Parter
H1 ApS
(v/adv. Lars Lauge Nielsen v/adv.fm. Cecilie Terndrup)
Mod
Skatteministeriet
(v/Kammeradvokaten v/adv. Birgitte Kjærulff Vognsen v/adv.fm. Anne Rold)
Afsagt af Byretsdommer
Dorit Kring
Sagen er anlagt den 21. februar 2019.
Påstande
Sagsøgeren, H1 ApS, har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøgerens skatteansættelse for indkomståret 2012 skal nedsættes med 250.241 kr. og for indkomståret 2013 skal nedsættes med 418.000 kr.
Subsidiært har H1 ApS (herefter selskabet) nedlagt påstand om, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling hos skattemyndighederne.
Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.
Sagsfremstilling
Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling.
Selskabet har klaget til Landsskatteretten over en afgørelse fra SKAT af 24. juni 2016, hvorefter maskeret udlodning til selskabets hovedanpartshaver blev ansat til henholdsvis 250.241 kr. for 2012 og 418.000 kr. for 2013. Landsskatteretten traf følgende afgørelse den 23. november 2018:
” Faktiske oplysninger
H1 ApS (cvr.nr. …11) er stiftet d. 3. september 2004. Selskabet er registreret med branchekode 61000 Køb og salg af fast ejendom.
KP har i henhold cvr-registret været registret som ejer siden selskabets stiftelse, og har været direktør i selskabet siden d. 12. oktober 2015. Direktøren i selskabet i indkomstårene 2012-2014 var LJ. I selvangivelserne for indkomstårene 2012 og 2013 er LJ anført som ejer af selskabet.
Selskabets revisor har den 9. juni 2016 fremsendt årsrapporten for 2015 med tilhørende bilag til selvangivelsen som tillige indeholder korrektioner til indkomstårene 2012 og 2013 til SKAT. Af selvangivelsesbilaget vedrørende det skattemæssige resultat for 2012 og 2013 er anført, at der ikke foreligger udokumenterede omkostninger.
Selskabets revisor har den 13. juni 2016 fremsendt rekonstruerede kontokort og saldobalancer af den 9. juni 2016 for indkomstårene 2012 til 2015 til SKAT. Heraf fremgår bl.a. at konto 6860 udgør en mellemregning med hovedanpartshaveren. Ultimosaldoen på mellemregningskontoen udgør -718.117,20 kr. i 2012 og -651.368,46 kr. i 2013. Ifølge revisor har selskabet foretaget kontante hævninger til løbende betalinger af de driftsomkostninger der fremgår på mellemregningen.
SKAT har på baggrund af kontoudtog for følgende konti opgjort henholdsvis kontante hævninger og betalinger for indkomstårene 2012 og 2013:
For indkomståret 2012 har SKAT på baggrund af kontoudtog for selskabet opgjort de samlede kontante hævninger til 250.241,52 kr. For indkomståret 2013 er de samlede kontante hævninger opgjort til 418.000,00 kr. Af overførselsteksterne på kontoudtogene fremgår, at de kontante hævninger udgør udbetalinger.
SKAT har, på baggrund af selskabets årsrapporter og efterfølgende indsendte saldobalancer for 2012 og 2013 opgjort de af selskabet afholdte udgifter.
De af selskaber afholdte udgifter i 2012 er på baggrund heraf opgjort af SKAT således:
Forbrugsudgifter mv. -475.395,00 kr.
Eksterne omkostninger -157.697,00 kr.
Øvrige finansielle omkostninger -902.694,00 kr.
I alt -1.535.786,00 kr.
For indkomståret 2012 har SKAT på baggrund af kontoudtog for selskabet opgjort samlede indsætninger til 1.816.334,56 kr.
De af selskaber afholdte udgifter i 2013 er af SKAT endvidere opgjort således:
Forbrugsudgifter mv. -514.356,00 kr.
Eksterne omkostninger -171.467,00 kr.
Øvrige finansielle omkostninger -621.901,00 kr.
I alt -1.307.724,00 kr.
For indkomståret 2012 har SKAT på baggrund af kontoudtog for selskabet opgjort samlede indsætninger til 1.732.210,83 kr.
SKATs afgørelse
SKAT har ansat maskeret udlodning til hovedanpartshaveren ved hævninger i selskabet til 250.241 kr. for indkomståret 2012 og 418.000 kr. for indkomståret 2013.
Som begrundelse herfor har SKAT bl.a. anført følgende:
"SKAT anser beløbene der er hævet kontant i banken på selskabets bankkonto, for at være maskeret udlodning til selskabets hovedanpartshaver LJ, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1.
