sund virksomhed med udsigt til, at der kunne afregnes A-skat og AM-bidrag, henvises der for det tredie til, at LM via selskabet H3 ApS var indstillet på at overtage alle de væsentligste aktiviteter i selskabet. Dette ved en overdragelse, der fandt sted den 15. februar 2009, jf. bilag 6.

Den omstændighed, at LM var indstillet på at købe alle de væsentligste aktiviteter i selskabet, vidner utvivlsomt om, at der i selskabet blev drevet en sund virksomhed, og at den eneste årsag til konkursen var opsigelsen af anlægslånet ydet af Danske Bank.

I det omfang at der ikke blev drevet en sund virksomhed i selskabet, ville det have været naturligt, at LM i forbindelse med købet af aktiviteterne igennem selskabet H3 ApS havde ytret ønske om at få "skåret" virksomheden til, således at forstå, at han alene overtog de aktiviteter og medarbejdere, som der var udsigt til at kunne skabes et positivt resultat med.

Dette var imidlertid ikke tilfældet, idet han købte samtlige af de væsentligste aktiviteter, hvorved det kan konstateres, at der helt frem til overdragelsen af aktiviteterne var forventning om, at der lå en reel indtjeningsevne i de pågældende aktiviteter, som var fuldstændig de samme, der skulle sikre betalingen af de indeholdte A-skatter og AM-bidrag overfor SKAT.

Sammenfattende gøres det således gældende, at der ikke er grundlag for skattemyndighedernes synspunkt om, at BA vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag indeholdelserne af A-skat og AM-bidrag i H2X A/S, idet forholdene omkring konkursen og den efterfølgende overdragelse af aktiviteterne vidner om, at der var forventning om en positiv indtjeningsevne.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i anden række gældende, at SKATs afgørelse af den 10. marts 2011 - og derved tillige Skatteankestyrelsens afgørelse - er ugyldig, idet SKAT i henhold til de almindelige forvaltningsretlige grundsætninger samt forvaltningslovens §§ 22-24 ikke ved sit oprindelige forslag til afgørelse eller efterfølgende afgørelse har overholdt begrundelseskravet og derved efter praksis sandsynliggjort, at nulstillingsbetingelserne i henhold til Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit G,A.3.3.8 er opfyldte.

Til støtte herfor henvises der helt overordnet til, at det ved en gennemgang af SKATs forslag til afgørelse af den 7. februar 2011 samt endelige afgørelse af den 10. marts 2011 kan konstateres, at SKAT på intet tidspunkt har foretaget nogen selvstændig vurdering af, hvorvidt BA vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser, der udgør betingelse (e) i henhold til Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit G,A.3.3.8.

SKAT har således hverken ved sit forslag af den 7. februar 2011, jf. bilag 8, eller ved sin efterfølgende afgørelse af den 10. marts 2011, jf. bilag 9, konkret begrundet, hvorfor SKAT anser betingelse (e) for opfyldt.

SKAT har alene henvist til, at der kan ske nulstilling af A-skat og AM-bidrag i henhold til dagældende Ligningsvejledning, afsnit M.2.1. som var vedlagt.

Af den vedlagte Ligningsvejledning fremgik alene regelsættet, der i sagens natur ikke er en konkret begrundelse, som påkrævet i henhold til de almindelig forvaltningsretlige grundsætninger samt forvaltningslovens §§ 22-24, hvorfor SKAT således på ingen måde kan anses for at have løftet bevisbyrden for, at der er grundlag for at gennemføre nulstillingen.

Af den indbragte afgørelse af den 14. marts 2014 afsagt af Skatteankestyrelsen, jf. bilag 1, fremgår alene, at begrundelseskravet/bevisbyrdekravet - ifølge Skatteankestyrelsen er opfyldt, idet SKAT ved sin afgørelse fremsendte kopi af den beskrivelse, der var indeholdt i Ligningsvejledningen.

Skatteankestyrelsen har således sidestillet en gengivelse af regelsættet i Ligningsvejledningen med en konkret begrundelse, som skal indeholde en konkret afvejning af, hvorfor skatteyder anses for at have handlet culpøst, hvilket forudsætningsvist ligger i, at skatteyder i henhold til betingelse (e) i Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit G,A.3.3.8 skulle vide eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de foretagne indeholdelser af A-skat og AM bidrag.

