Byrets dom af 15. august 2022 i sag BS-55264/2019-GLO

Print

SKM2022.388.BR

Relaterede love

Renteloven
Retsplejeloven
Statsskatteloven
Kursgevinstloven
Selskabsskatteloven
Årsregnskabsloven
Bogføringsloven

Relaterede retsområder

Skatteret

Resumé

Selskabet havde i forbindelse med samhandlen med sine udenlandske datterselskaber ført en mellemregning i danske kroner. Ved salg fra det danske moderselskab til eksempelvis det Y3-landsk datterselskab blev salgssummen derfor konteret på mellemregningen i danske kroner. Når det Y3-landsk datterselskab skulle betale gælden, blev beløbet betalt i Y3-landsk kroner, og dét beløb indgik på bankkontoen til bankens afregningskurs på det pågældende tidspunkt. På mellemregningen blev beløbet omregnet til toldkursen, som er en kurs, der anvendes ved fortoldning af varer, der importeres til EU. Differencen mellem afregningskursen og toldkursen blev ført på en særskilt konto i bogføringen, og saldoen på denne konto blev efterfølgende fratrukket i selskabets skattepligtige indkomst. SKAT (nu Skattestyrelsen) forhøjede selskabets skattepligtige indkomst med ca. 23 mio. kr., idet SKAT fandt, at selskabet ikke var berettiget til at fratrække kursdifferencen i den skattepligtige indkomst.  For Landsskatteretten fastholdt selskabet sit synspunkt om, at der ved den beskrevne fremgangsmåde opstod et fradragsberettiget kurstab.  For byretten ændrede selskabet sit synspunkt. Det var for byretten selskabets synspunkt, at selskabet havde indtægtsført varesalg til toldkursen, og at den omstændighed, at selskabet fratrak differencen mellem toldkursen og afregningskursen i sin skattepligtige indkomst blot indebar, at selskabet aflagde sit regnskab til afregningskursen.  Retten fandt, at det ikke ved de afgivne forklaringer eller den øvrige bevisførelse var godtgjort med den fornødne sikkerhed, at selskabet havde indtægtsført varesalg til toldkursen. Retten lagde herved navnlig vægt på, at der ikke var støtte herfor i det fremlagte bogføringsmateriale.  Retten fandt desuden ikke, at der var grundlag for at nedsætte forhøjelsen med ca. 6,9 mio. kr., som ifølge selskabet udgjorde et tab på en valutaterminskontrakt. Retten lagde i den forbindelse vægt på, at selskabet - trods opfordring - ikke havde fremlagt den pågældende valutaterminskontrakt.  Skatteministeriet blev på den baggrund frifundet. 

Parter

H1-A/S under konkurs

(v/advokat Mads Møller Mogensen)

mod

Skatteministeriet Departementet

(v/advokat Tony Sabbah)

Denne afgørelse er truffet af dommer

Morten Juul Nielsen.

Sagens baggrund og parternes påstande

H1-A/S under konkurs har ved denne sag indbragt Landsskatterettens afgørelse af 4. september 2019 for domstolen. I øvrigt drejer sagen sig om den skattemæssige behandling af forskelsbeløbet mellem den oprindelige bogføring af koncerninterne salg i fremmed valuta til én kurs, og den senere afregning til en anden kurs.

H1-A/S under konkurs har nedlagt påstand om, at Skattestyrelsens forhøjelser af H1-A/S’ skattepligtige indkomst for indkomståret 2010 med 6.910.608 kr., 150.936 kr., 4.966.119 kr. og 381.419 kr. og for indkomståret 2013 med 6.901.020 kr. og 11.458.186 kr. nedsættes til 0 kr.

Skatteministeriet Departementet har nedlagt påstand om frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Det fremgår af sagen, at SKAT den 20. november 2014 traf afgørelse vedrørende de forhøjelser af den skattepligtige indkomst, der vedrører 2010. I SKAT’s afgørelse herom hedder det blandt andet:

"…

SKAT har gennemgået den indkomst, I har selvangivet for indkomståret 2010.

Resultatet er, at selskabets skattepligtige indkomst bliver ændret med i alt 15.743.865 kr.

Selvom vi har gennemgået oplysningerne, udelukker det ikke, at vi på et senere tidspunkt vil se på regnskabsmaterialet igen.

SKATs ændringer

10. Ikke godkendt fradrag for differencen mellem toldkursen og transaktionskursen vedrørende G1-virksomhed jf. SL § 6 stk. 1, litra a.[:] 6.910.608 kr.

11. Ikke godkendt fradrag for differencen mellem toldkursen og transaktionskursen vedrørende G2-virksomhed jf. SL § 6 stk. 1, litra a. [:] 150.936 kr.

12. Ikke godkendt fradrag for differencen mellem toldkursen og transaktionskursen vedrørende H1-A/S samt Y3-landsk filialer af G3-virksomhed jf. SL § 6 stk. 1, litra a. [:] 4.966.119 kr.