Ukendte ikke dokumenterede udgifter betalt af selskabet anses for maskeret udlodning til hovedanpartshaveren jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1. Ved vurderingen heraf er der henset til, at udokumenterede pengestrømme ud af et selskab, alt andet lige, må være af-
holdt i hovedanpartshaverens interesse, i kraft af dennes dominerende indflydelse.
Udlodning til selskabets hovedanpartshaver beskattes hos denne som udbytte. Dette gælder, hvad enten udlodningen sker i form af deklareret udbytte eller i form af ydelser, der tilflyder anpartshaveren uden at denne yder et tilsvarende vederlag. Der henvises til praksis omkring maskeret udbytte jf. SKATs juridiske vejledning afsnit C,B.3.
Der er ligeledes henset til, at betalingerne/hævningerne foretaget fra selskabets konto overstiger selskabets udgifter ifølge årsrapporterne, og hævningerne kan derfor ikke anses for at skulle dække driftsudgifter (se afsnit 2.1).
( ... )
Den 17. juni er der telefonisk modtaget følgende oplysninger fra selskabets revisor (IH), vedrørende SKATs forslag til afgørelse:
Denne telefonsamtale følges samme dag op af følgende mail der af SKAT anses som en indsigelse over det fremsendte forslag til afgørelse af den 6. april 2016:
( ... )
"Som du kan se af bogholderiet starter vi med en saldo på mellemregningskonto på 541.841,22 kr. som stemmer overens med vores bogholderi fra 2011. Beløbet fremgår af det officielle årsregnskab for
2011 på side 11, hvor det er benævnt som "anden gæld" med de samme 541.841 kr."
( ... )
Det er SKATs opfattelse, at indsigelse modtaget fra revisor den 17. juni 2016, ikke ændrer SKAT's tidligere fremsendte forslag til afgørelse af 6. april 2016.
Der er i den forbindelse ud over ovenstående omtale af kontante hævninger (se afsnit 2.3) henset til følgende:
Revisor har overfor SKAT oplyst, at der er tale om et rekonstrueret årsregnskab.
Det er oplyst af revisor, at der er foretaget kontante hævninger på selskabets bankkonto til brug for betaling af selskabets udgifter m.v.
Da der er foretaget kontante hævninger på selskabets konto og samtidig betalt omkostninger med disse kontante midler, eksisterer der ekstraordinære skærpede krav i forhold til den løbende bogføring i selskabet.
Det er således ikke nok, at der bogføringsmæssigt foretages afstemninger af disse kontante hævninger og betalte udgifter, ved en efterfølgende etablering af en mellemregningskonto med selskabet, hvor der også i flere tilfælde bogføres uden at der foreligger grundlag for posteringerne.
Henset til dette tilsidesættes det fremsendte materiale med udgangspunkt i, at dette materiale ikke opfylder de grundlæggende krav i forhold til Mindstekravsbekendtgørelsen og bogføringsloven.
Da der forekommer kontante hævninger og betalinger i virksomheden anser SKAT, at de kontante hævninger der er foretaget i selskabet, er maskeret udlodning der er tilgået hovedanpartshaveren.
Mellemregningen anses etableret som en "skraldespandskonto" i forbindelse med rekonstruktionen af den indsendte saldobalance/regnskab.
Revisors kommentar i sin indsigelse om, at mellemregningens primo saldo ikke er den mellemregningssaldo der fremgår af 2011 årsregnskabet ultimo ( = 0 kr.), men derimod posten vedrørende anden gæld på 541.841 kr., er ikke godkendt af SKAT.
I årsregnskaberne for de efterfølgende år, vises der ikke en mellemregningspost i regnskabets balance.
Her er det udelukkende anden gæld der figurerer som en passiv post i regnskabet.
Denne anden gæld er således den post der afløser teksten mellemregningskonto i årsregnskabet.
En gennemgang af det indkaldte materiale for 2013, viser at der reelt og fortsat, er tale om en mellemregningskonto svarende til den der eksisterer for 2012.
Hvis revisors tilgang og bemærkninger skal tages til efterretning betyder dette, at der primo 2012 forsvinder en gældspost på 613.000 kr., hvis de 541.841 kr. er et udtryk for selskabets mellemregningskonto.
Balancen stemmer således ikke, med mindre selskabet har indfriet en gæld på 613.000 kr. inden primo 2012.
Derudover har SKAT foretaget en opgørelse over de uspecificerede betalinger, der er foretaget fra selskabets bankkonto, og sammenholdt disse med selskabets udgifter ifølge årsrapport og den efterfølgende indsendte saldobalance (se afsnit 2.1). Hvis tallene sammenholdes, ses der fortsat at være plads til kontante hævninger, der anses som maskeret udlodning i 2012 og 2013, da betalingerne fra banken overstiger de faktiske udgifter i selskabet.