Sammenfattende gøres det således gældende, at SKATs afgørelse af den 10. marts 2011 er ugyldig, idet SKAT ikke ved denne, konkret har begrundet, hvorfor BA har handlet culpøst, hvorved SKAT ikke har løftet bevisbyrden for, at der er grundlag for at gennemføre nulstilling med henvisning til, at de 5 betingelser indeholdt i Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit G,A.3.3.8 er opfyldte, og at SKATs sagsbehandlingsfejl ikke kan anses for afhjulpet ved Skatteankestyrelsens afgørelse af den 14. marts 2014, jf. bilag 1.

2. A

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række helt overordnet gældende, at de i retspraksis opstillede betingelser for nulstilling af A-skat og AM-bidrag, som er gengivet i Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit G,A.3.3.8 ikke er opfyldte, idet A ikke som forudsætning efter betingelse (e) vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de i sagen omhandlede indeholdelser af A-skat og AM-bidrag, hvorfor hun ikke var bekendt med, at der var udsigt til, at indeholdelserne ikke ville blive afregnet overfor SKAT.

Til støtte herfor, henvises der i det væsentlige til det anførte ovenfor til støtte for, at ægtefællen BA ikke vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de i sagen omhandlede indeholdelser af A-skat og AM-bidrag i H2X A/S. Videre henvises der til, at der mellem parterne er enighed om, at selskabet har indeholdt A-skat og AM-bidrag for A i januar og februar måned 2009, jf. bilag 1.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i anden række gældende, at SKATs afgørelse af den 14. marts 2011 - og derved tillige Skatteankestyrelsens afgørelse er ugyldig, idet SKAT i henhold til de almindelige forvaltningsretlige grundsætninger samt forvaltningslovens §§ 22-24 ikke ved sit oprindelige forslag til afgørelse eller efterfølgende afgørelse har overholdt begrundelseskravet og derved efter praksis sandsynliggjort, at nulstillingsbetingelserne i henhold til Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit G,A.3.3.8 er opfyldte, samt at SKATs sagsbehandlingsfejl ikke kan anses for afhjulpet ved Skatteankestyrelsens afgørelse af den 14. marts 2014, jf. bilag 1.

Til støtte herfor henvises der tillige i det væsentligste til det ovenfor anførte til støtte for, at SKATs afgørelse af den 10. marts 2011 vedrørende BA er ugyldig, og at SKATs sagsbehandlingsfejl ikke kan anses for afhjulpet ved Skatteankestyrelsens afgørelse af den 14. marts 2014, jf. bilag 1.

Sagsøgte har gjort følgende anbringender gældende:

1. Ad BA

Denne sag vedrører, hvorvidt det er med rette, at SKAT har foretaget nulstilling af A-skat og AM-bidrag med kr. 220.400,- vedrørende BAs løn fra H2 A/S (tidligere H2X A/ S) (herefter Selskabet) i indkomståret 2008. Sagen vedrører endvidere, hvorvidt Skatteankestyrelsens afgørelse af 14. marts 2014 er ugyldig.

Baggrunden for sagen er, at der ikke er blevet betalt A-skat og AM-bidrag af BAs løn (kr. 495.000,-) fra Selskabet i 2008. Selskabet gik konkurs den 12. marts 2009, på hvilket tidspunkt Selskabet hverken havde indberettet eller indbetalt A-skat og AM-bidrag i relation til BAs løn.

Sagen udspringer af, at BA ifølge SKATs maskinelle beregninger havde negative privatforbrug i 2007 og 2008. På baggrund af de negative privatforbrug anmodede SKAT ved brev af 5. november 2009 BA om at indsende dokumentation for formueforhold og privatforbrug, jf. bilag K. Herefter oplyste BA, at en lønindkomst fra Selskabet på kr. 495.000,- ikke var blevet indberettet til SKAT, jf. bilag 4 og 5. Af beløbet på kr. 495.000,- skulle der betales A-skat og arbejdsmarkedsbidrag med kr. 220.400,-, jf. bilag 5, side 5. Det er dette beløb på kr. 220.400,-, som SKAT har nulstillet og derfor opkrævet direkte hos BA.

