Parter
H1
(advokat Nikolaj Bjørnholm)mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/ advokat Steffen Sværke
Afsagt af byretsdommerne
Gitte Cordes, Ronning-Jølver og Jacob Scherfig
Sagens baggrund og parternes påstande
Sagen er anlagt den 14. august 2008, og angår spørgsmålet om sagsøger, H1, for indkomstårene 2004 og 2005 skal medregne huslejeindtægter fra usolgte andelsboliger, modtaget fra entreprenørselskabet G1 A/S, til sin skattepligtige indkomst.
Sagsøger har nedlagt endelig påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at sagsøgers selvangivne skattepligtige indkomst i indkomstårene 2004 og 2005 nedsættes med henholdsvis 324.764 kr. (2004) og 232.175 kr. (2005).
Sagsøgte har påstået frifindelse.
Oplysningerne i sagen
Med det formål at udvikle et projekt i 3 etaper med opførelse af støttede andelsboliger erhvervede G1 A/S af G2 A/S grunden matrikel ...1.
På vegne af H1 under stiftelse indgav G3 A/S ansøgning til kommunen om støtte i henhold til lovbekendtgørelse nr. 427 af 28. maj 2001 om almene boliger samt støttede private andelsboliger mv., og ved skrivelse af 27. september 2001 meddelte kommunen skema A-tilsagn om støtte til opførelse af 105 støttede private andelsboligforeninger på delareal ...2 af den omhandlede grund.
Den 29. august 2002, hvor der var solgt 71 af de 105 andelsboliger, afgav G1 A/S garanti for skadesløsholdelse af H1 under stiftelse for så vidt angik usolgte andele med tilknyttede lejligheder.
Den 16. september 2002 stiftedes H1 (i det følgende betegnet sagsøger), der har til formål at erhverve, opføre, eje og administrere delareal ...2 af matrikel ...1.
Den 23. september 2002 blev der mellem sagsøger som bygherre og G1 A/S som styringsentreprenør indgået en totalstyringsaftale, hvorefter G1 A/S stod for styringen, grundmodning, infrastrukturen og byggeledelsen vedrørende de 105 andelsboliger, mens samtlige øvrige byggearbejder blev udbudt. Det fremgår af aftalen, at G1 A/S udsteder garanti for usolgte andele.
Ved skrivelse af 4. december 2002 meddelte kommunen sagsøger skema B-tilsagn blandt andet med henvisning til, at G1 A/S havde stillet garanti for, at sagsøger ikke led tab på usolgte andele.
I forbindelse med etablering af byggelån stillede G1 A/S den 20. december 2002 over for sagsøger garanti for betaling af enhver udgift som følge af, at andelene ikke var fuldt ud tegnet, når byggeriet overgik fra anlæg til drift.
Den 30. april 2004 blev der mellem sagsøger og G1 A/S indgået en aftale vedrørende usolgte lejligheder. Det fremgår indledningsvist, at aftalen angår, hvordan der skal forholdes vedrørende usolgte andelsboliger, i anledning af, at G1 A/S har stillet garanti for, at sagsøger ikke skal lide tab som følge af usolgte andele.
Om aftalens baggrund og formål hedder det i øvrigt
"...
Der er pr. 1. februar 2004 i alt 18 usolgte andele med tilknyttede lejligheder, hvilket bl.a. indebærer, at fuld belåning ikke kan forventes gennemført som forudsat inden sidste etapes overgang fra anlæg til drift den 1. juni 2004.
Formålet med nærværende aftale er at sikre, at sagsøger ikke lider noget tab eller har nogen gevinst som følge af de usolgte andele, og at det tab, som G1 A/S påføres i kraft af garantistillelse minimeres.
Aftalen skal således sikre,
at
H1 ikke lider tab som følge af, at H1 ikke har modtaget og ikke modtager de kontante andelsindskud for usolgte andele,
at
H1 ikke lider tab som følge af at lånehjemtagelse af de ikke solgte andelsboliger sker forskudt i forhold til H1s ibrugtagning af deletaperne pr. 1. februar 2004, 1. april 2004 og 1. juni 2004,
at
alle H1s driftsudgifter, der relaterer sig til usolgte andelsboliger, dækkes og
at
G1 A/Ss tab i forbindelse med G1 A/Ss garantistillelse minimeres ved, dels at G1 A/S lejer usolgte andele til fremleje, dels at G1 A/S eller eget valg kan fremme salget ved ydelse af rabat - eller andre favørordninger til kommende købere af de pt. usolgte andele.