Der henvises i øvrigt til Byretsdom SKM2009.348.BR. Efter bevisførelsen fandt retten, at de to sagsøgere som henholdsvis udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, og skattepligtig indtægt, jf. statsskattelovens § 4, over tre år havde hævet godt 7 mio. kr. i et selskab, der drev rengøringsvirksomhed. Det beskattede beløb var fastsat skønsmæssigt af skattemyndighederne, og retten fandt ikke grundlag for at tilsidesætte skønnet."
Klagerens opfattelse
Klageren har nedlagt påstand om, at der ikke i indkomstårene 2012 og 2013 er sket maskeret udlodning til hovedaktionæren.
Til støtte herfor er anført:
"Det indsendte og afstemte bogholderi, som også er anvendt til vurdering og godkendelse af selskabets indkomst, viser ingen maskeret udlodning, idet der pr. 31/12 2011 eksisterer en mellemregningskonto i hovedaktionærens favør på 541.841, hvilket kan dokumenteres via selskabets bogholderi for 2011. Vi anerkender dermed ikke SKATs antagelser om, at den ikke eksisterer pr. 31/12 2011."
Landsskatterettens afgørelse
Alt, hvad der af selskabet udloddes til anpartshavere medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte. Dette fremgår af ligningslovens§ 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.
Der er i indkomståret 2012 foretaget uspecificerede kontante hævninger på selskabets konto (F2-bank) på i alt 250.241,52 kr., og der er i indkomståret 2013 foretaget uspecificerede kontante hævninger på i alt 418.000,00 kr.
Det påhviler selskabet og hovedanpartshaveren at godtgøre, at de kontante hævninger på selskabets konto ikke er tilgået hovedanpartshaveren. Det anses ikke ved de fremlagte efterfølgende udarbejde kontokort for dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at hævningerne er medgået til betaling af selskabets udgifter. Der er herved også henset tit SKATs opgørelse hvoraf fremgår, at der fra selskabets konto er foretaget betalinger til drift med højere beløb end de bogførte omkostninger.
Det anses endvidere ikke for dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at hævningerne vedrører tilbagebetaling af lån på hovedanpartshaverens mellemregning med selskabet. Der er herved henset til, at der ikke løbende er ført en mellemregningskonto, og at det ikke ved hævningerne eller på anden måde er anført, at der er tale om afdrag på lån. De fremlagte efterfølgende udarbejde kontokort anses heller ikke at dokumentere, at der har været tale om afdrag på lån.
SKATs afgørelse stadfæstes.”
Der er enighed mellem parterne om, at selskabet ikke har fremlagt dokumentation for kontante hævninger i selskabet på 250.241 kr. i 2012 og 418.000 kr. i 2013.
Forklaringer
KP har forklaret, at han er samlevende med LJ. De har boet sammen i cirka 45 år. Det var ham alene, der stod for driften af selskabet i 2012, det var PT og LJ, der ejede selskabet. Han og PT havde et andet selskab, som var gået konkurs. Han var derfor bange for, at det ville være et problem, at han var direktør og ejer. ”PT” står for KP og PT. LJ har ikke haft med selskabet at gøre, bortset fra at hun nok har set regnskaberne, som hun har skulle underskrive.
Selskabet lejer boliger ud. Før finanskrisen var de købt ejendomme i Y1-by, der blev lavet om til beboelseslejligheder. Selskabet har cirka 30 udlejningsboliger. Ombygningerne af ejendommene blev gjort færdig i 2011 2013. Selskabet havde fået bevilliget lån til ejendommene før finanskrisen. Han tegnede lejligheder og satte håndværkere på til at udføre arbejdet, og selskabet havde udgifter til køb af byggematerialer. En ejendom blev næsten bygget helt om og blev til fire lejligheder. De kontante hævninger blev anvendt til køb af materialer og udgifter til håndværkere. På grund af konkursen i et andet selskab var han bange for, at selskabet ikke kunne få kredit, og derfor blev meget betalt kontant.
Han har fået kvitteringer for alt. Der er derfor også nogle kvitteringer vedrørende private udgifter, han brugte de kontanter, han havde hævet og kunne for eksempel komme til at betale en tandlægeregning. Revisoren skulle sortere, så de private udgifter ikke kom til at påvirke selskabets drift. Han kunne formentlig lige så godt have brugt et kreditkort. Selskabet skiftede fra F1-bank til F2-bank i forbindelse med, at der skulle kreditforeningslån hjem. F1-bank og F3-BANK vil ikke stå ved sine tilsagn om belåning, da lejlighederne var færdige. Selskabet havde håndværkere, der ikke kunne blive betalt, fordi F1-bank tog alle de lejebeløb, der kom ind, til afdrag på lån, og selskabet manglede penge til den øvrige drift. Han hævede kontanter for at sikre betaling af leverandører og håndværkere. Selskabet var kunde hos G1 og havde et kreditmaksimum på 20.000 kr. Ind imellem oplyste tømrerhandlen, at selskabet nærmere sig kreditmaksimum, og så betalte han, nogle gange kontant, nogle gange hjemmefra via kort. Efterhånden gik han over til at bruge kort mere og mere. Alt, hvad der er købt hos G1, har med selskabets drift at gøre. Mange af materialerne blev brugt købt til ombygningerne, og i øvrigt til brug ved driften lejemålene. Skattevæsnet tvang selskabet til at oprette et yderligere selskab, fordi det skulle udskilles, hvad der var vedligeholdelse, og hvad der var istandsættelse. Det yderligere selskab skulle stå for istandsættelse og opbygning af lejligheder.