Sagen bærer præg af, at BA konsekvent har undladt at opfylde Skatteministeriets opfordringer. Skatteministeriet har i svarskriftet (side 6) blandt andet opfordret BA til at fremlægge bogføring vedrørende sin løn i 2008 samt dokumentation for hvornår og med hvilke beløb han i 2008 fik udbetalt løn fra Selskabet. Det gøres gældende, at BAs manglende besvarelse af opfordringerne skal tillægges processuel skadesvirkning, jf. retsplejelovens § 344, stk. 2, jf. nærmere nedenfor.

Ved virksomhedsoverdragelsesaftale af 15. februar 2009 - altså umiddelbart forinden konkursen - overdrog Selskabet sine væsentligste aktiver og aktiviteter til selskabet H3x ApS (efterfølgende H3 ApS), jf. bilag 6. Det fremgår af aftalen, at lønmodtagerforpligtelser blev overdraget til H3x ApS, dog med undtagelse af A-skat. Denne sag vedrører ikke nulstilling i relation til løn, modtaget fra H3x ApS, og hverken virksomhedsoverdragelsen eller H3x ApS har således betydning for denne sag.

Selvom det som udgangspunkt er Selskabet, som over for SKAT hæfter for indeholdt A-skat og AM-bidrag, så kan SKAT efter praksis - som sket i denne sag - opkræve de indeholdte A-skatter og AM-bidrag direkte hos lønmodtageren, såfremt fem betingelser er opfyldt (nulstilling). I denne sag er der alene tvist om, hvorvidt den femte betingelse (benævnt betingelse e i Den juridiske vejledning 2014-1, afsnit G,A.3.3.8) er opfyldt. Denne er følgende:

"...

5. Nulstilling forudsætter, at de pågældende i kraft af deres tilknytning til virksomheden vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser, således at de bogførte A-skatter og bidrag ikke ville kunne afregnes til forfaldstid.

..."

Det gøres gældende, at BA i den konkrete situation bærer bevisbyrden for, at nulstillingen er foretaget med urette, jf. nærmere nedenfor.

BAs bevisbyrde er toleddet. I første række påhviler det BA at dokumentere, at beløbet på kr. 220.400,- overhovedet er blevet indeholdt af Selskabet, og dermed at BA ikke har fået udbetalt hele beløbet på kr. 495.000,-. Såfremt BA dokumenterer, at en indeholdelse faktisk har fundet sted, påhviler det i anden række BA at dokumentere, at han hverken vidste eller burde vide, at der ikke var økonomisk realitet bag de (påståede) indeholdelser.

I relation til spørgsmålet om, hvorvidt Selskabet overhovedet har foretaget indeholdelse, bemærkes det, at BA i juni 2005 stiftede selskabet og fra stiftelsen og frem til selskabets konkurs i marts 2009 har været registreret som Selskabets eneste direktør samt medlem af bestyrelsen. På trods heraf har BA ikke iagttaget sin pligt til at tilse, at der er sket bogføring af hans egen løn for 2008, ligesom BA i stævningen har oplyst, at der ikke er sket korrekt indberetning til SKAT af "nogle enkelte" medarbejderes løn. Trods opfordret hertil har BA ikke oplyst antallet af medarbejdere, hvis løn ikke er blevet indberettet til SKAT.

BA har over for skifteretten oplyst, at det er en fejl, at der i Selskabets årsrapport for regnskabsåret 2007 var medtaget et tilgodehavende i form af kapitalandele i tilknyttede virksomheder, idet den eneste tilknyttede virksomhed var blevet solgt i løbet af regnskabsåret, jf. bilag F. Herudover har selskabet ikke overholdt sin forpligtelse til løbende at indberette og afregne diverse tilsvar til SKAT, jf. bilag H og bilag B, side 4 - dette på trods af, at Selskabet beskæftigede sig med bogførings- og rådgivningsvirksomhed, jf. bilag A.

Under disse omstændigheder, hvor der er konstateret betydelige uregelmæssigheder i Selskabets bogføring- og regnskabsforhold, som BA var ansvarlig for, påhviler det BA at føre et sikkert bevis for, at Selskabet har foretaget indeholdelse af A-skat og AM-bidrag i relation til BAs løn for indkomståret 2008, jf. eksempelvis SKM2002.487.HR.

