Parter
A og B
(Advokat Erik de Fønss v/ adv.fm. Christian Junge)mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/Christian Andersen
Afsagt af byretsdommerne
Gitte Cordes, Bo Østergaard og Peer Rønning-Jølver
Sagens baggrund og parternes påstande
Sagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgerne har ret til et standardiseret fradrag efter ligningslovens § 15 P, stk. 2, 3. pkt., i indkomståret 2003 i forbindelse med udlejning af deres ejerlejlighed på ....
Sagsøgeren har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at det skattepligtige resultat for indkomståret 2003 ved udlejning af ejendommen ... for hver af sagsøgerne nedsættes til 375 kr. i overensstemmelse med det selvangivne.
Sagsøgte har påstået frifindelse.
Oplysningerne i sagen
Landsskatteretten afsagde den 6. november 2006 sålydende kendelse
"...
Klagen vedrører beregning af overskud ved udlejning af ejendommen ..., samt anvendelse af ligningslovens § 15 P i forbindelse med erhvervsmæssig udlejning.
Landsskatterettens afgørelse
Overskud ved udlejning af ...
9.951 kr.
Selvangivet med 375 kr.
Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.
Møde mv.
Klagerens repræsentant har haft møde med Landsskatterettens sagsbehandler (forhandling).
Sagens oplysninger
Klageren har den 28. januar 2002 erhvervet 50 % ejendommen ... Ejendommen er vurderet som en ejerlejlighed på 82 m2. Klageren og hendes medejer har været tilmeldt adressen i folkeregisteret fra den 22. januar 2002 til den 1. august 2003. Ved lejekontrakt underskrevet den 31. juli 2003 udlejes ejendommen tidsbegrænset fra og med den 15. august 2003 til og med den 14. juli 2006.
Skatteankenævnets afgørelse
Udlejning af hele ejendommen beskattes som personlig indkomst fra udlejningens begyndelse, jf. statsskattelovens § 4 og personskattelovens § 3.
Til støtte for afgørelsen har skatteankenævnet anført, at ligningslovens § 15 P ikke kan finde anvendelse, idet der i indkomståret 2003 er påbegyndt en erhvervsmæssig udlejning, som ikke kan anses for omfattet af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 6, men i stedet af samme lovs § 3. Da der således ikke på sigt er tale om udlejning en del af året, kan regelsættet i ligningslovens § 15 P ikke anvendes, selv om der alene er tale om udlejning i en del af året i det år hvor udlejningen påbegyndes, jf. TfS 1996.3 06.
Klagerens påstand og argumenter
Repræsentanten har fremsat påstand om, at ansættelsen nedsættes til det selvangivne.
Til støtte for den fremsatte påstand har repræsentanten anført, at ligningslovens § 15 P giver ejere af helårsboliger, som er omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4, mulighed for at opgøre overskuddet efter standardiserede regler i tilfælde hvor helårsboligen, har været udlejet en del af året mod at der samtidig beregnes ejendomsværdiskat i udlejningsperioden. Ejendomme har været anvendt som bolig af ejerne i en del af året og har været udlejet som bolig i den resterende del af året, og dermed er betingelserne for at anvende ligningslovens § 15 P, stk. 2 opfyldt. Ligningslovens § 15 P sondrer ikke mellem egentlig erhvervsmæssig udlejning og anden form for udlejning, og det spiller ikke nogen rolle, som forudsat af skatteankenævnet, om udlejningen er aftalt for en kortere eller længere periode. Loven opstiller alene to betingelser for at anvende standardfradragsreglen i ligningslovens § 15 P, stk. 2. Først at der er tale om en helårsbolig omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4 og dernæst at boligen har været udlejet en del af året. Begge betingelser er opfyldt i indkomståret 2003 og klageren træffer derfor selv valget mellem standardfradraget eller fradrag for faktiske udgifter. Endvidere bemærkes, at ligningslovens § 15 P ikke indeholder vilkår om, at udlejningen ikke må gå ud over indkomståret.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Det fremgår af ligningslovens § 15 P, stk. 2, at ejere af en helårsbolig omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4, der udlejer boligen en del af indkomståret til beboelse, ved indkomstopgørelsen kan vælge kun at medregne den del af bruttolejeindtægten, der overstiger et bundfradrag, der beregnes efter § 15 P, stk. 1, 3. pkt.
Ejendommen ..., er for så vidt omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4. Af ejendomsværdiskattelovens § 1, stk. 1 fremgår imidlertid, at ejendomme, der udlejes erhvervsmæssigt ikke omfattes af ejendomsværdiskatteloven.