Selskabet har i 11 år haft at gøre med G2, der købte en grund af selskabet og byggede 15 andelsboliger. Boligerne var dårligt finansieret og var svære at sælge. Selskabet har erhvervet flere af andelsboligerne billigt. Et beløb på 7.252 kr., der skulle betales den 2. januar 2012 (bilag 17), vedrører leje til andelsboligforeningen.
Han har svært ved at huske, hvem der udarbejdede selskabets regnskaber i 2012 og 2013. Selskabet havde et revisionsfirma og havde med revisor KC at gøre. Revisionsfirmaet blev lagt sammen med nogle andre. KC røg ud af det sammenlagt firma efter et stykke tid og stoppede som revisor. Siden har han været syg og kan derfor ikke møde som vidne.
Efterfølgende fik selskabet R1, og det viste sig, at noget af det, der var lavet, var forkert. Mens de havde R1, var det R1, der stod for bogføringen. Selskabet har aldrig selv stået for bogføringen, men havde ekstern hjælp. KC skulle lave regnskaberne, men han havde ikke mere bestalling som statsautoriseret revisor, så han sendte noget ind, som betød, at selskabet ikke skulle have revisor til at lave regnskaber. Det var stadigvæk KC, der udarbejdede selskabets regnskaber, og det må have været ham, der udarbejdede regnskaberne for 2012 og 2013, og en bogholder, der hed NM, der udførte bogføringen. KC fandt ud af, at bogføringen ikke var korrekt. Det må være derfor, at selskabets gæld til LJ ikke er anført samme sted i regnskabet år for år. Han tror, at revisor IH kom til i 2014.
I 2009 oprettede LJ et lån på 618.000 kr. i F1-bank. Direktøren i F1-bank ville ikke låne selskabet flere penge, men ville godt låne penge ud til dem personligt. Han skulle kautionere. Selskabet manglede penge til at kunne gøre de indkøbte ejendomme færdige. LJ satte 600.000 kr. fra lånet i F1-bank ind på selskabets konto i november 2009, de resterede 18.000 kr. må være omkostninger. Selskabets gæld til LJ blev ikke indfriet i 2011 eller senere. Aftalen var, at der skulle tilbagebetales 5.000 kr. til F1-bank hver måned fra selskabet, men der var et halvt år, hvor det var LJ, der betalte. LJ har en god indtægt og har kunnet forsørge dem begge, så der er ikke trukket penge ud af selskabet.
Han er udannet tømrer og har været selvstændig, siden han var 25 år. Han og PT har drev også udlejningsvirksomhed før 2004.
LJ har forklaret, at det er rigtigt, at hun var registreret som direktør og ejer af selskabet i 2012 og 2013. Hun har lidt svært ved at huske hvorfor, men måske fordi KP på det tidspunkt ikke selv kunne stå som direktør. Hun har ikke haft med selskabets drift at gøre på noget tidspunkt.
Hun kan ikke huske, hvorfor det var hende, der optog lån i F1-bank i 2009. Som hun husker det, var det F1-banks forslag. Pengene overgik til selskabet. Hun har også efterfølgende ad flere omgange lånt penge til selskabet. Pengene er ikke på noget tidspunkt blevet tilbagebetalt til hende.
Hun er regnskabsuddannet og arbejder hos Y2 Kommune.
IH har forklaret, at hun er registreret revisor og har arbejdet med regnskaber siden 1998. Hun har ingen personlig relation til KP eller LJ. Kontakten mellem hende og H1 ApS opstod, fordi hun har arbejdet sammen med KC frem til 2008, hvor han stoppede. KC kontaktede hende i foråret 2016 og orienterede hende om, at han var syg, og at der var opstået en skattesag, og at selskabet manglede noget af bogføringen. Han bad hende hjælpe. KC fortalte, at han på grund af sygdom og manglende tid ikke havde lavet selskabsregnskaber for 2012 – 2014 på baggrund af bogholderiet, men på baggrund af en indirekte opgørelse. Når man laver en indirekte opgørelse, vender man situationen på hovedet og tager udgangspunkt i det, man kender med hensyn til gæld, aktiver og forpligtelser og regner baglæns. Den største udfordring herved er ukendte forhold for eksempel gæld eller tilgodehavender, og metoden indebærer en risiko for, at resultatet bliver forkert. Det var hendes indtryk, at KC på grund af manglende ressourcer havde lavet en lappeløsning, der ikke var 100 procent korrekt. Der skulle have været et bogholderi, der kunne afstemmes.