..."
I punkt 4 om udlejning hedder det
"...
H1 udlejer de usolgte andelsboliger til G1 A/S som nedenfor anført.
a)
Lejemålet, der er et erhvervslejemål, omfatter alle usolgte andelsboliger. og løber i perioden for den enkelte andelsbolig fra den 1/6 2004 (svarende til overgang fra anlæg til drift) og til den til de enkelte andelsboliger knyttede andel er solgt.
Lejeaftalen er uopsigelig fra H1s side. Lejeaftalen kan uden varsel opsiges af G1 A/S for såvel andelsboligerne enkeltvis som i flerhed i forbindelse med salg af andele. Lejeaftalen kan herudover opsiges af G1 A/S med 1 måneds varsel til den 1. i måneden uden sammenhæng med salg at andele mod, at G1 A/S på anden måde dækker H1s driftsudgifter for de usolgte andelsboliger, jf. i øvrigt G1 A/S' erklæring af 20/12 2002 vedrørende hæftelse for usolgte lejligheder.
b)
Lejen for de herved udlejede andelsboliger udgør den til enhver tid for samme andelsboliger fastsatte boligafgift.
Lejen betales af G1 A/S på samme måde og med samme terminer, som andelshaverne betaler boligafgift til H1
I det omfang H1 opkræver beløb fra andelshaverne for ydelser, der leveres i forbindelse med brugen af andelsboligerne, herunder varme, og som H1 er ansvarlig for overfor leverandøren, er G1 A/S forpligtet til at indbetale de tilsvarende ydelser til H1 for de udlejede andelsboliger.
c)
G1 A/S har indenfor lejeperioden ret til at fremleje den enkelte andelsbolig på tidsbegrænsede lejemål i højst 2 års varighed til boligformål dog ikke kollektiver. Det enkelte fremlejemål kan forlænges til fremleje til samme fremlejetager i op til 2 år med den modifikation, at H1 kan gøre indsigelse mod genfremudlejning til en fremlejer, som har overtrådt den almindelige husorden i væsentlig grad. I øvrigt kan andelsboligerne frit genfremudlejes.
Fremlejen fastsættes af G1 A/S.
G1 A/S har ikke afståelsesret.
Lejer er ikke erhvervsbeskyttet. Al vedligeholdelse påhviler lejer. Lejer er oplyst om samtlige kendte driftsudgifter, jf. det udleverede budget. Pt. ukendte driftsudgifter skal bæres af lejer. Erhvervslejelovens regler om forbrugsregnskaber er ikke gældende for lejeforholdet.
d)
Fremudlejning sker på grundlag af den, udleverede, for andelshaverne, gældende husorden.
e)
Ved salg eller lejekontraktens ophør afleveres lejlighederne i samme stand som gældende for aflevering af andelsboliger i forbindelse med byggeriets afslutning dog er H1 pligtig at tåle forhold af mindre betydende karakter såsom mindre ridser i overflader ol. mod dekort.
..."
I punkt 8 "øvrige bestemmelser" hedder det blandt andet
"...
Aftalen ophører, når andelene er solgt. Såfremt andelene ikke er solgt inden 10 år fra aftalens indgåelse, kan H1 opsige aftalen, herunder lejemålet med 6 måneders skriftligt varsel.
G1 A/S har ret til at sælge de usolgte andele til et lavere kontant indskud end for de tidligere solgte mod at dække H1s tab herved, jf. pkt. 3. Såfremt G1 A/S træffer beslutning om salg med rabat forholdes som følger
-
Fremlejetagerne får tilbud om overtagelse med rabat med en 14 dages acceptfrist.
-
H1 har retten til at anvise køberne til samme pris til de derefter usolgte andele i de næstfølgende 14 dage, dog tidligst fra meddelelse om, hvilke andele, der fortsat er usolgte, er kommet frem.
-
Efter udløbet af de to anførte 14 dages perioder foretages offentligt udbud.
Det er en forudsætning for H1s indgåelse af aftalen, at H1 ikke belastes skattemæssigt af de aftalte og forudsatte dispositioner. Såfremt dette måtte vise sig at være tilfældet, skal G1 A/S yde H1 kompensation for H1s økonomiske tab.