Bevisbyrden er yderligere skærpet som følge af interessesammenfaldet mellem ham og Selskabet samt af det forhold, at BA ikke reagerede på, at han i marts 2009 modtog en årsopgørelse fra SKAT, som viste en lønindkomst på kun kr. 3.472,- efter AM-bidrag. BA oplyste først den 18. januar 2010, at der manglende indberetning af en lønindkomst på kr. 495.000,-, jf. bilag L og bilag 5, dette efter at SKAT den 5. november 2009 rekvirerede oplysninger om BAs indkomst- og formueoplysninger for 2008 som følge af negativt privatforbrug. Dette tyder på, at BA ikke havde til hensigt at indberette lønindkomsten, og dermed heller ikke betale A-skat og AM-bidrag.

BA har undladt at opfylde Skatteministeriets opfordringer (se svarskriftet side 6) til at fremlægge dokumentation for, at Selskabet har foretaget bogføring af BAs løn i 2008 samt til eksempelvis ved fremlæggelse af lønsedler, bankudskrifter eller lignende at dokumentere, hvornår og med hvilke beløb BA har fået udbetalt løn fra Selskabet i 2008. Det må derfor, jf. herved retsplejelovens § 344, stk. 2, lægges til grund, at der ikke er sket bogføring og indberetning af BAs løn, ligesom det må lægges til grund, at hele beløbet på kr. 495.000,- er blevet udbetalt til BA. Det bestrides, at Selskabet på noget tidspunkt har indberettet BAs løn på kr. 495.000,-, idet det bemærkes, at den i bilag 3 fremlagte erklæring, som er indhentet til brug for skattesagen, ikke kan tillægges vægt, jf. eksempelvis UfR 2002.1172 H.

BA har på denne baggrund ikke løftet sin bevisbyrde for, at Selskabet har foretaget indeholdelse af A-skat og AM-bidrag i 2008, og allerede derfor er det med rette, at SKAT har opkrævet beløbet på kr. 220.400,- direkte hos BA.

Såfremt BA dokumenterer, at Selskabet har foretaget indeholdelse af A-skat og AM-bidrag med i alt kr. 220.400,- i 2008, påhviler det i anden række BA at dokumentere, at han hverken vidste eller burde vide, at der ikke var økonomisk realitet bag disse indeholdelser. Der henvises til SKATs vejledning om Indeholdelse af A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag, 2008-1, afsnit K.4.1., samt Inddrivelsesvejledningen 2008-1, afsnit M.2.1.1, hvor af fremgår, at fem betingelser skal være opfyldt for, at der kan ske nulstilling. I denne sag er der alene tvist om, hvorvidt den femte betingelse - betingelsen om viden eller burde-viden om manglende realitet - er opfyldt.

Ved vurderingen af, om BA vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de påståede indeholdelser, skal der tages udgangspunkt i forholdene på indeholdelsestidspunktet. BA har ikke dokumenteret, at Selskabet har foretaget indeholdelse, endsige hvornår Selskabet har foretaget indeholdelse. Dette må komme BA bevismæssigt til skade.

Det gøres gældende, at BA i kraft af sin tilknytning til Selskabet i sin egenskab af ejer, direktør og bestyrelsesmedlem vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de påståede formelle indeholdelser, og at de påståede bogførte A-skatter og AM-bidrag derfor ikke ville kunne afregnes til forfaldstid.

Til støtte herfor bemærkes, at selskabet i 2008 opbyggede restancer til SKAT i størrelsesordenen kr. 2 mio., jf. bilag G. Dette beløb er eksklusiv Selskabets yderligere gæld på kr. 220.400,- vedrørende A-skat og AM-bidrag i relation til BAs løn for 2008, som ikke var indberettet til SKAT. I overensstemmelse hermed fremgår det af bilag H, at Selskabet siden oktober 2007 gentagene gange har forsømt rettidigt at indberette og afregne diverse tilsvar, ligesom Selskabet flere gange blev tilsagt til udlægsforretninger. Det fremgår af bilag H, at BA var bekendt med problemerne med rettidig afregning over for SKAT. Det fremgår af revisors supplerende bemærkninger til Selskabets årsrapport for regnskabsåret 2007, at "Selskabet har ikke afregnet offentlige afgifter rettidigt i visse tilfælde, hvorved selskabets ledelse kan ifalde ansvar.", jf. bilag B, side 4.