Hun var i foråret 2016 været med til at rekonstruere bogføringen for 2012, 2013 og 2014 og har i den forbindelse udarbejdet saldobalancer. Hun sammenholdt de resultater, hun kom frem til, med de resultater, der var indberettet i henhold til de regnskaber, som KC havde lavet. Hun udfærdigede et bilag til selvangivelsen til SKAT for at vise, at der, når der blev korrigeret for forskelle, var cirka 380.000 kr. i omkostninger, som der ikke var dokumentation for, og som de anmodede Skat om at forhøje selskabets indkomst med i 2014. Hun havde taget udgangspunkt i selskabets bankkonto. Indtægterne består altovervejende at lejeindtægter, udgifterne i omkostninger ved og terminsydelse på selskabets ejendomme. KP havde udarbejdet et ark med oplysninger om, hvem der indbetalte husleje. KP. Størstedelen af beløbene var på normal vis overført som bankoverførsler. Der var en lang række kontanthævninger, som ikke var specificerede, og som hun ikke umiddelbart kunne henføre til bestemte udgifter. I det materiale, hun fik, var der en lang række bilag fra diverse køb i byggemarkeder. En lang række af disse udgifter er betalt kontant eller i klumper. Der hvor hun ikke kunne se en direkte sammenhæng, har hun modregnet det, der var bilag for, og de beløb, som der ikke var bilag for, og som skulle på mellemregning. De omkostninger, som hun har bogført og sat ind i saldobalancer, er omkostninger, som hun har set gyldige bilag for, primært fra byggemarkeder eller malerforretninger. Hun stødte på nogle enkelte hævninger af privat karakter, for eksempel en regning fra en optiker, de kom mellemregningen og er ikke med i hendes balancer, som omkostninger i selskabet. Hun og KC aftalte, at det beløb på 383.952 kr., som der ikke var bilag for, blev indberettet vedrørende 2014, beløbet vedrører 2012, 2013 og 2014. Hvis de skulle have anført betalingstidspunkter, ville det alligevel være blevet et gæt. På det tidspunkt kunne selskabet stadig nå selv at forhøje indkomsten for 2014, og hvis man ser det over tre år, er der ikke taget fradrag for mere, end der har været dokumentation for. Det var den mulighed, der var.
Det var hendes indtryk, at der havde været en mellemregningskonto, i hvert fald var der en primo saldo for 2012. Hun fik udleveret en bogføringsbalance fra 2011. De 541.000,22 kr., der er anført som ”anden gæld” i regnskabet for 2011, er det samme beløb, som er anført i balancen som en mellemregning. I balancen for 2011 er de 541.841,22 kr. anført som ”mellemregningskonto ledelse”. Det var forkert, at posten er blevet flyttet til ”anden gæld”. Hvis posten skulle være klassificeret på samme måde som tidligere, skulle den have været anført som gæld til selskabsdeltagere og ledelse, og der skulle have stået 0 kr. ved anden gæld. Den korrekte klassificering er ”mellemregning ledelse”. Hun vil gætte på, at det er en bogholder, der har udarbejdet balancen for 2011, og at det er sjusk, at beløbet ikke har været klassificeret korrekt.
SKAT var i besiddelse af de balancer, som hun havde udarbejdet, da de traf afgørelse den 24. juni 2016. Beløbene til forbrugsudgifter, eksterne omkostninger og øvrige finansielle omkostninger er hentet direkte fra det materiale, som hun har udarbejdet. SKATs opgørelser er ikke nødvendigvis den fulde sandhed.
Den første betaling, der fremgår af SKATs opgørelse, er sket den 5. januar 2012. Det kan lige så godt være en omkostning, der har været afholdt i 2011, men betalt i starten af januar. Af balancen for 2012 ses, at den langfristede gæld til F3-BANK er faldet med cirka 300.000 kr. Afdrag fremgår ikke af resultatopgørelsen og er ikke med i finansielle omkostninger. Hun mener ikke, at SKATs måde at se beløbene på kan bruges til noget.
Procedure
H1 ApS har gjort gældende, at det er godtgjort, at hævninger foretaget fra selskabets konti på 250.241 kr. i indkomståret 2012 og 418.000 kr. indkomståret 2013 ikke kan anses for værende maskeret udbytte til LJ, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1. SKATs skøn er åbenbart urimeligt og hviler på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, fremgår, at ”de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, derunder ordinære afskrivninger” er at betragte som fradragsberettigede driftsomkostninger.