Såfremt lånevilkårene ved H1s senere hjemtagelse af kreditforeningslånene for de usolgte andele bliver mere byrdefulde end ved den forudsatte låneoptagelse, skal G1 A/S godtgøre H1 de beregnede udgifter. Tilsvarende skal H1 såfremt lånevilkårene ved H1s senere hjemtagelse af kreditforeningslånene for de usolgte andele bliver mindre byrdefulde end ved den forudsatte låneoptagelse, godtgøre G1 A/S den beregnede indtægt for H1.
Nærværende aftale kan ikke tinglyses på ejendommen uden begge parters samtykke.
..."
I sine årsrapporter for 2004 og 2005 medtog sagsøger lejeindtægten fra aftalen med G1 A/S som skattepligtig indtægt.
Ved skrivelse af 28.juni 2007 anmodede R1 SKAT om at genoptage sagsøgers skatteansættelse for indkomstårene 2004 og 2005 med henblik på nedsættelse af den skattepligtige indkomst med indtægten fra udlejningen af lejligheder.
Ved skrivelse af 12. november 2007 afviste SKAT anmodningen, og ved kendelse af 14. maj 2008 (j. nr. 2-2-1860-0298) stadfæstede Landsskatteretten denne afgørelse med følgende begrundelse
"...
Andelsboligforeningen (sagsøger) der er skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, er skattepligtig af erhvervsmæssige indtægter. Som indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed betragtes bl. a. udlejning af fast ejendom. Det fremgår af selskabsskattelovens § 1, stk. 4.
Det lægges til grund, at foreningen har udlejet lejligheder til et ikke-medlem. Derfor har foreningen indtægt fra erhvervsmæssig virksomhed, jf selskabsskattelovens § 1, stk. 4. Det er uden betydning, at der ved udlejningen alene var tale om en tabsbegrænsningsdisposition som følge af en lovpligtig skadesløsholdelse af foreningen.
..."
Under forberedelsen af denne sag har sagsøgers advokat ved brev af 12. august 2009 forespurgt kommunen, i hvilket omfang den af G1 A/S stillede garanti har været nødvendig for kommunens meddelelse af skema B-tilsagn, herunder om garantien efter en konkret bedømmelse har medført, at kommunen ikke har krævet uigenkaldelig pengeinstitutgaranti efter støttebekendtgørelsens § 34, nr. 4. I kommunens svar af 21. januar 2010 hedder det afslutningsvist
"...
Spørgsmålet om garantistillelse for usolgte andele i forbindelse med støttede private andelsboliger har i anden sammenhæng været vendt i kommunen. Af vedlagte notat af 13. november 2003 til kommunen, der bl. a. omhandler H1, fremgår af punkt 4, at der efter forvaltningens opfattelse reelt er tale om en "entreprenørstyret model", der i henhold til støttebekendtgørelsen udløser krav om garantistillelse.
Efter forvaltningens opfattelse har bygherren for de støttede andelsboligprojekter, som kommunen har meddelt støttetilsagn til - på nær et enkelt - været en anden end en forening bestående af de kommende beboere.
Det har stedse herfra været en forudsætning, at der stilles tilstrækkelig sikkerhed for andelsboligforeningen i tilfælde af usolgte andele.
..."
I det referede notat af 13. november 2003 hedder det under punkt 4 om "Garantistillelse for usolgte andele" blandt andet
"...
Kommunen har i forbindelse med skema B-tilsagnene for H1 og G3 accepteret garantier af henholdsvis 27. august 2002 og 20. januar 2003, der er stillet af G1 A/S v/ OT. Garantierne er ubegrænsede, idet G1 A/S indestår for, at andelsboligforeningerne ikke lider tab på eventuelt usolgte andele.
Disse garantier er efterfølgende i forbindelse med åbning af byggelån afløst af garantier - ligeledes ubegrænsede - af henholdsvis 20. december 2002 og 25. april 2003, der er underskrevet af den tegningsberettigede direktør SJ.
Af tegningsmaterialet til de kommende andelshavere vil bl. a. fremgå at garantistiller G1 A/S i tilfælde af at der måtte være usolgte boliger på tidspunktet for byggeriets aflevering, hæfter for boligafgift samt andre udgifter forbundet med usolgte boliger, indtil disse er solgt.
...
G3 A/S har i såvel H1 som G3 været af den opfattelse, at andelsboligforeningerne er blevet bygherrer i og med, at andelsboligforeningerne har underskrevet skøderne på ejendommene, ligesom aftaler indgås mellem andelsboligforeningerne og byggeriets parter. Ejendommen er dermed overdraget og kravet om bankgaranti ikke længere aktuelt.