Da lejeforholdet vedrørende ejendommen har bestået uændret over en sammenhængende række af indkomstår fra 15. august 2003 til 14. juli 2006, må ejendommen allerede i etableringsåret 2003 anses for at være erhvervsmæssigt udlejet og således ikke omfattet af ejendomsværdiskatteloven. Bestemmelsen i ligningslovens § 15 P, stk. 2 kan derfor ikke finde anvendelse. Idet den talmæssige opgørelse af overskuddet ikke er bestridt stadfæstes skatteankenævnets afgørelse.
..."
Parternes synspunkter
Sagsøgeren har i sit påstandsdokument anført følgende hovedanbringender, der er gentaget og uddybet under hovedforhandlingen:
"Det gøres gældende,
at
ejendommen ... kun indeholder en selvstændig lejlighed og derfor efter sin art er omfattet af ejendomsværdi-skattelovens § 4 nr. 1,
at
sagsøgerne har ejet lejligheden gennem hele indkomståret,
at
ejendommen ... var udlejet en del af indkomståret 2003, og
at
ejendommen i perioden fra 1. januar - 15. august 2003 tjente som sagsøgernes egen bolig,
at
sagsøgerne på den baggrund kan vælge kun at medregne lejeindtægter i det omfang de overstiger et bundfradrag beregnet som 1 1/3 % af grundlaget for beregning af ejendomsværdiskat, dog minimum 24.000 kr. pr. år, jf. ligningslovens § 15 P, stk. 2, 3. pkt.,
at
sagsøgerne i konsekvens heraf ikke har mulighed for at fratrække de faktiske udgifter forbundet med udlejningen, jf. ligningslovens § 15 P, stk. 1, 4. pkt., jf. stk. 2, 4. pkt.,
at
sagsøgers valg af beskatning ifølge § 15 P, stk. 2, indebærer, at der beregnes ejendomsværdiskat i udlejningsperioden fra 15. august - 31. december 2003, jf. bestemmelsens sidste pkt.,
at
beregning af ejendomsværdiskat i udlejningsperioden 15. august -31. december ikke er udtryk for beskatning af faktisk rådighed over bolig i egen ejendom,
at
valget af beskatning efter § 15 P, stk. 2, 3. pkt. står ejeren frit for, når betingelserne herfor er opfyldt,
at
den standardiserede beskatning retter sig mod overskud af udlejningen,
at
sagsøgers adgang til at benytte reglerne i virksomhedsskatteloven er fastslået ved domstolene, jf. afgørelsen refereret som TfS 1996.298 Ø, hvor skatteministeriet tog bekræftende til genmæle overfor skatteyderens påstand, og skatteministeriets kommentar i TfS 1996.218, samt
at
Landsskatterettens antagelse om, at særreglen i ligningslovens § 15 P, stk. 2, ikke finder anvendelse i tilfælde, hvor udlejningen videreføres i efterfølgende indkomstår savner belæg i lovbestemmelsen, dens forarbejder og praksis i tilknytning hertil.
..."
Sagsøgte har i sit påstandsdokument anført følgende hovedanbringender, der er gentaget og uddybet under hovedforhandlingen:
"Spørgsmålet i sagen er, om sagsøgerne har ret til et standardiseret fradrag efter ligningslovens § 15 P, stk. 2, 3. pkt., i indkomståret 2003 i forbindelse med udlejning af deres ejerlejlighed på ....
Efter ligningslovens § 15 P, stk. 2, 3. pkt., er der ret til standardiseret fradrag for "ejere af en helårsbolig, som er omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4, der udlejer boligen en del indkomståret til beboelse... "
Det følger af bestemmelsen, at der kun er ret til standardiseret fradrag, hvis boligen er omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4. Der er for så vidt enighed mellem parterne om, at sagsøgernes ejerlejlighed som sådan er omfattet af definitionen i ejendomsværdi-skattelovens § 4, nr. 1, der vedrører "ejendomme, som kun indeholder en selvstændig lejlighed".