Driftsomkostningsbegrebet indebærer, at der stilles krav om en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelse af udgiften og erhvervelse af indkomsten. Udgifter kan således trækkes fra i den skattepligtige indkomst, hvis de er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.
I indkomstårene 2012 og 2013 hævede selskabet ofte store kontante beløb, som blev anvendt til indkøb af byggematerialer til brug for selskabets drift. Byggematerialerne blev bl.a. brugt til istandsættelse af tre ejendomme til udlejning. Disse køb må derfor betragtes som fradragsberettigede udgifter for selskabet, idet der er tale om byggematerialer, der er anvendt til brug for selskabets drift med henblik på erhvervelse af skattepligtig indkomst. SKAT har ved sit skøn imidlertid lagt til grund, at samtlige hævninger må anses for maskeret udlodning til LJ og har ikke anerkendt, at en del af hævninger er fradragsberettigede driftsomkostninger for selskabet. Størstedelen af de foretagne hævninger er anvendt til brug for selskabets drift, hvorfor der er tale om væsentlige beløb, SKATs skøn er åbenbart urimeligt, og afgørelsen bør ændres således, at det anerkendes, at en større andel af hævningerne er fradragsberettigede udgifter.
SKATs afgørelse bygger endvidere på den faktisk vildfarelse, at selskabet ikke havde gæld til LJ pr. 31. december 2011. Selskabet har dokumenteret, at selskabet i 2009 lånte 600.000 kr. af LJ ved fremlæggelse af gældsbrev, kautionserklæring og kontoudskrifter. Det forhold, at der ikke i forbindelse med lånets stiftelse blev oprettet et gældsbrev mellem selskabet og LJ, bevirker ikke, at låneforholdet ikke eksisterer.
Selskabet har redegjort for, hvordan gælden til LJ fremgår af selskabets årsrapporter i de forskellige indkomstår. Den omstændighed, at gælden til LJ flyttes fra posten ”Gæld til virksomhedsdeltagere og ledelse” i årsrapporten for 2009, til posten ”Mellemregninger” i årsrapporten for 2010, og herefter til posten ”Anden gæld” i årsrapporten for 2011, bevirker således ikke, at selskabet ikke stadig skyldte kr. 541.841 til LJ i 2011, men må skyldes, at selskabet ikke havde en registeret revisor til at udarbejde årsrapporter i disse indkomstår. Selskabet tilbagebetalte skyldige terminsydelser til F3-BANK på 612.586,02 kr. i løbet af 2011, hvorfor denne post ikke længere indgik under posten ”Anden gæld” i selskabets årsrapport for 2011. Det derfor ikke er korrekt, men beror på et fejlagtigt grundlag, når SKAT anser de foretagne hævninger for maskeret udlodning, når selskabet samtidig skyldte penge til LJ. Når SKAT vælger, at se bort fra, at en del af hævningerne udgør fradragsberettigede driftsudgifter, burde SKAT i stedet have anset hævningerne for afdrag på gælden til LJ, og derved alene beskatte selskabet af maskeret udlodning, hvis hævningerne ikke kunne indeholdes inden for den gæld, som selskabet har til hende.
Det er endvidere forkert, når SKAT helt vælger at se bort fra den omstændighed, at selskabet allerede har ladet sig indtægtsbeskatte af yderligere 383.952 kr. i indkomståret 2014. Dette beløb vedrører de hævninger, som er foretaget i selskabet i indkomstårene 2012-2014. En stadfæstelse af Landsskatterettens afgørelse vil således betyde, at selskabet dobbeltbeskattes af en større andel af hævningerne foretaget i 2012 og 2013.
Skatteministeriet har gjort ældende, at selskabet ikke har godtgjort, at de hævninger, som blev foretaget på selskabets bankkonti i 2012 og 2013, er anvendt til betaling af driftsrelaterede udgifter. Hævningerne udgør derfor maskeret udbytte for hovedanpartshaveren LJ og er ikke fradragsberettigede i selskabet. Uspecificerede ikke-dokumenterede udgifter afholdt af selskabet anses for maskeret udlodning til hovedanpartshaveren, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1. Udlodning til selskabets hovedanpartshaver beskattes hos denne som udbytte. Dette gælder, hvad enten udlodningen sker i form af deklareret udbytte eller i form af ydelser, der tilflyder anpartshaveren, uden at denne yder et tilsvarende vederlag.
Det er ubestridt, at der i 2012 og 2013 er foretaget uspecificerede kontante hævninger med henholdsvis kr. 250.241,52 og kr. 418.000,00 på selskabets bankkonti. Der er tale om betydelige beløb, som ikke fremgår af selskabets bogføring, og selskabet har ikke fremlagt dokumentation for, hvad beløbene er anvendt til.
