Byrets dom af 26. juni 2008 i sag BS C2-752/2007

Parter

H1 Holding A/S
(Advokat Christian Falk Hansen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved Birgitte Kjærulff Vognsen)

Afsagt af byretsdommer

Poul Henrik Pedersen

Sagens baggrund og parternes påstande

A, som er direktør og hovedaktionær hos sagsøgeren H1 Holding A/S har i 2002 og 2003 udført konsulentopgaver for selskabet H2 ApS, i hvilket selskab han var direktør og ejer af 50 pct. af anparterne. Konsulentydelserne er faktureret af og indtægtsført hos det sagsøgende selskab.

Denne sag, som er anlagt den 24. april 2007, angår spørgsmålet om, hvem der er rette indkomstmodtager af disse konsulenthonorarer.

Sagsøgeren har nedlagt påstand om, at Skatteministeret tilpligtes at anerkende, at sagsøgeren skal anses som rette indkomstmodtager af de af selskabet modtagne konsulenthonorarer fra datterselskabet H2 ApS på 120.000 kr. i indkomståret 2002 og 139.636 kr. i indkomståret 2003.

Sagsøgte har nedlagt påstand om frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten traf afgørelse den 24. januar 2007. Det hedder i landsskatterettens kendelse blandt andet:

"...

Selskabet (sagsøgeren) er stiftet af A, som er hovedaktionær og eneste direktionsmedlem i selskabet.

...

Ifølge årsrapporterne for indkomstårene 2002 og 2003 er der ikke afholdt lønudgifter til ansatte i selskabet. Der er ikke fremlagt nogen direktøraftale mellem A og selskabet.

I indkomståret 2000 har selskabet haft huslejeindtægter på 54.940 kr. I indkomståret 2001 havde selskabet ingen indtægter. I indkomståret 2002 medregnede selskabet et konsulenthonorar på 120.000 kr. For indkomståret 2003 blev indtægtsført konsulenthonorar på 139.636 kr.

Konsulenthonoraret er udbetalt fra det af selskabet 50 pct. ejede selskab, H2 ApS, hvor A var ansat og medlem af direktionen indtil 26. april 2004. De resterende 50 pct. af H2 ApS var ejet af en uafhængig part.

I indkomståret 2002 er der udstedt 2 fakturaer for udført konsulentassistance. I indkomståret 2003 er der udstedt 6 fakturaer for konsulentassistance. Det fremgår ikke af fakturaerne, hvem der er udsteder, men det oplyste bankkontonummer tilhører selskabet. På fakturaerne er oplyst, at det udførte arbejde vedrører konsulentbistand. Det er oplyst, af selskabets revisor, at det er A, som har udført arbejdet, samt at konsulentydelserne vedrører pc-programmering.

Der er fremlagt en overenskomst mellem H2 ApS (køber) og selskabet (sælger) dateret den 14. december 2001, hvoraf fremgår:

"Der er imellem ovenstående parter aftalt, at køber kan erhverve specialviden fra sælger i den udstrækning det måtte være nødvendigt for at løse opgaverne for alle købers kunder.

Det præciseres hermed, at det kun er opgaver, der ikke er hidrørende den daglige ledelse som kan faktureres.

Honoraret for opgaverne kan variere fra opgave til opgave.

Opgaven kan opsiges af begge parter med 3 måneders varsel."

A har fra H2 ApS modtaget 239.106 kr. som løn for indkomståret 2001, 361.505 kr. som løn for indkomståret 2002 og 273.003 kr. som løn for indkomståret 2003.

...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

En indtægt, der efter statsskattelovens § 4 skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, skal henføres til beskatning hos den, hvor indtægten er oppebåret.

Der har ikke været en ansættelsesaftale mellem A og selskabet. A var på det omhandlede tidspunkt ansat og medlem af direktionen i H2 ApS. Af årsregnskaberne for selskabet fremgår, at der ikke har været ansatte i selskabet og, at der ikke har været afholdt eksterne udgifter som kunne dokumentere, at selskabet var at anse som rette indkomstmodtager. Under disse omstændigheder og henset til, at det var A, der personligt udførte arbejde, kan overenskomsten mellem selskabet og H2 ApS ikke tillægges afgørende vægt. Det bemærkes endvidere, at selskabet er et holdingselskab, der normalt ikke leverer konsulentydelser. Endeligt kan det, at selskabet løbende har bogført samt løbende momsafregnet de omhandlede beløb i dette tilfælde ikke tillægges afgørende betydning.