Spørgsmålet om, hvornår der kan ske overdragelse af en ejendom til andelsboligforeningen, har været indgående drøftet med bl. a. Erhvervs- og Boligstyrelsen. Det bemærkes herved, at det ikke mindst på grund af stempeludgifter er af væsentligt betydning, hvornår der sker en ejendomsoverdragelse.
Det er herefter opfattelsen, at i ovennævnte tilfælde, hvor der "på papiret" er tale om en "selvgroet" andelsboligforening, der efter støttebekendtgørelsens § 35 ikke udløser krav om bankgaranti, men reelt er tale om en "entreprenørstyret model", må støttebekendtgørelsens § 34, stk. 4 anvendes analogt, og der må derfor stilles krav om bankgaranti.
..."
Parternes synspunkter
H1 har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument, hvoraf fremgår blandt andet
"...
2. Problemstilling og lovgrundlaget
Sagen angår spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgers indtægt hidrørende fra udlejning af usolgte andelsboliger til den garanterende entreprenør G1 A/S (fremover G1), udgør skattepligtig indtægt fra udlejning af fast ejendom i henhold til selskabsskattelovens § 1, stk. 4, eller udgør skattefri indtægt som følge af, at der er tale om en erstatning betalt af G1 A/S for manglende boligafgift fra andelshavere/medlemmer.
I henhold til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 er sagsøger skattepligtig af "indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed" (materialesamlingen side 2).
Af selskabsskattelovens § 1, stk. 4 fremgår det, at "indtægt ved næringsvirksomhed eller anden forretningsvirksomhed, herunder indtægt ved drift, udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom" betragtes som erhvervsmæssig virksomhed for de i stk. 1, nr. 6, omhandlede foreninger (materialesamlingen side 2-3).
Undtaget fra skattepligten er imidlertid overskud, som indvindes ved leverancer til medlemmer, idet disse i henhold til selskabsskattelovens § 1, stk. 5 ikke betragtes som indvundet ved erhvervsmæssig virksomhed (materialesamlingen side 3).
Der er efter sagsøgers opfattelse mellem parterne enighed om, at ovenstående tre bestemmelser indebærer følgende
°
Sagsøgeren skal medregne indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed i den skattepligtige indkomst.
°
Indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed kan omfatte indtægter fra udlejning af fast ejendom.
°
Indtægter fra leverance til medlemmerne (f.eks. boligafgiften) betragtes ikke som indvundet ved erhvervsmæssig virksomhed og er derfor skattefri.
Af ligningsvejledningen 2010-1, E.A. 1.3.3 om erstatning og forsikringsydelser fremgår følgende
"En modtagen erstatning skal som udgangspunkt behandles som det tab, erstatningen ydes for. ... Hvis erstatningen derimod dækker ... en skattefri indtægt, skal erstatningen ikke beskattes" (materiale- samlingen side 50).
3. Argumentation
Det principielle spørgsmål i nærværende sag er efter sagsøgers opfattelse ikke, om indtægter fra erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom er skattepligtig for en i øvrigt ikke erhvervsdrivende andelsforening omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 men derimod, om de i nærværende sag omhandlede beløb faktisk kan anses som sådanne skattepligtige erhvervsmæssige lejeindtægter efter stk. 4.
Det gøres for det første gældende, at betalingerne på 324.764 kr. og 232.175 kr. som sagsøger har modtaget fra G1 A/S i 2004 og 2005 udgør erstatningsbetalinger for manglende skattefrie indtægter efter stk. 5, hvorefter betalingerne også er skattefri jf. citatet fra ligningsvejledningen.
Af brev af 20. december 2002 fra G1 A/S til sagsøger (bilag 4, ekstrakten side 59) fremgår det, at G1 A/S indestår overfor Foreningen
"for betaling af enhver udgift som følge af at andelene ikke er fuldt tegnet, når byggeriet overgår fra anlæg til drift."
Som sagsøgte også har tilsluttet sig, havde G1 A/S herved påtaget sig garanti for, at sagsøger ikke ville lide tab som følge af at der ved overgang fra anlæg til drift var usolgte andelsboliger. Dette er eksempelvis tab som følge af manglende boligafgift.