Der foreligger ikke fakturaer eller lignende til støtte for selskabets påstand om, at de konkrete, kontante hævninger er brugt til driftsrelaterede udgifter. Det er således udokumenteret, at der for en andel af hævningerne er tale om udgifter relateret til virksomhedens drift. Under de foreliggende omstændigheder påhviler der selskabet en skærpet pligt at godtgøre, at de pågældende beløb er medgået til selskabets drift og ikke er tilgået selskabets hovedaktionær eller afholdt i hovedaktionærens interesse. Selskabet har ikke fremlagt objektiv dokumentation for, at hovedanpartshaveren ikke frit kunne disponere over de hævede kontantbeløb.
Selskabet har ikke godtgjort, at skatteansættelsen er fejlagtig. Der kan hertil henvises til TfS 2009.1152, hvor landsretten lagde vægt på, at en skatteyder ikke havde ført ”et fyldestgørende dokumentbevis” til støtte for de under sagen anførte forklaringer. Der er ikke af selskabet angivet noget konkret til støtte for, hvor stor en andel af hævningerne, som skal forestille at vedrøre udgifter afholdt i selskabets interesse. Endvidere er det ikke af selskabet gjort klart, hvilke andre driftsrelaterede udgifter, de kontante hævninger skulle være brugt på.
Det må anses for højst usædvanligt, at der betales med kontanter hævet fra selskabets konto og at der grundet kontantbetaling, ikke skulle foreligge fakturaer. Det fremgår af de af ministeriet fremlagte fakturaer udstedt af G1, at disse ikke er betalt kontant. Det fremgår ligeledes af selskabets konto hos F2-bank, at der er afholdt flere udgifter til bl.a. byggemarkeder, betalt via kontoen, og således ikke kontant. Idet selskabet ikke har løftet sin bevisbyrde for, at de påståede beløb er medgået til selskabets drift, må det lægges til grund, at der er sket maskeret udlodning til hovedanpartshaveren LJ, hvorfor hun skal beskattes af udlodningen. At hævningerne foretaget fra selskabets konto overstiger selskabets udgifter ifølge årsrapporterne, jf. opgørelsen i Landsskatterettens afgørelse understøtter også, at hævningerne ikke kan anses for at skulle dække driftsudgifter. De bilag, som selskabet har fremlagt under denne sag efter forberedelsens afslutning, dokumenter ikke, at der er afholdt yderligere driftsudgifter.
Det er udokumenteret, at selskabet havde en gæld til hovedanpartshaveren på 541.841 kr. ultimo 2011. Der foreligger ikke et lånedokument eller lignende mellem selskabet og hovedanpartshaveren, som viser, at hun har lånt selskabet penge. For at forklaringerne om lån skal kunne lægges til grund i skattemæssig henseende, skal påstanden være støttet af objektive kendsgerninger. Selskabet har ikke dokumenteret et låneforhold i overensstemmelse med de almindelige skatteretlige dokumentationskrav. Der er ligeledes ikke fremlagt dokumentation for, at der løbende er ført en mellemregnings-konto, og der er intet anført i forbindelse med hævningerne om, at der skulle være tale om betaling eller afdrag på lån. Af den fremlagte årsrapport for 2010, hvor det under ledelsesberetningen fremgår, at ledelsen har lånt selskabet 600.000 kr., fremgår det ikke mere præcist, hvad der menes med ”ledelsen”. Det er ubestridt, at beløbet et på 691.978 kr., som fremgår af posten ”Mellemregninger” i årsrapporten for 2010 indgår i det beløb, som fremgår af posten ”Gæld til virksomhedsdeltagere og ledelse” i årsrapporten for 2009. Endvidere er det ubestridt, at der i beløbet indgår de 600.000 kr., som LJ overførte til selskabet i 2009. I årsrapporten for 2010 er der anført gæld på 638.000 kr. under posten ”Mellemregninger” for 2009. Dette beløb svarer til den gæld på 638.266 kr., som blev anført under ”Gæld til virksomhedsdeltagere og ledelse” i årsrapporten for 2009
Det fremgår ligeledes af årsrapporten, at posten ”Mellemregninger” pr. 31. december 2010 udgjorde 691.978 kr. I selskabets årsrapport for 2011 fremgår af balancen pr. 31. december 2011, at posten ”Mellemregninger” er reduceret fra 692.000 kr. til 0 kr. pr. 31. december 2011. Der var således ikke længere i 2011 en mellemregning/gæld til virksomhedsdeltager eller ledelse hidrørende fra det i 2009 opgjorte, som selskabet har bekræftet indeholdt den påståede gæld til hovedanpartshaveren. De beløb, der blev hævet i selskabet i 2012 og 2013, kan derfor ikke være afdrag på gæld til hovedanpartshaver. Såfremt posten ”Anden gæld” i årsrapporten for 2010 på kr. 612.586 var skyldige terminsydelser F3-BANK, der blev tilbagebetalt i løbet af 2011, ville dette være afspejlet i årsrapporten for det efterfølgende år med en gældspost for 2011 på 0 kr., men posten er på 541.841 kr. Selskabet har heller ikke fremlagt dokumentation for, hvor stor en andel af hævningerne, der skulle udgøre afdrag på gælden. Det er usædvanligt for et låneforhold, at det end ikke er opgjort, hvor stort et beløb, der er afdraget. Selv hvis det lægges til grund, at det påståede låneforhold er reelt, er det ikke dokumenteret, at der ved de kontante hævninger er tale om afdrag på gæld.