De omhandlede dispositioner er udtryk for en vilkårlig placering af indkomsten. Det er således ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at selskabet er rette indkomstmodtager af vederlaget for konsulentassistancen udført af A personligt.

A må således personligt anses for at være rette indkomstmodtager af de omhandlede beløb.

Skattemyndighedens afgørelse stadfæstes.

..."

Det sagsøgende selskabs formålsparagraf er sålydende

"...

Selskabets formål er at drive virksomhed som holdingselskab samt gennem datterselskaber at drive handel og industri samt import og eksport.

..."

Det sagsøgende selskab har den 22. marts 2000 solgt 50 pct. af anpartskapitalen i H2 ApS til G1 Holding ApS.

BB har på intet tidspunkt været involveret i den daglige drift af H2 ApS, idet han alene har fungeret som passiv investor i virksomheden. BB har som følge heraf ikke modtaget nogen løn fra H2 ApS. Det var i de omhandlede indkomstår A alene, som varetog det overordnede ansvar for ledelsen i H2 ApS.

Den aftale, som i december 2001 blev indgået mellem det sagsøgende selskab og H2 ApS om køb af specialviden er på H2s vegne underskrevet af såvel A som af BB.

Af sagsøgerens selvangivelse for 2002 fremgår, at selskabet dette indkomstår havde fremført et skattemæssigt underskud på 53.299 kr fra tidligere indkomstår.

Af fakturaerne fra det sagsøgende selskab til H2 ApS fremgår blandt andet:

"...

Dato	Tekst	Antal Enhed	Pris Rabat	Beløb
1. juli 2002	Konsulentbistand 1. halvår 2002	100 timer	600 kr.	60.000 kr.
31. dec. 2002	Konsulentbistand 2. halvår 2002	100 timer	600 kr.	60.000 kr.
31. jan. 2003	Konsulentydelse for jan. 2003	16,66 timer	600 kr.	9.996 kr.
28. feb. 2003	Konsulentydelse for feb. 2003	17 timer	600 kr.	10.200 kr.
31. marts 2003	Konsulentbistand for marts 2003	17 timer	600 kr.	10.200 kr.
4. juni 2003	Konsulentbistand for 2. kvartal 2003	50 timer	600 kr.	30.000 kr.
31. juli 2003	Konsulentbistand for juli 2003	16,7 timer	600 kr.	10.200 kr.
1. jan. 2004	Konsulentbistand for aug. 2003	1. stk.	10.000 kr.	10.000 kr.
1. jan. 2004	Konsulentbistand for sep. 2003	1. stk.	10.000 kr.	10.000 kr.
1. jan. 2004	Assistance for okt.	36,75 timer	300 kr.	11.025 kr.
	...
1. jan. 2004	Assistance for nov.	74,75 timer	300 kr.	22.425 kr.
	...
1. jan. 2004	Assistance for dec.	49 timer	300 kr.	14.700 kr.

..."

Det fremgår af det sagsøgende selskabs årsregnskaber for 2002 og 2003. at sagsøgeren ikke i disse år havde anden omsætning end konsulenthonorarerne. Det sagsøgende selskab har ikke i indkomstårene forud for 2002 og 2003 erhvervet indtægter i form af konsulenthonorarer, og A har ikke forud for 2002 udført programmeringsopgaver eller konsulentopgaver for H2 ApS.

Der er ingen beløbsmæssige uoverensstemmelser mellem parterne.