BA må som direktør og hovedanpartshaver have haft fuld indsigt i Selskabets økonomiske forhold, jf. eksempelvis SKM2006.626.VLR.

De manglende betalinger, indberetninger og angivelser over en meget lang periode taler med betydelig vægt for, at BA vidste eller i hvert fald burde vide, at der ikke var realitet bag de påståede formelle indeholdelser, jf. eksempelvis SKM2007.475.ØLR.

At BA var bekendt med, at der ikke var realitet bag de påståede formelle indeholdelse illustreres også af, at BA ikke reagerede på sin årsopgørelse for 2008, jf. ovenfor.

BA har oplyst, at Selskabets illikviditet alene skyldtes Danske Banks opsigelse af Selskabets anlægslån i december 2008. Trods opfordret hertil har BA ikke dokumenteret, hvornår anlægslånet blev opsagt. Det forhold, at Selskabet løbende i 2008 opbyggede en betydelig restance til SKAT er i direkte strid med, at illikviditeten først skulle være indtrådt i december 2008. At Selskabets likviditetsproblemer skulle være en konsekvens af Danske Banks opsigelse af anlægslånet, er i øvrigt i strid med, at tilsynsførende i forbindelse med Selskabets betalingsstandsning i cirkulæreskrivelse 1 anførte, at Selskabets illikviditet var begrundet i betalingsudygtighed hos Selskabets debitorer, jf. bilag D, side 4. Selv hvis det lægges til grund, at Selskabets illikviditet indtrådte medio december 2008, har BA ikke dokumenteret, at den påståede indeholdelse skete før dette tidspunkt.

Også det forhold, at der i oktober 2008 var behov for en kapitalforhøjelse på kr. 190.000,- til kurs 790,50 vidner om, at Selskabet var i økonomiske vanskeligheder. BA har ikke opfyldt Skatteministeriets opfordring til at fremlægge aftaler m.v. i forbindelse med kapitalforhøjelsen.

Det bemærkes i øvrigt, at den manglende indberetning af BAs løn i sig selv medfører, at beløbene ikke kunne afregnes til forfaldstid.

Selskabets årsrapport for 2007 (bilag B) giver ikke et retvisende billede af Selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. den 31. december 2007. BA har under strafansvar forklaret, at kapitalandele i tilknyttede virksomheder, der var aktiveret i årsrapporten for 2007 med kr. 2.833.321,-, blev afhændet i 2007 og dermed ikke skulle have været aktiveret i årsrapporten. Flere af de poster, der var aktiveret i Selskabets årsrapport for 2007, måtte nedskrives pr. betalingsstandsningsdagen med betydelige beløb, herunder bl.a. posterne goodwill, udvikling og indretning af lejede lokaler, der samlet blev nedskrevet med kr. 2.521.316,-, jf. bilag D, side 2-3. Selskabets ureviderede statusoversigt for perioden 1. januar 2008 til 15. februar 2009 udviste et primært negativt resultat på foreløbigt kr. 1.735.611,32,-, jf. bilag D.

I hvert fald under disse omstændigheder påhviler det BA at godtgøre, at han hverken vidste eller burde vide, at der ikke var økonomisk realitet bag de påståede formelle indeholdelser, således at de bogførte A-skatter og AM-bidrag ikke ville kunne afregnes til forfaldstid. Denne bevisbyrde er ikke løftet.

Selv hvis det påhvilede Skatteministeriet at godtgøre BAs viden eller burde-viden, ville denne bevisbyrde i kraft af det ovenfor beskrevne være opfyldt. Dette bekræftes i øvrigt af, at BA konsekvent har undladt at besvare ministeriets opfordringer, hvilket må tillægges processuel skadesvirkning, jf. herved retsplejelovens § 344, stk. 2.