Den foretagne skønsmæssige ansættelse er sket på baggrund af en optælling af de kontante hævninger, som fremgår af selskabets konti, og som ikke er dokumenteret som driftsrelaterede udgifter. Skatteansættelsen er således såvel rimelig som velfunderet, idet det er begrundet i selskabets egne oplysninger. Udover at være rimelig og velfunderet, er SKATs skøn tilmed lempeligt, idet fastsættelsen af indkomstforhøjelsen alene er opgjort på baggrund af de hævninger, som fremgår af selskabets konti, selvom det også fremgår af selskabets konti, at der er hævet beløb til private formål f.eks. golf og tandlæge.
Skattemyndighedernes skøn kan kun tilsidesættes, såfremt selskabet godtgør, at det er udøvet på et forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat. Denne bevisbyrde har selskabet ikke løftet, og der er ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs og Landsskatterettens kvalificering af hævningerne som maskeret udbytte.
Rettens begrundelse og resultat
Det lægges som ubestridt til grund, at de omtvistede beløb vedrører kontante hævningerne på selskabets konti, som selskabet ikke overfor skattemyndighederne har dokumenteret anvendelsen af.
Retten finder, at selskabets bogføring og regnskaber er så mangelfulde, at der påhviler selskabet en skærpet bevisbyrde for, at der ikke er tale om udlodning i medfør af ligningslovens § 16a, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.
Selskabet har ikke ved dokumentbevis godtgjort, at de kontante hævninger af ikke ubetydelige beløb helt eller delvist er anvendt til driftsudgifter. KP har bl.a. forklaret, at beløbene i vidt omfang er anvendt til byggematerialer, herunder i forbindelse med ombygning af ejendomme indkøbt af selskabet til udlejningslejligheder. Uanset forklaringen, der ikke er underbygget nærmere, kunne lægges til grund, ville det være uafklaret i hvilket omfang disse udgifter ville kunne fradrages som driftsudgifter efter statskasselovens § 6, stk. 1, litra a, eller om der også har været udgifter, der er medgået til udvidelse af selskabets økonomiske aktivitet.
Der er fremlagt et gældsbrev, hvorefter LJ, der var direktør og anpartshaver i selskabet 2012 og 2013, har optaget et lån på 618.000 kr., der efter gældsbrevets indhold skulle anvendes erhvervsmæssigt. Der er endvidere fremlagt print af kontobevægelser, der viser, at 600.000 kr. er indsat på selskabets konto fra LJ’s konto den 26. november 2009. Det må antages at bero på fejlagtig bogføring, at mellemregningskontoen med selskabet ledelse i balancen for 2011 er nedskrevet til 0 kr., og retten finder ikke, at det kan afvises, at selskabet havde en gæld til hende. Selskabet har imidlertid ikke godtgjort, hvordan, hvornår eller med hvilke beløb, der måtte være afdraget på en eventuel gæld til LJ i 2012 og 2013.
Selskabet har herefter ikke bevist, at skattemyndighedernes afgørelse beror på et åbenbart urimeligt skøn eller beror på et urigtigt grundlag, og der kan ikke gives selskabet medhold i de nedlagte påstande.
Det forhold, at selskabet har anmodet om at få forhøjet sin indkomst for 2014 og at en del af forhøjelsen ifølge registreret revisor IH hidrører fra indkomstårene 2012 og 2013 kan ikke føre til et andet resultat.
Selskabet har tabt sagen og skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet. De nedenfor anførte omkostninger vedrører Skatteministeriets omkostninger til advokatbistand. Retten har lagt vægt på sagens værdi, der er oplyst til cirka 167.000 kr., samt sagens karakter og omfang. Det er lagt til grund, at Skatteministeriet ikke er momsregistreret.
T H I K E N D E S F O R R E T :
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.
Inden 14 dage skal sagsøgeren, H1 ApS, til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 37.500 kr.