14. Ikke medregnet provision, i form af differencen mellem toldkursen og transaktionskursen vedrørende filialer og datterselskaber jf. Statsskattelovens § 4[:] 381.419 kr.

Sagsfremstilling og begrundelse

10. Difference mellem told- og transaktionskurs vedrørende Y1-land.

10.1. De faktiske forhold

Selskabet har i den skattepligtige indkomst fratrukket kurstab på forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen, vedrørende overførsler til Y1-land.

Afregning mellem selskabet og f.eks. G1-virksomhed sker ved overførsel af et større samlet beløb. Selskabet afregner via bank med Y1-land til transaktionskursen, beregner forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen på Y1-landsk valuta, bogfører denne forskel som kurstab, samt nedskriver mellemregningskontoen med Y1-land til toldkursen.

Ved f.eks. bilag 156807 bogføres afregningen på konto X11 mellemregningskonto med G1-virksomhed ført i DKK med 14.572.000 kr. Forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen bogføres på konto X2 med 362.000 kr. og der bogføres det rent faktisk afregnede beløb til transaktionskursen på konto X5, som er en bankkonto i F1-bank, med 14.210.000 kr.

Ved den faktiske afregning mellem selskabet og filialen bogføres denne til transaktionskursen. Selskabet bogfører herefter forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen på et internt bilag og fratrækker dette beløb på konto X2.

10.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Efter Kursgevinstlovens § 2, § 3 og § 6 skal selskabet medregne gevinst og tab på fordringer og gæld. Gevinst eller tab på fordringer opgøres jf. Kursgevinstlovens § 26 som forskellen mellem anskaffelsessummen og afståelsessummen. Som anskaffelses- og afståelsessum anvendes kursværdien på erhvervelsestidspunktet.

Selskabet fratrækker forskellen mellem handelskursen og toldkursen som kurstab.

Ligningsvejledningen 2011-1 afsnit 1.2 beskriver de regler, som gælder for det skattemæssige regnskab. I dette afsnit henvises der til bogføringsvejledningen 1999 fra E og S. I Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4 Omregningskurs beskrives det, at det i de driftsøkonomiske regnskaber er muligt at benytte en standardkurs, såfremt denne kun afviger ubetydeligt fra transaktionsdagens kurs jf. FSR’s regnskabsvejledning 9.

Toldkursen skal anvendes til brug ved fortoldning af varer som bliver importeret til EU. Der er ikke fradrag for differencen mellem toldkursen og transaktionskursen på de bogførte beløb, da differencen ikke er en reel udgift, som er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten.

Ved afregning af mellemregning mellem Danmark og Y1-land er der ved afregningen ikke tale om indførsel af varer fra lande udenfor EU, men postering på en koncernintern mellemregningskonto, som føres i DKK

Det er således transaktionsdagens kurs som skal anvendes, da det er denne kurs som belaster selskabets indkomstopgørelse.

Der kan ikke godkendes fradrag for i alt 6.910.608 kr. for indkomståret 2010 jf. Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4, Kursgevinstlovens § 26 samt Statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a.

10.5 Selskabets bemærkninger

På møde i selskabet den 2.6.2014, var selskabets holdning, at kursreguleringerne i perioden fra indkomståret 2010 til og med indkomståret 2012, samlet set ville udligne hinanden, idet kurserne på de Y8-område valutaer i denne periode først faldt, og derefter steg igen til næsten samme niveau. Det fremgår af mail af den 24.10.2014, at selskabet ønsker at en eventuel ændring til at anvende transaktionskursen, sker med fremadrettet virkning.

Selskabet har i mail af 24.10.2014 vedlagt opgørelser vedrørende afregninger til Y3-land og Y1-land, som viser, at for perioden 2010-2012 ville kursudsvingene, hvis de var bogført efter transaktionskursen, give et langt større fradrag samlet set over perioden, end det selvangivne. 

10.6 SKATs endelige bemærkninger samt afgørelse

SKAT fastholder, at selskabet skal anvende transaktionsdagens kurs, da toldkursen er til anvendelse ved fortoldninger af varer som bliver importeret til EU fra 3. lande.

Det foretagne fradrag for forskellen mellem told- og transaktionskursen er ikke en reel udgift, da selskabet ikke betaler en udgift på denne forskel. Forskellen i kurserne er ikke en reel omkostning, som er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten jf. Statsskatteloven § 6 stk. 1 litra a.

Det bør pointeres, at der jf. Ligningsvejledningen 2011-2 (se ovenfor under SKATs bemærkninger), ikke kan anvendes en kurs, som afviger væsentligt fra transaktionskursen. Det anses for en væsentlig afvigelse, at selskabet fratrækker 6 mio. kr. i kurstab vedrørende filialen.  

Kontoen består af posteringer ved afregning af mellemregning mellem Danmark og Y1-land. Kontoen føres i DKK og posteringerne er ikke vedrørende indførsel af varer fra lande udenfor EU.