For så vidt angår spørgsmålet om ugyldighed fremgår det af SKATs afgørelse af 10. marts 2011, at BAs lønindkomst for den omhandlede periode ikke blev indberettet eller indbetalt til SKAT, og at BA oprindeligt ikke havde medregnet indkomsten i sin selvangivelse, jf. bilag 9, side 3. Herudover henviser afgørelsen til de relevante regler i den dagældende ligningsvejledning, som var vedlagt som bilag til afgørelsen. SKATs afgørelse af 10. marts 2011 er dermed ledsaget af en begrundelse, som opfylder kravene i skatteforvaltningslovens [forvaltningslovens.red.SKAT] §§ 22 - 24. Det bemærkes i øvrigt, at afgørelsen blev sendt i høring hos BAs advokat, som anmodede SKAT om at træffe afgørelse på et foreliggende grundlag med henblik på at påklage afgørelsen.

Herudover gøres det gældende, at en eventuel begrundelsesmangel er blevet afhjulpet ved Skatteankestyrelsens afgørelse af 14. marts 2014 (bilag 1), hvor det anføres, at BAs løn for 2008 tidligst i januar 2009 blev indberettet, og at der derfor tidligst på dette tidspunkt er foretaget indeholdelse. Det fremgår videre, at på dette tidspunkt stod det klart, at der ikke kunne indgås en aftale med banken.

Såfremt retten måtte finde, at en eventuel begrundelsesmangel ikke er blevet afhjulpet ved Skatteankestyrelsens afgørelse, gøres det gældende, at begrundelsesmanglen ikke kan medføre ugyldighed, idet denne ikke er konkret væsentlig.

På den baggrund gøres det samlet set gældende, at BA ikke har påvist et grundlag for at tilsidesætte Skatteankestyrelsens afgørelse.

1. Ad A

I modsætning til i sagen mod BA, foreligger der dokumentation for, at Selskabet har foretaget indeholdelse af A-skat og AM-bidrag for A.

De indeholdte beløb fremkommer således, jf. bilag I:

A har fra Selskabets stiftelse og indtil konkursen været medlem af bestyrelsen, jf. bilag 2. A må i kraft af sin bestyrelsespost samt sit ægteskab med BA have været bekendt med Selskabets alvorlige økonomiske situation i januar og februar 2009, jf. nærmere om Selskabets illikviditet i hele 2008 ovenfor.

A har i stævningen på side 3 anført, at Danske Bank medio december 2008 opsagde Selskabets anlægslån, hvilket var den direkte årsag til Selskabets illikviditet og konkurs. Trods opfordret hertil har A hverken dokumenteret, hvornår Danske Bank eventuelt måtte have opsagt Selskabets anlægslån, eller at opsigelsen skulle have været årsagen til illikviditeten. Tværtimod havde Selskabet i hele 2008 økonomiske vanskeligheder, jf. ovenfor.

Selv hvis det lægges til grund, at Danske Bank medio december 2008 opsagde Selskabets anlægslån, og at det først var på dette tidspunkt, at Selskabet kom i betalingsvanskeligheder, da må A på tidspunktet for indeholdelserne, som skete i januar og februar 2009, have været bekendt med, at der som følge af opsigelsen ikke var realitet bag de formelle indeholdelser.

I hvert fald under disse omstændigheder påhviler det A at godtgøre, at hun på trods af Danske Banks opsigelse af anlægslånet, Selskabets egen anmeldelse af betalingsstandsning den 17. februar 2009, sit ægteskab med BA, sin post som bestyrelsesmedlem i Selskabet samt i kraft af Selskabets likviditetsproblemer hverken vidste eller burde vide, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser. Denne bevisbyrde er ikke løftet.

Selv hvis det påhvilede Skatteministeriet at godtgøre As viden eller burde-viden, ville denne bevisbyrde i kraft af det ovenfor beskrevne være opfyldt.

For så vidt angår spørgsmålet om ugyldighed gøres det gældende, at en eventuel begrundelsesmangel i forbindelse med SKATs afgørelse af 14. marts 2011 (bilag 6) er afhjulpet ved Skatteankestyrelsens afgørelse af 14. marts 2014 (bilag 1). Det fremgår af Skatteankestyrelsens afgørelse, på side 9, at det på tidspunktet for den formelle indeholdelse stod klart, at Selskabet ikke kunne indgå en aftale med banken, og at As ægtefælle på baggrund af de i øvrigt beskrevne forhold på dette tidspunkt indså eller burde have indset, at der ikke var realitet bag de formelle indeholdelser. Det bemærkes i øvrigt, at SKATs afgørelse blev sendt i høring hos As advokat, som anmodede SKAT om at træffe afgørelse på et foreliggende grundlag med henblik på at påklage afgørelsen.