Ved erhvervsmæssig udleje finder ejendomsværdiskattelovens § 4 imidlertid slet ikke anvendelse, jf. § 1, stk. 1, 2. pkt. Der er enighed mellem parterne om, at sagsøgernes udlejning må karakteriseres som erhvervsmæssig allerede fra den 15. august 2003 (processkrift 1, side 3, 3. afsnit). Når ligningslovens § 15 P, stk. 2, 3. pkt., henviser til ejendomsværdiskattelovens § 4, følger det af en naturlig sproglig forståelse, at det er en betingelse, at § 4 finder anvendelse i ejendomsværdiskattelovens forstand. Henvisningen til ejendomsværdiskattelovens § 4 er således en henvisning til ejendomsværdiskatteloven som sådan. Dette har også støtte i ejendomsværdiskattelovens § 4, der indeholder en definition af de ejendomme, som "ejendomsværdiskatten omfatter... ".
Dette fortolkningsresultat støttes af, at der for ejere, der benytter reglen i ligningslovens § 15 P, stk. 2, 3. pkt., beregnes ejendomsværdiskat efter ejendomsværdiskatteloven i udlejningsperioden, jf. § 15 P, stk. 2, 6. pkt., mens der ved erhvervsmæssig udleje netop ikke beregnes ejendomsværdiskat, jf. ejendomsværdiskattelovens § 1, stk. 1, 2. pkt. Dette hænger sammen med, at der kun beregnes ejendomsværdiskat for ejendomme, der benyttes af ejeren selv, jf .Ligningsvejledningen 2008-1, punkt A.G.1. Ved delvis udlejning af et værelse i en helårsbolig, eller periodevis udleje af et sommerhus, er der ifølge ligningsvejledningen ikke tale om erhvervsmæssig udlejning, og ejeren anses derfor for at (kunne) benytte ejendommen selv, jf. Ligningsvejledningen 2008-1, punkt A.G.1.2. Det samme må antages at gælde for udlejning af en helårsbolig en del af året, det vil sige udlejning, som ikke er kontinuerlig og varig, jf. hertil ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 1, 2. pkt., hvorefter ejendomsværdiskatten ikke nedsættes bl.a. ved udlejning efter ligningslovens § 15 P, stk. 2, 3. pkt. Ejendomsværdiskat beregnes således kun, hvis ejeren selv kan benytte boligen, hvilket sagsøgerne ikke kunne efter den 15. august 2003.
Hertil kommer, at "en del af indkomståret" skal fortolkes således, at det alene omfatter udlejning af en vis kortere varighed, men derimod ikke omfatter kontinuerlig og vedvarende udlejning.
Reglerne om udlejning af helårsbolig blev vedtaget samtidig med reglerne i ligningslovens § 15 P, stk. 1, om værelsesudlejning. Reglerne om værelsesudlejning tager sigte på den situation, at ejeren/lejeren bevarer rådigheden over boligen, jf. Ligningsvejledning 2008-1, pkt. A.G.1.2. Da reglerne er vedtaget samtidig, må det samme antages at være tilfældet ved udlejning af en helårsbolig en del af året, således at reglen i ligningslovens § 15 P, stk. 2, alene omfatter de situationer, hvor udlejningen af boligen er helt sporadisk.
Heroverfor står erhvervsmæssig, dvs. kontinuerlig og vedvarende, udlejning, hvor ejeren/ lejeren netop ikke selv kan benytte boligen. I det tilfælde skal udlejningen betragtes som erhvervsmæssig i hele perioden, uanset om den begynder eller ophører midt i et indkomstår, jf. hertil TfS 1996, 306 DEP. En sådan kontinuerlig og vedvarende udlejning kan ikke antages at være omfattet af den lempelige regel i ligningslovens § 15 P, stk. 2."
Rettens begrundelse og afgørelse
Der er mellem parterne enighed om, at sagsøgernes udlejning af den omhandlede ejerlejlighed er erhvervsmæssig fra lejemålets indgåelse den 15. august 2003.
Det fremgår af ejendomsværdiskattelovens § 1, stk. 1, 2. pkt., at ejendomme, som udlejes erhvervsmæssigt, ikke er omfattet af loven.
Da det er en betingelse for foretagelse af det standardiserede fradrag efter ligningslovens § 15 P, stk. 2, 3. pkt., at ejendommen er omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4, kan reglen herefter ikke benyttes af sagsøgerne.
Sagsøgtes påstand om frifindelse tages derfor til følge.
Ved fastsættelsen af sagens omkostninger har retten lagt vægt på sagens karakter og udfald. Efter de vejledende satser for fastsættelsen af et passende beløb til dækning af udgifter til advokatbistand, som retten ikke har fundet grundlag for at fravige, tilkendes sagsøgte herefter i alt 15.000 kr., som dækker udgiften til advokatbistand og udgiften til fremstilling af materialesamling.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.
Sagsøgerne, A og B, skal inden 14 dage betale 15.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.