Mht. selskabets anmodning om at modregne valutakurstab for indkomståret 2010 med efterfølgende års valutakursgevinster, er dette ikke muligt, da det er årets indtægter og udgifter som sammensætter den skattepligtige indkomst jf. Statsskatteloven § 4 stk. 1, hvoraf det fremgår at den skattepligtige skal medregne de samlede årsindtægter og af Statsskatteloven § 6 stk. 1 litra a hvoraf det fremgår: "Ved beregningen af den skattepligtige indkomst bliver at fradrage:"

Det kan herudover oplyses, at i lighed med, hvad der er oplyst omkring selskabets øvrige filialer i forslag til ændring af 25. april 2014, at der vedrørende filialer ikke er hjemmel til at fratrække eller medregne kurstab eller kursgevinster i moderselskabets indkomst jf. SKM2007.237SR

Det er således transaktionsdagens kurs som skal anvendes, da det er denne kurs som belaster selskabets indkomstopgørelse.

Der kan ikke godkendes fradrag for kurstab vedrørende den Y1-landsk filial på i alt 6.910.608 kr. for indkomståret 2010 jf. Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4, Kursgevinstlovens § 26 samt Statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a.

11. Difference mellem told- og transaktionskurs vedrørende Y2-land 

11.1. De faktiske forhold

Selskabet har i den skattepligtige indkomst fratrukket kurstab på forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen, vedrørende overførsler til Y2-land. 

Afregning mellem selskabet og G2-virksomhed sker ved overførsel af et større samlet beløb. Selskabet afregner via bank med Y2-land til transaktionskursen, beregner forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen på Y2-landsk valuta, bogfører denne forskel som kurstab, samt nedskriver mellemregningskontoen med Y2-land til toldkursen. Mellemregningskontoen føres i DKK. 

Afregningen vedrørende bilag 156566 bogføres på konto X1 mellemregningskonto med G2-virksomhed der er ført i DKK med -8.875.881 kr., forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen bogføres på konto X2 med 150.936 kr. og der bogføres det rent faktisk afregnede beløb til transaktionskursen på konto X5, som er en bankkonto i F1-bank, med 8.724.945 kr.

11.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Efter Kursgevinstlovens § 2, § 3 og § 6 skal selskabet medregne gevinst og tab på fordringer og gæld. Gevinst eller tab på fordringer opgøres jf. Kursgevinstlovens § 26 som forskellen mellem anskaffelsessummen og afståelsessummen. Som anskaffelses- og afståelsessum anvendes kursværdien på erhvervelsestidspunktet.

Selskabet fratrækker forskellen mellem handelskursen og toldkursen som kurstab.

Ligningsvejledningen 2011-1 afsnit 1.2 beskriver de regler som gælder for det skattemæssige regnskab. I dette afsnit henvises der til bogføringsvejledningen 1999 fra E og S. I Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4 Omregningskurs beskrives det, at der i det driftsøkonomiske regnskab er muligt, at benytte en standardkurs, såfremt denne kun afviger ubetydeligt fra transaktionsdagens kurs jf. FSR’s regnskabsvejledning 9.

Toldkursen skal anvendes til brug ved fortoldning af varer som bliver importeret til EU.

Der er ikke fradrag for differencen mellem toldkursen og transaktionskursen på de bogførte beløb, da differencen ikke er en reel udgift, som er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten.

Ved afregning af mellemregning mellem de to selskaber, er der ikke tale om indførsel af varer fra lande udenfor EU, men postering på en koncernintern mellemregningskonto som føres i DKK

Det er således transaktionsdagens kurs som skal anvendes, da det er denne kurs som belaster selskabets indkomstopgørelse.

Der kan ikke godkendes fradrag for i alt 150.936 kr. for indkomståret 2010 jf. Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4, kursgevinstlovens § 26 samt Statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a.

11.5 Selskabets bemærkninger

På møde i selskabet den 2.6.2014, var det selskabets holdning, at kursreguleringerne i perioden fra indkomståret 2010 til og med indkomståret 2012, samlet set ville udligne hinanden, idet kurserne på de Y8-område valutaer i denne periode først faldt, og derefter steg igen til næsten samme niveau. Det fremgår af mail af den 24.10.2014, at selskabet ønsker at en eventuel ændring til at anvende transaktionskursen, sker med fremadrettet virkning.

Selskabet har i mail af 24.10.2014 vedlagt opgørelser vedrørende afregninger til Y3-land og Y1-land, som viser, at for perioden 2010-2012 ville kursudsvingene, hvis de var bogført efter transaktionskursen, give et langt større fradrag samlet set over perioden end det selvangivne

11.6 SKATs endelige bemærkninger samt afgørelse

SKAT fastholder, at selskabet skal anvende transaktionsdagens kurs, da toldkursen er til anvendelse ved fortoldninger af varer som bliver importeret til EU fra 3. lande.

Det foretagne fradrag for forskellen mellem told- og transaktionskursen er ikke en reel udgift, da selskabet ikke betaler en udgift på denne forskel. Forskellen i kurserne er ikke en reel omkostning, som er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten jf. Statsskatteloven § 6 stk. 1 litra a.