I praksis blev garantien imidlertid udmøntet således, at der i 2004 blev indgået en aftale mellem sagsøger og G1 A/S vedr. udlejning af de usolgte andelsboliger (herefter "Aftalen") (bilag 5, ekstrakten side 63). Aftalens formål er,
"... at, H1 (sagsøger) ikke lider noget tab eller har nogen gevinst som følge af de usolgte andele, og at det tab, som G1 A/S påføres i kraft af garantistillelsen minimeres."
Ved aftalen påtog G1 A/S sig, at friholde sagsøger for løbende tab ved at betale den til enhver tid fastsatte boligafgift til sagsøger mod, at G1 A/S kunne disponere over andelsboligerne til korttidslejemål. Endvidere påtog G1 A/S retten til, på sagsøgers vegne, at sælge andelsboligerne til forventet underpris mod at friholde sagsøger for underprisen.
Det følger af dagældende § 34, nr. 4 i bekendtgørelse om støtte til almene boliger samt støttede private andelsboliger m.v. (BKG nr. 500 af 20. juni 2002) (herefter "Støttebekendtgørelsen") (materialesamlingen side 8), at kommunalbestyrelsen, når bygherren ved ansøgningen om støtte ikke er en andelsboligforening bestående af de kommende beboere, skal stille betingelse om, at
"bygherren senest ved overdragelsen af ejendommen til andelsboligforeningen ved en uigenkaldelig pengeinstitutgaranti sikrer andelsboligforeningen mod enhver prisreduktion og udgiftsdækning som følge af at andelene ikke er tegnet fuldt ud, når byggeriet overgår fra anlæg til drift".
Sagsøgte har gjort gældende, at Støttebekendtgørelsens bestemmelser om garantistillelse ikke er relevant i nærværende sag, idet sagsøger selv var anført som bygherre ved opførslen. Kommunen har imidlertid i brev af 22.januar 2010 samt i notat fra forvaltningen af 13. november 2003 (bilag 8, ekstrakt side 62) oplyst, at forvaltningen var af den opfattelse, at der sagsøgers tilfælde
"...
"på papiret" er tale om en "selvgroet" andelsboligforening, der efter støttebekendtgørelsens § 35 ikke udløser krav om bankgaranti, men reelt er tale om en "entreprenørstyret model", må støttebekendtgørelsens 34. stk. 4 [§ 34. nr. 4] anvendes analogt, og der må derfor stilles krav om bankgaranti.
..."
Herefter gør sagsøger gældende, at det ved sagens afgørelse skal lægges til grund, at
°
G1 A/S allerede i 2002 havde stillet garanti for, at sagsøger ikke ville lide tab som følge af, at der var usolgte andelsboliger, f.eks. tab som følge af manglende boligafgift vedrørende de usolgte andele.
°
Aftalen fra 2004 alene er en udmøntning af garantistillelsen fra 2002, hvorfor aftalen ikke skaber nye rettigheder eller pligter for sagsøgeren i relation til selve garantien, og
°
G1 A/S var forpligtet til at stille den pågældende garanti overfor sagsøger ifølge Støttebekendtgørelsen, idet den godkendende myndighed kommunen - var af den opfattelse, at Støttebekendtgørelsens § 34, nr. 4 fandt analog anvendelse.
På baggrund heraf er det sagsøgers opfattelse, at sagen herefter indeholder følgende to spørgsmål
1.
Hvorledes skulle betalinger fra G1 A/S til sagsøger under henvisning til garantien fra 2002 behandles skattemæssigt?
2.
Ændres den skattemæssige behandling af disse beløb udbetalt under garantien fra 2002 af det forhold, at garantien i praksis blev udmøntet ved aftalen, som alene blev indgået for at begrænse G1 A/Ss tab?
Sagsøger gør gældende, at betalinger fra G1 A/S til sagsøger under henvisning til garantien fra 2002 rettelig må betegnes som erstatningsydelser.
Erstatningsydelser beskattes efter statsskattelovens almindelige principper på samme måde som den indtægt, erstatningen skal kompensere for, jf. således ligningsvejledningen 2010-1, E.A.1.3.3 (materialesamlingen side 50). Er indtægten skattepligtig er erstatningen skattepligtig og er indtægten skattefri er erstatning ligeledes skattefri.