Forklaringer

A har forklaret, at han er ingeniør og HD i afsætning. I 1998 påbegyndte han egen virksomhed med udlejningsejendomme, spilleautomater og elektriske installationer. I 1999 splittede han sin virksomhed op, således at elektro-delen blev skilt ud og fortsatte i selskabet H2X ApS, som han var eneanpartshaver i. I forbindelse med, at BB overtog halvdelen af anpartskapitalen i dette selskab, skiftede det navn til H2 ApS. Selskabet beskæftigede sig blandt andet med opbygning af eltavler og elektroniske styringssystemer til større maskinanlæg. Vidnet indtrådte på samme tidspunkt i BBs virksomhed G2 ApS med 50 pct., således at de i begge selskaber var ligeværdige parter. H2 ApS havde i 2002 - 2003 6 - 7 ansatte. Der var tale om teknikere og montører. Vidnet var selskabets direktør og forestod ledelsen af selskabet. Baggrunden for den aftale, som selskabet i december 2001 indgik med det sagsøgende selskab var, at der var kommet nogle ekstraordinære opgaver ind, som selskabets teknikere og montører ikke var i stand til at løse. Vidnet og BB blev derfor enige om, at vidnet på konsulentbasis skulle ind og løse disse opgaver. Der var tale om hard-core programmeringsopgaver. H2 ApS har hverken før eller siden løst opgaver af denne art. Vidnet og BB satte sig sammen og drøftede, om selskabet var i stand til at påtage sig opgaven. Vidnet ville gerne konsolidere det sagsøgende selskab, og det var derfor dette selskab, der udstedte fakturaerne. Vidnet tror nok, at han har brugt flere timer på konsulentopgaverne, end det fremgår af fakturaerne. Timeantallet er fastsat efter drøftelse med BB. BB var ikke involveret i den daglige drift, men kørte G2. BB havde ikke nogen holdning til, om konsulentopgaverne blev faktureret af vidnet personlig eller af et selskab. Vidnet har ikke hævet løn hos sagsøgeren, fordi han gerne ville konsolidere selskabet. Det har ikke haft nogen betydning, at der forelå et uudnyttet skattemæssigt underskud. Det var ikke ved at blive forældet, og sagsøgeren var sambeskattet med flere andre selskaber. Der er således ikke opnået nogen skattefordel ved at lade indtægterne indgå i det sagsøgende selskab.

Parternes synspunkter

Sagsøgeren har til støtte for sin påstand gjort gældende, at det er fast antaget i den skatteretlige teori og praksis, at skattemyndighederne som udgangspunkt skal anerkende en af skatteyderen valgt virksomhedsopdeling og virksomhedsstruktur med de skattemæssige konsekvenser dette kan have. Dette gælder under forudsætning af, at opdelingen er forretningsmæssigt begrundet og at samhandlen foregår på markedsvilkår. Der er ingen regler, der forhindrer dette, og der er tale om en helt legal og sædvanlig fremgangsmåde, som blandt andet kan være motiveret af et ønske om hæftelsesbegrænsning. Der forelå en klar forretningsmæssig begrundelse for sagsøgerens udfakturering af de omtvistede konsulenthonorarer. Der var tale om ekstraordinære opgaver, som ingen i H2 ApS kunne løse bortset fra A. Konsulenthonorerne er fastsat i overensstemmelse med den aftale, der blev indgået i december 2001. Der er foretaget løbende fakturering, og aftalen er fuldt ud efterlevet. Der er således ikke tale om en vilkårlig overførsel af beløbet til sagsøgeren. Beløbene er løbende bogført, og der er løbende foretaget momsafregning. Der er ikke grundlag for korrektion i medfør af ligningslovens § 2, idet konsulenthonorarerne er fastsat i overensstemmelse med markedsvilkårerne. Det er uden betydning, at der ikke har været ansatte og udgifter hertil hos sagsøgeren i de omhandlede indkomstår. Det er fast antaget, at det ikke kan anfægtes, at en person, der vælger at drive konsulentvirksomhed via et selskab, undlader at hæve løn hos det pågældende selskab. Selskabsindehaveren har således ret til, at konsolidere sit selskab i stedet for at hæve løn. Det fremgår af Ligningsvejledningen 2008 afsnit S.F.4., at der som hovedregel ikke skal foretages lønfiksering. Sagsøgerens fakturering af konsulenthonorarerne var ikke motiveret af skattemæssige hensyn. På grund af sambeskatningen mellem selskaberne var der ingen risiko for, at det skattemæssige underskud i det sagsøgende selskab ikke ville blive udnyttet. Hvis A havde haft et ønske om at overføre midler fra H2 ApS til det sagsøgende selskab uden at der blev leveret en modydelse herfor, havde han i øvrigt været fuldt ud berettiget hertil i henhold til reglerne om skattefri datterselskabsudbytter, jf. selskabsskattelovens § 13. Det har klart formodningen imod sig, at BB ville have accepteret, at de omtvistede konsulenthonorarer blev overført fra H2 ApS til sagsøgeren, hvis A reelt ikke havde leveret en modydelse i form af konsulentassistance herfor. Der var i denne henseende klare interessemodsætninger mellem BB og A. Hvis skattemyndighederne får medhold i denne sag vil det have den urimelige konsekvens, at konsulenthonorarerne bliver beskattet med over 100 pct. Der vil ikke være tale om dobbeltbeskatning, men om triplebeskatning, idet beløbet først beskattes hos A, derefter som et skattepligtigt tilskud hos sagsøgeren og så igen hos A, når han trækker pengene ud at det sagsøgende selskab. Der er ikke holdepunkter for, at der er betalt sagsøgeren et fast månedligt vederlag.