Det bør pointeres, at der jf. Ligningsvejledningen 2011-2 (se ovenfor under SKATs bemærkninger), ikke kan anvendes en kurs, som afviger væsentligt fra transaktionskursen. Det anses for en væsentlig afvigelse, at selskabet fratrækker 150.937 kr. i kurstab vedrørende det Y2-landsk datterselskab.  

Kontoen består af posteringer ved afregning af mellemregning mellem Danmark og Y2-land. Kontoen føres i DKK og posteringerne er ikke vedrørende indførsel af varer fra lande udenfor EU.

Mht. selskabets anmodning om at modregne valutakurstab for indkomståret 2010 med efterfølgende års valutakursgevinster, er dette ikke muligt, da det er årets indtægter og udgifter som sammensætter den skattepligtige indkomst jf. Statsskatteloven § 4 stk. 1, hvoraf det fremgår at den skattepligtige skal medregne de samlede årsindtægter og af Statsskatteloven § 6 stk. 1 litra a, hvoraf det fremgår: "Ved beregningen af den skattepligtige indkomst bliver at fradrage:"

Det er således transaktionsdagens kurs som skal anvendes, da det er denne kurs som belaster selskabets indkomstopgørelse.

Der kan ikke godkendes fradrag for kurstab vedrørende G2-virksomhed på i alt 150.936 kr. for indkomståret 2010 jf. Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4, Kursgevinstlovens § 26 samt Statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a.

12. Difference mellem told- og transaktionskurs vedrørende Y3-land.

12.1. De faktiske forhold

Selskabet har i den skattepligtige indkomst fratrukket kurstab på forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen, vedrørende overførsler til Y3-land.

Afregning mellem selskabet og G4-virksomhed sker ved overførsel af et større samlet beløb. Selskabet afregner via bank med Y3-land til transaktionskursen, beregner forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen på Y3-landsk valuta, bogfører denne forskel som kurstab, samt nedskriver mellemregningskontoen med Y3-land til toldkursen. Mellemregningskontoen føres i DKK.

Som eksempel herpå er bilag 160167, hvor der bogføres afregning på konto X8 mellemregningskonto med G4-virksomhed som er ført i DKK med 9.426.000 kr., forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen bogføres på konto X2 med 624.697 kr. og der bogføres det rent faktisk afregnede beløb til transaktionskursen på konto X5 som er en bankkonto i F1-bank med 8.801.303 kr.

12.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Efter Kursgevinstlovens § 2, § 3 og § 6 skal selskabet medregne gevinst og tab på fordringer og gæld. Gevinst eller tab på fordringer opgøres jf. Kursgevinstlovens § 26 som forskellen mellem anskaffelsessummen og afståelsessummen. Som anskaffelses- og afståelsessum anvendes kursværdien på erhvervelsestidspunktet.

Selskabet fratrækker forskellen mellem handelskursen og toldkursen som kurstab.

Ligningsvejledningen 2011-1 afsnit 1.2 beskriver de regler som gælder for det skattemæssige regnskab. I dette afsnit henvises der til Bogføringsvejledningen 1999 fra E og S. I Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4 Omregningskurs beskrives det, at det i det driftsøkonomiske regnskab er muligt, at benytte en standardkurs, såfremt denne kun afviger ubetydeligt fra transaktionsdagens kurs jf. FSR’s regnskabsvejledning 9.

Toldkursen skal anvendes til brug ved fortoldning af varer som bliver importeret til EU. Der er ikke fradrag for differencen mellem toldkursen og transaktionskursen på de bogførte beløb, da differencen ikke er en reel udgift, som er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten.

Ved afregning af mellemregning mellem Danmark og Y3-land er der ved afregningen ikke tale om indførsel af varer fra lande udenfor EU, men postering på en koncernintern mellemregningskonto som føres i DKK

Det er således transaktionsdagens kurs som skal anvendes, da det er denne kurs som belaster selskabets indkomstopgørelse.

Der kan ikke godkendes fradrag for i alt 4.966.118 kr. for indkomståret 2010 jf. Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4, Kursgevinstlovens § 26 samt Statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a.

12.5 Selskabets bemærkninger

På møde i selskabet den 2.6.2014, var selskabets holdning, at kursreguleringerne i perioden fra indkomståret 2010 til og med indkomståret 2012, samlet set ville udligne hinanden, idet kurserne på de Y8-område valutaer i denne periode først faldt, og derefter steg igen til næsten samme niveau. Det fremgår af mail af den 24.10.2014, at selskabet ønsker, at en eventuel ændring til at anvende transaktionskursen, sker med fremadrettet virkning.

Selskabet har i mail af 24.10.2014 vedlagt opgørelser vedrørende afregninger til Y3-land og Y1-land, som viser, at for perioden 2010-2012 ville kursudsvingene, hvis de var bogført efter transaktionskursen, give et langt større fradrag samlet set over perioden, end det selvangivne

12.6 SKATs endelige bemærkninger samt afgørelse

SKAT fastholder, at selskabet skal anvende transaktionsdagens kurs, da toldkursen er til anvendelse ved fortoldninger af varer som bliver importeret til EU fra 3. lande.