Da sagsøger ikke er skattepligtig af indtægter ved handel med medlemmerne, dvs. ikke er skattepligtig af andelshavernes betaling af boligafgift, må en erstatningsbetaling som træder i steder for boligafgiften ligeledes anses som en skattefri indtægt. Herefter er det sagsøgers påstand, at betaling under garantien fra 2002 må anses for erstatningsbetaling for indtægter, som ville have været skattefri for sagsøger, hvorefter erstatningsbetalingen også er skattefri.
Ovenstående spørgsmål 1 må derfor efter sagsøgers opfattelse besvares med, at betalingerne skal anses for skattefri erstatningsydelser.
Det er endvidere sagsøgers opfattelse, at da aftalen i realiteten alene er en udmøntning af garantistillelsen fra 2002, skaber aftalen ikke nye rettigheder eller pligter for sagsøgeren i relation til selve garantien, hvorefter betalinger til sagsøger under henvisning til aftalen i realiteten skal anses som betalinger under henvisning til garantien fra 2002. Herefter er der intet grundlag for at anse G1 A/Ss betalinger til sagsøger for skattepligtige, alene under henvisning til formuleringen af aftalen. Ovenstående spørgsmål 2 må derfor efter sagsøgers opfattelse besvares benægtende.
Sagsøger gør i denne forbindelse gældende, at der ved sagens afgørelse skal henses til realiteten bag aftalen, og ikke blot aftalens formelle indhold. Det skal understreges, at sagsøger ikke har modtaget anden betaling fra G1 A/S end den i sagen omhandlede. Der er således ikke sket betaling under henvisning til både garantien som aftalen, og aftalen skal også af denne grund alene anses som en udmøntning af garantien.
..."
Skatteministeriet har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit sammenfattende processkrift, hvoraf fremgår blandt andet
"...
Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det gældende, at lejeindtægterne er indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed, og at indtægterne derfor skal medregnes til sagsøgerens skattepligtige indkomst, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, jf. lovens § 1, stk. 4 (materialesamlingen side 2-3).
Ifølge selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, som sagsøgeren er omfattet af, skal indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed medregnes til den skattepligtige indkomst.
I sagen har der været tale om indtægter ved udleje af fast ejendom. Det fremgår direkte af selskabsskattelovens § 1, stk. 4, at sagsøgerens lejeindtægter herefter er indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed og derfor skal medregnes til sagsøgerens skattepligtige indkomst. Selskabsskattelovens § 1, stk. 4 (1. pkt.) lyder
"Som indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed for de i stk. 1, nr. 6, omhandlede foreninger mv. betragtes indtægt ved næringsvirksomhed eller anden forretningsvirksomhed, herunder indtægt ved drift, udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom"
Skattepligten er således knyttet til arten af den virksomhed, der udøves (udlejning af fast ejendom), jf. også UfR 1971,78 H (materialesamlingen side 2), og for pligten til at svare skat af lejeindtægterne er det således ikke relevant, hvad formålet og baggrunden for lejeaftalen har været.
Dette fremgår tillige meget klart af lovmotiverne til selskabsskattelovens § 1, stk. 4, som affattet ved lov nr. 255 af 11. juni 1960, jf. Folketingstidende 1959/60, tillæg A. sp. 1050 (materialesamlingen side 6)
"I § 1, stk. 2 [nu stk. 4], indeholdes en definition på "indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed". Efter denne definition er skattepligten knyttet til arten af den virksomhed, der udøves, medens det er uden betydning, om det er formålet med virksomheden at indvinde et overskud"
Sagsøgeren gør gældende, at der med lejebetalingerne har været tale om erstatningsbeløb, og at lejeindtægterne således er skattefri, jf. skatteforvaltningslovens § 1, stk. 5, idet de træder i stedet for indtægter ved udlejning til medlemmer af foreningen.
G1 A/S var ikke medlem af foreningen, og der er ikke hjemmel til at fortolke selskabsskattelovens § 1, stk. 5 imod dens ordlyd således, at udlejningen skulle kunne omfattes af undtagelsesbestemmelsen. Desuden bemærkes det, at sagsøgeren under alle omstændigheder har båret risikoen for G1 A/S' manglende betalingsevne.