Såfremt retten måtte finde, at en eventuel begrundelsesmangel ikke er blevet afhjulpet ved Skatteankestyrelsens afgørelse, fastholdes det, at begrundelsesmanglen ikke kan medføre ugyldighed, idet denne ikke er konkret væsentlig.

Rettens begrundelse og afgørelse

Ad BA

BA var direktør og bestyrelsesmedlem i selskabet, som han tillige var medejer af, og som beskæftigede sig med bogføring mv. I forbindelse med, at selskabet ændrede navn fra H2X A/S til H2 A/S og trådte i betalingsstandsning, blev en række aktiver og passiver overdraget til et andet selskab, men ikke forfaldne A-skattekrav.

BA forklarede i skifteretten under konkurssagen, at årsrapporten for 2007 ikke var retvisende, idet der var medtaget et beløb på ca. 2,8 mio. kr. i form af kapitalandele i tilknyttede virksomheder, som imidlertid var afhændet, og af revisors bemærkninger til årsrapporten fremgår, at selskabet ikke har afregnet offentlige afgifter rettidigt i visse tilfælde, hvorved selskabets ledelse kan ifalde ansvar.

I løbet af 2008 opbyggede selskabet restancer til det offentlige i form af moms og skat i størrelsesorden ca. 2 mio. kr. På et tidspunkt i efteråret 2008 opsagde Danske Bank efter det oplyste sit engagement med selskabet, og uanset om der herefter blev indskudt ca. 1,5 mio. kr. i selskabet, blev der fortsat ikke afregnet restancer til det offentlige, og i marts 2009 indgav SKAT konkursbegæring mod selskabet.

BAs årsopgørelse for 2008, som han modtog i marts 2009, viste en lønindkomst på 3.472 kr., hvilket han først reagerede på over for SKAT i januar 2010, og der har ikke været fremlagt dokumentation for, at der er sket bogføring af lønnen i 2008. Det er herefter ikke godtgjort, at der overhovedet er foretaget indeholdelse af skat og AM-bidrag for 2008.

Uanset om det imidlertid lægges til grund, at der er foretaget indeholdelser, finder retten, at BA under de anførte omstændigheder vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag indeholdelserne på det tidspunkt, hvor de måtte være foretaget.

Herefter findes den omhandlede nulstilling foretaget med rette.

Ad A

Det er ubestridt, at der er foretaget indeholdelse af skat og AM-bidrag for 2009 vedrørende A.

A har været medlem af bestyrelsen i selskabet og gift med BA, ligesom hun arbejdede i selskabet. Som følge heraf må hun have været bekendt med selskabets alvorlige økonomiske situation, og at der således ikke var realitet bag de formelle indeholdelser af hendes skat og AM-bidrag på tidspunktet herfor.

Herefter findes den omhandlede nulstilling foretaget med rette.

Spørgsmålet er herefter, om der kan ske ophævelse af Skatteankestyrelsens afgørelser og hjemvisning til SKAT på grund af manglende begrundelse.

SKAT udsendte en agterskrivelse med udkast til afgørelse til både A og BA, hvorefter parrets advokat anmodede SKAT om at træffe afgørelse, således at disse kunne blive påklaget. SKATs afgørelser er mangelfuldt begrundet, men Skatteankestyrelsen har behandlet klagen, og Skatteankestyrelsens afgørelser er begrundet. Under disse omstændigheder er en mangelfuld begrundelse af SKATs afgørelser uden betydning og kan ikke medføre ugyldighed.

Retten tager herefter Skatteministeriets frifindelsespåstand tages til følge.

Med hensyn til sagens omkostninger skal A betale 10.000 kr., og BA 25.000 kr. til Skatteministeriet som et vederlag til dækning af udgift til advokatbistand. Der er ved udmålingen af disse beløb taget højde for den besparelse, som sagernes samlede behandling har medført.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Inden 14 dage betaler A 10.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.

Inden 14 dage betaler BA 25.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.