Det foretagne fradrag for forskellen mellem told- og transaktionskursen er ikke en reel udgift, da selskabet ikke betaler en udgift på denne forskel. Forskellen i kurserne er ikke en reel omkostning, som er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten jf. Statsskatteloven § 6 stk. 1 litra a.

Det bør pointeres, at der jf. Ligningsvejledningen 2011-2 (se ovenfor under SKATs bemærkninger), ikke kan anvendes en kurs, som afviger væsentligt fra transaktionskursen. Det anses for en væsentlig afvigelse, at selskabet fratrækker 150.937 kr. i kurstab vedrørende det Y2-landsk datterselskab.  

Kontoen består af posteringer ved afregning af mellemregning mellem Danmark og Y3-land. Kontoen føres i DKK og posteringerne er ikke vedrørende indførsel af varer fra lande udenfor EU.

Mht. selskabets anmodning om at modregne valutakurstab for indkomståret 2010 med efterfølgende års valutakursgevinster, er dette ikke muligt, da det er årets indtægter og udgifter som sammensætter den skattepligtige indkomst jf. Statsskatteloven § 4 stk. 1, hvoraf det fremgår, at den skattepligtige skal medregne de samlede årsindtægter og af Statsskatteloven § 6 stk. 1 litra a hvoraf det fremgår: "Ved beregningen af den skattepligtige indkomst bliver at fradrage:"

Det er således transaktionsdagens kurs som skal anvendes, da det er denne kurs som belaster selskabets indkomstopgørelse.

Der kan ikke godkendes fradrag for kurstab vedrørende Y3-land på i alt 4.966.119 kr. for indkomståret 2010 jf. Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4, kursgevinstlovens § 26 samt Statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a.

14. Difference mellem told- og transaktionskurs vedrørende provisionsindtægter  

14.1. De faktiske forhold

På konto X6 er der indtægtsført provisionsindtægter. 

Der er månedsvis modtaget provisionsindtægter fra filialer og datterselskaber. De modtagne beløb fra udlandet er bogført til toldkursen. Beløbene bogføres på konto X6 Provision fra G5-virksomhed og mellemregningskontiene X10 Mellemregning G1-virksomhed/X8 Mellemregning G4-virksomhed.

14.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Efter Kursgevinstlovens § 2, § 3 og § 6 skal selskabet medregne gevinst og tab på fordringer og gæld. Gevinst eller tab på fordringer opgøres jf. Kursgevinstlovens § 26 som forskellen mellem anskaffelsessummen og afståelsessummen. Som anskaffelses- og afståelsessum anvendes kursværdien på erhvervelsestidspunktet.

Selskabet medregner udenlandske provisioner modtaget fra G5-virksomhed til toldkursen. Ligningsvejledningen 2011-1 afsnit 1.2 beskriver de regler, som gælder for det skattemæssige regnskab. I dette afsnit henvises der til Bogføringsvejledningen 1999 fra E og S. I Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4 Omregningskurs beskrives det, at det i det driftsøkonomiske regnskab er muligt at benytte en standardkurs, såfremt denne kun afviger ubetydeligt fra transaktionsdagens kurs jf. FSR’s regnskabsvejledning 9.

Toldkursen skal anvendes til brug ved fortoldning af varer som bliver importeret til EU. Der skal jf. bogføringsbekendtgørelsen 1999 afsnit 5.5.4 Omregningskurs anvendes transaktionskursen, hvilket i dette tilfælde må betyde transaktionsdagens kurs, da der udstedes koncerninterne fakturaer på beløbene. Fakturaerne udstedes ultimo hver måned. 

Ved afregning af provisioner mellem Danmark og datterselskaber samt filialer, er der ved afregningen ikke tale om indførsel af varer fra lande udenfor EU, men postering på en koncernintern mellemregningskonto, som føres i DKK.

Da fakturaerne er bogført til toldkursen og ikke transaktionsdagens kurs, er der en difference mellem hvad selskabet har medregnet i den danske indkomst, og hvad der er skattepligtigt jf. Statsskattelovens § 4, såfremt transaktionsdagens kurs anvendes.

De modtagne provisioner fra filialer og datterselskaber er indtægtsført til toldkursen, forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen betyder, at selskabet jf. bilag 1 samt bilag 1.2 har indtægtsført i alt 381.419 kr. for lidt i henhold til Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4, Kursgevinstlovens § 26 samt Statsskattelovens § 4.

14.5 Selskabets bemærkninger

På møde i selskabet den 2.6.2014, var selskabets holdning, at kursreguleringerne i perioden fra indkomståret 2010 til og med indkomståret 2012, samlet set ville udligne hinanden, idet kurserne på de Y8-område valutaer i denne periode først faldt, og derefter steg igen til næsten samme niveau. Det fremgår af mail af den 24.10.2014, at selskabet ønsker, at en eventuel ændring til at anvende transaktionskursen, sker med fremadrettet virkning.