Men herudover kan lejeindtægterne ikke anses for erstatningsbetalinger allerede fordi, der var tale om ydelser i henhold til en gensidigt bebyrdende kontrakt. G1 A/S modtog således en modydelse, leje med ret til fremleje, for lejebetalingerne, og lejeaftalen blev i øvrigt indgået i anledning af, at G1 A/S havde stillet garanti for, at sagsøgeren ikke skulle lide tab som følge af usolgte andele. Der var således ikke noget tab hos sagsøgeren at erstatte på tidspunktet for indgåelsen af lejeaftalen om de usolgte lejligheder, og selve erhvervslejeaftalen var da også udtryk for en tabsbegrænsningsdisposition i forhold til den afgivne skadesløsholdelseserklæring. Sagsøgeren oppebar således ved lejebetalingerne en indtægt, og baggrunden herfor - tabsbegrænsningsdisposition til fordel for G1 A/S - bevirker ikke, at indtægterne kan anses for andet end (skattepligtige) lejeindtægter, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, jf. lovens § 1, stk. 4. Lejeaftalen har i øvrigt hverken været bestridt af skattemyndighederne eller civilretligt af parterne, og indtægterne skal derfor også ved ligningen behandles som lejeindtægter, jf. eksempelvis UfR 1996,552 H, SKM2001.15.HR og SKM2002.148.HR (materialesamlingen side 36, 41 og 46).
Garantibestemmelsen i dagældende § 34, nr. 4 i bekendtgørelse nr. 500 af 20. juni 2002 (materialesamlingen side 8) ændrer ikke på resultatet. Bestemmelsen har intet med erstatningsansvar at gøre, men er én blandt flere betingelser for ved ansøgning at kunne opnå offentlig støtte til opførelse af private andelsboliger. Desuden var det sagsøgeren - og ikke G1 A/S - der var bygherre ved opførelsen af andelsboligerne, jf. blandt andet Totalstyringsaftalen (bilag F -E 49), og allerede af den grund har garantibestemmelsen, ifølge dens ordlyd, ingen relevans for sagen. Yderligere omhandler bestemmelsen sikkerhedsstillelse ved en uigenkaldelig pengeinstitutgaranti, hvilket skadesløsholdelseserklæringen af 20. december 2002 (bilag 4 - E59) ikke er.
..."
Rettens begrundelse og afgørelse
De omstridte beløb udgør differencen mellem det beløb, som sagsøger ville have oppebåret i lejeindtægt fra sine medlemmer, hvis alle andele var solgt, og det beløb, som sagsøger rent faktisk oppebar i lejeindtægt fra sine medlemmer i 2004 og 2005. G1 A/S havde allerede den 29. august 2002 forpligtet sig til at betale disse beløb i tilfælde af, at der var usolgte andele, når andelsboligprojektet gik fra anlæg til drift.
Det lægges til grund som ubestridt, at aftalen af 30. april 2004 mellem G1 A/S og sagsøger blev indgået alene for at begrænse udgifterne til den garanti, som G1 A/S havde stillet, og at aftalen blandt andet indebar, at G1 A/S fik rådighed over de usolgte andele med henblik på blandt andet fremleje.
Aftalen havde således ikke til formål at skaffe sagsøger indtægter, men må efter såvel sin ordlyd som sit indhold betragtes som en reel udlejning af de usolgte andele til G1 A/S.
Selskabsskattelovens § 1, stk. 4, 1. pkt. har følgende indhold
"Som indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed for de i stk. 1. nr. 6, omhandlede foreninger mv. betragtes indtægt ved næringsvirksomhed eller anden forretningsvirksomhed, herunder indtægt ved drift, udlejning eller bort forpagtning af fast ejendom."
I forarbejderne til bestemmelsen, jf. Folketingstidende 1959/60, tillæg A, sp. 1050, fremgår følgende
"I § 1, stk. 2 [nu stk. 4], indeholdes en definition på "indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed". Efter denne definition er skattepligten knyttet til arten af den virksomhed, der udøves, medens det er uden betydning, om det er formålet med virksomheden at indvinde et overskud".
Forholdet må således efter sin art betegnes som erhvervsmæssig virksomhed, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1. nr. 6, jf. stk. 4. og de omstridte beløb, som G1 A/S ville have været forpligtet til at betale til sagsøger - også uden at have lejet de usolgte andele - må som følge heraf betragtes som en skattepligtig indtægt.
Skatteministeriet skal herefter frifindes.
Henset til, at sagen har principiel karakter og videregående betydning, og at den vindende part er en offentlig myndighed, skal ingen af parterne betale sagsomkostninger til den anden part.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.
Ingen af parterne betaler sagsomkostninger til den anden part.