Sagsøgte har til støtte for sin påstand gjort gældende, at A og ikke sagsøgeren er rette indkomstmodtager. Det var A, der udførte arbejdet, var ansat i, medlem af direktionen og medejer af H2 ApS, som var det selskab arbejdet blev udført for. Vederlaget må betragtes som almindelig lønindkomst, og lønindkomst skal beskattes hos den, der har udført arbejdet. En lønmodtager kan ikke sætte sig selv på aktier. Udførelse af konsulentopgaver, som de omhandlede falder uden for sagsøgerens formål. Sagsøgeren har ikke forud for 2002 og 2003 erhvervet indtægter i form af konsulenthonorarer. Der har ikke foreligget nogen ansættelsesaftale mellem sagsøgeren og A. Beløb der udbetales til en direktør kan ikke overføres til et selskab i skattemæssig henseende og kan aldrig blive andet end almindelig lønindkomst. Et selskab kan ikke anses for rette indkomstmodtager for så vidt angår lønindkomst, og sagsøgeren har ikke godtgjort, at A har udført arbejde ud over sit direktørarbejde. Der er tale om interesseforbundne parter, og det har ikke haft nogen betydning for BB, hvordan det samlede beløb som A skulle have, blev splittet op. Vederlaget er næsten det samme måned for måned gennem de 2 år. At beløbene skulle betales til sagsøgeren og ikke til A må anses for skattemæssigt motiveret, idet sagsøgeren kunne udnytte et skattemæssigt underskud. Der har været tale om en vilkårlig placering af indtægten hos sagsøgeren.

Rettens begrundelse og afgørelse

Det sagsøgende selskab har ifølge sine vedtægter som formål at drive virksomhed som holdingselskab samt gennem datterselskaber at drive handel og industri samt import og eksport.

Der foreligger ikke nogen ansættelsesaftale mellem sagsøgeren og A, og sagsøgeren har ikke haft lønudgifter i 2002 og 2003. Sagsøgeren har endvidere ikke de pågældende år haft andre indtægter end de omhandlede konsulenthonorarer, som - bortset fra det sidste kvartal - blev faktureret med nøjagtig 10.000 kr. om måneden eller i hvert fald beløb, der ligger ganske tæt herpå.

Der forelå ikke nogen interessemodsætning mellem A og BB i relation til spørgsmålet om, hvorvidt konsulenthonorarerne skulle placeres hos sagsøgeren eller hos A personlig.

Det arbejde, der har begrundet konsulenthonorarerne, blev udført af A, der var direktør hos modtageren af ydelserne, H2 ApS.

Det kan på denne baggrund tiltrædes, at de omhandlede dispositioner af Landsskatteretten er taget som udtryk for en vilkårlig placering af indkomsten.

Der er efter det anførte ikke grundlag for at henføre konsulenthonorarerne til beskatning hos andre end hos den, der har udført arbejdet, d.v.s. A. Sagsøgtes frifindelsespåstand tages derfor til følge.

Efter sagens udfald skal sagsøgeren betale sagsøgte sagsomkostninger. Sagsomkostningsbeløbet 20.590 kr.er fastsat således, at 18.750 kr skal dække sagsøgtes udgifter til advokat incl. moms, mens 1.840 kr. skal dække udgifterne til en materialesamling incl. moms.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte Skatteministeriet frifindes.

I sagsomkostninger betaler sagsøgeren H1 Holding A/S inden 14 dage 20.590 kr. til sagsøgte Skatteministeriet.