Selskabet har i mail af 24.10.2014 vedlagt opgørelser vedrørende afregninger til Y3-land og Y1-land, som skal vise, at for perioden 2010-2012 ville kursudsvingene, hvis de var bogført efter transaktionskursen, give et langt større fradrag samlet set over perioden end det selvangivne.

14.6 SKATs endelige bemærkninger samt afgørelse

SKAT fastholder, at selskabet skal anvende transaktionsdagens kurs, da toldkursen er til anvendelse ved fortoldninger af varer som bliver importeret til EU fra 3. lande.

Det foretagne fradrag for forskellen mellem told- og transaktionskursen er ikke en reel udgift, da selskabet ikke betaler en udgift på denne forskel. Forskellen i kurserne er ikke en reel omkostning, som er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten jf. Statsskatteloven § 6 stk. 1 litra a.

Det bør pointeres, at der jf. Ligningsvejledningen 2011-2 (se ovenfor under SKATs bemærkninger), ikke kan anvendes en kurs, som afviger væsentligt fra transaktionskursen. Det anses for en væsentlig afvigelse, at selskabet fratrækker 381.419 kr. i kurstab vedrørende modtagne provisioner fra datterselskaber og filialer.

Kontoen består af posteringer ved afregning af provisioner fra selskabets datterselskaber og filialer. Kontoen føres i DKK og posteringerne er ikke vedrørende indførsel af varer fra lande udenfor EU.

Mht. selskabets anmodning om at modregne valutakurstab for indkomståret 2010 med efterfølgende års valutakursgevinster, er dette ikke muligt, da det er årets indtægter og udgifter som sammensætter den skattepligtige indkomst jf. Statsskatteloven § 4 stk. 1, hvoraf det fremgår, at den skattepligtige skal medregne de samlede årsindtægter og i Statsskatteloven § 6 stk. 1 litra a hvoraf det fremgår: "Ved beregningen af den skattepligtige indkomst bliver at fradrage:"

Det er således transaktionsdagens kurs som skal anvendes, da det er denne kurs som belaster selskabets indkomstopgørelse.

Der kan ikke godkendes fradrag for kurstab vedrørende modtagne provisioner fra datterselskaber og filialer på i alt 381.419 kr. for indkomståret 2010 jf. Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4, Kursgevinstlovens § 26 samt Statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a.

…"

Det fremgår af sagen videre, at SKAT den 13. juli 2016 traf afgørelse vedrørende de forhøjelser af den skattepligtige indkomst, der vedrører 2013. I SKAT’s afgørelse herom hedder det blandt andet:

"…

SKAT har gennemgået den indkomst, I har selvangivet for indkomstårene 2012-2013.

Resultatet er, at selskabets skattepligtige indkomster bliver ændret med i alt 45.363.895 kr. for indkomståret 2012 og 22.124.532 kr. for indkomståret 2013

Selvom vi har gennemgået oplysningerne, udelukker det ikke, at vi på et senere tidspunkt vil se på regnskabsmaterialet igen.

SKATs ændringer

9. Kursreguleringer vedr. filialer er ikke fradragsberettigede jf. SKM2007.237. Fratrukket som øvrige kurstab[:] 6.901.020 kr.

10. Ikke godkendt fradrag for differencen mellem toldkursen og transaktionskursen, vedrørende datterselskaberne i Y3-land, Y4-land og Y2-land jf. Statsskattelovens § 6 stk.1, litra a.[:] 11.458.186 kr.

9. Kursregulering vedr. filialer

9.1 De faktiske forhold

Selskabet har indsendt en specifikation af kursreguleringer foretaget på kontiene X3, X4 og X2. Her fremgår det, at selskabet fratrækker kursreguleringer i den skattepligtige indkomst med i alt 21.341.364 kr. efter ultimo reguleringer, heraf er 665.742 kr. tilbageført ved konverteringen til den skattepligtige indkomst.

Selskabet har fratrukket finansielle udgifter i årsrapporten i alt 22.727 t.kr. heraf udgør koncerninterne kurstab 20.600 t. kr. Disse er delt op på følgende poster:

Kursreguleringer, mellemregninger med datterselskaber[:] 4.081.189 kr.

Kursreguleringer, mellemregninger med filialer[:] 665.742 kr.

Øvrige valutakursreguleringer[:] 16.594.433 kr.

[I alt]: 21.341.364 kr.

Ovenstående poster er de fratrukne beløb efter ultimo reguleringer i regnskabet.

For indkomståret 2013 har selskabet først bogført bilagene vedrørende øvrige valutakursreguleringer på konto X2, derefter omposteret dem til egenkapitalen, for derefter at tilbageføre bilagene som en samlet ultimo postering på 14.278.017 kr. på konto X2 på bilag U4206/U4207.

Bilag U4206 vedrører kursreguleringer vedrørende filialer og datterselskaber:

Filial Y1-land[:] 7.065.534 kr.

Filial Y5-land[:] -164.514 kr.  

Filialer i alt[:] 6.901.020 kr.

G4-virksomhed[:] 7.505.490 kr. 

G2-virksomhed[:] -128.493 kr.

Datterselskaber i alt[:] 7.376.997 kr.

[I alt:] 14.278.017 kr.

9.3 SKATs bemærkninger og begrundelse

Skatterådet tager i SKM2007.237 stilling til, hvorvidt kursgevinster og tab skal påvirke en filials hovedkontor. 

Der bliver i spørgsmålet til Skatterådet spurgt, om kursgevinster og tab på varemellemværender med selskabets Y8-område filialer skal medregnes i det danske A/S, hertil svarer skatterådet benægtende. 

Dernæst spørges der om, om kursgevinster og tab på almindelige finansielle mellemværender med selskabets Y8-område filialer ikke skal påvirke det danske A/S indkomst, hvilket Skatteråder svarede bekræftende til.

Kursgevinster vedrørende filialer kan, hvad enten de er opstået på baggrund af varemellemværender eller er almindelige finansielle mellemværender, således ikke fratrækkes i hovedkontorets indkomst.

Der kan ikke godkendes fradrag for kursreguleringer vedrørende filialer med yderligere 6.901.020 kr. for indkomståret 2013 jf. Statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a, og SKM2007.237SR 

9.4 Selskabets bemærkninger

Selskabets revisor har i brev af 22. marts 2016følgende bemærkninger til den foreslåede ændring:

"SKAT har ikke godkendt fradrag for differencen mellem toldkursen og transaktionskursen vedrørende filialerne i Y1-land og Y5-land på 6.901.020 kr. Vi er delvist enige med SKAT i at kursreguleringerne overfor filialerne bør korrigeres. Kursreguleringerne udgør dog kursreguleringer af to transaktioner i hvert enkelt tilfælde for den Y1-landsk filial. Første transaktion er mellem filialen og hovedkontoret H1-A/S, men anden transaktion er mellem H1-A/Ss hovedkontor og en ekstern bank med hvem man har indgået en terminskontrakt.

Efter vores opfattelse er det alene kursreguleringen af den første transaktion der skal reguleres i indkomstopgørelse. I henhold til vedlagte bilag 2 er der efter en nærmere opgørelse i realiteten tale om en kursgevinst mellem filialerne og hovedkontoret. Af vedlagte bilag fremgår det, at kursgevinsten kan opgøres til 4.599.014 kr., hvorfor det er vores opfattelse at indkomsten skal medsættes med 4.599.014 i stedet for at forhøjes med 6.901.020 kr.

Kursreguleringerne vedrørende den anden side af transaktion bør efter vores opfattelse være fradragsberettiget/(skattepligtig), da den vedrører en finansiel kontrakt mellem hovedkontoret H1-A/S og en ekstern bank. I henhold til vedlagte bilag 2 udgør disse transaktioner et samlet kurstab på 11.500.034., hvilket svarer til forskellen mellem de 2 beløb nævnt ovenfor."

9.6 SKATs endelige afgørelse

På denne baggrund anser SKAT, at der ikke er fradrag for kurstab vedrørende filialer, hvad enten det er selve kurstabet eller den tilknyttede terminskontrakt, hvorfor selskabets skattepligtige indkomst forhøjes med 6.901.020 kr. for indkomståret 2013.

10. Difference mellem told- og transaktionskurs vedrørende datterselskaber.

10.1 De faktiske forhold

Selskabet har indsendt en specifikation af kursreguleringer foretaget på kontiene X3, X4 og X2. Her fremgår det, at selskabet fratrækker kursreguleringer i den skattepligtige indkomst med i alt 21.341.364 kr. efter ultimo reguleringer, heraf er 665.742 kr. tilbageført ved konverteringen til den skattepligtige indkomst.  

Selskabet har fratrukket finansielle udgifter i årsrapporten i alt 22.727 t.kr. Heraf udgør koncerninterne kurstab 20.600 t. kr. Disse er delt op på følgende poster:

Kursreguleringer, mellemregninger med datterselskaber[:] 4.081.189 kr.

Kursreguleringer, mellemregninger med filialer[:] 665.742 kr.

Øvrige valutakursreguleringer[:] 16.594.433 kr.

[I alt:] 21.341.364 kr.

Ovenstående poster er de fratrukne beløb efter ultimo reguleringer i regnskabet. 

For indkomståret 2013 har selskabet først bogført bilagene vedrørende øvrige valutakursreguleringer på konto X2, derefter omposteret dem til egenkapitalen, for derefter at tilbageføre bilagene som en samlet ultimo postering på 14.278.017 kr. på konto X2 på bilag U4206/U4207.

Bilag U4206 vedrører kursreguleringer vedrørende filialer og datterselskaber:

Filial Y1-land[:] 7.065.534 kr.

Filial Y5-land[:] -164.514 kr.  

Filialer i alt[:] 6.901.020 kr.

G4-virksomhed[:] 7.505.490 kr. 

G2-virksomhed[:] -128.493 kr.

Datterselskaber i alt[:] 7.376.997 kr.

[I alt:] 14.278.017 kr.

Der er således fratrukket følgende poster i den skattepligtige indkomst vedrørende kurstab på mellemværender med datterselskaber:

Fratrukket som kursregulering med datterselskaber jf. den af selskabet indsendte opgørelse[:]4.081.189 kr.

Fratrukket som øvrige kursreguleringer heraf med datterselskabet[:] 7.376.997 kr.

I alt kursreguleringer med datterselskaber efter ultimo posteringer[:] 11.458.186 kr.

Afregning mellem selskabet og f.eks. G4-virksomhed sker ved overførsel af et større samlet beløb. Selskabet afregner via bank med Y3-land til transaktionskursen, beregner forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen på Y3-landsk valuta, bogfører denne forskel som kurstab, samt nedskriver mellemregningskontoen med Y3-land til toldkursen. 

Ved den faktiske afregning på bankkontoen i F1-bank mellem selskabet og filialen bogføres der til transaktionskursen. Selskabet beregner herefter forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen på et internt bilag, og fratrækker dette beløb på konto X2. 

For indkomståret 2013 omposteres hovedparten af bilagene vedrørende afregninger med datterselskab derefter til egenkapitalen, og ultimo indkomståret tilbageføres disse bilag ved en enkelt postering foretaget på X13 til konto X2 som øvrige kursreguleringer jf. den af selskabet indsendte specifikationen af kursreguleringer.

Ved f.eks. bilag 182659 bogføres afregningen på konto X12 mellemregningskonto med G4-virksomhed ført i DKK med 64.902.500 kr. Forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen bogføres på konto X2 kursreg. koncern mellemregning med 2.043.470 kr. og der bogføres det rent faktisk afregnede beløb til transaktionskursen på konto X5, som er en bankkonto i F1-bank med 62.859.030 kr. Følgende kurser fremgår af bilaget, handelskursen er 96,7062 og den interne kurs som anvendes (Toldkursen) er 99,85.

10.3 SKATs bemærkninger og begrundelse

Efter Kursgevinstlovens § 2, § 3 og § 6 skal selskabet medregne gevinst og tab på fordringer og gæld. Gevinst eller tab på fordringer opgøres jf. Kursgevinstlovens § 26 som forskellen mellem anskaffelsessummen og afståelsessummen. Som anskaffelses- og afståelsessum anvendes kursværdien på erhvervelsestidspunktet.

Selskabet fratrækker forskellen mellem handelskursen og toldkursen som kurstab. Ligningsvejledningen 2011-1 afsnit E.B.1.2 beskriver de regler, som gælder for det skattemæssige regnskab. I dette afsnit henvises der til bogføringsvejledningen 1999 fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4 Omregningskurs beskriver, at der i det driftsøkonomiske regnskab er muligt at benytte en standardkurs, såfremt denne kun afviger ubetydeligt fra transaktionsdagens kurs jf. FSR’s regnskabsvejledning 9.

Toldkursen skal anvendes til brug ved fortoldning af varer, som bliver importeret til EU. Der er ikke fradrag for differencen mellem toldkursen og transaktionskursen på de bogførte beløb, da differencen ikke er en reel udgift, som er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten.

Ved afregning af mellemregning mellem moderselskabet og datterselskaberne er der ikke tale om indførsel af varer fra lande udenfor EU, men postering på en koncernintern mellemregningskonto som føres i DKK

Det er således transaktionsdagens kurs, som skal anvendes da det er denne kurs, som belaster selskabets indkomstopgørelse.

Der kan ikke godkendes fradrag for i alt 11.458.186 kr. for indkomståret 2013, jf. Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4, kursgevinstlovens § 26 samt Statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a.

10.4 Selskabets bemærkninger

Selskabets revisor har i brev af 22. marts 2016 følgende bemærkninger til den foreslåede ændring:

"SKAT har ikke godkendt fradrag på 11.458.186 kr. for differencen mellem toldkursen og transaktionskursen vedrørende datterselskaberne i Y3-land, Y4-land og Y2-land.

Vi er ikke enige i den af SKAT foreslåede forhøjelse.

Toldkursen er en standardkurs, der anvendes af H1-A/S for løbende at kunne opgøre kursgevinster/kurstab. SKAT har som begrundelse for at afvise fradrag anført, at toldkursen alene anvendes til brug ved fortoldning af varer som bliver importeret til EU. Vi er ikke enige i denne opfattelse og vurdering, da toldkursen netop er anvendt som standardkurs, og dermed ikke knyttet op på, at der skal være tale om fortoldning af varer.

H1-A/S har alene valgt toldkursen som en standardkurs ved omregning af fremmed valuta for at kunne bogføre eventuelle kurstab/gevinster. Formålet med denne fremgangsmåde er således, at opnå identiske mellemregnings konti for at kunne afstemme i forhold til datterselskaberne. Det er som konsekvens heraf, at H1-A/S får kursreguleringer.

Udtrykket "toldkurs" anvendes om den af SKAT månedsvis offentliggjorte toldkurs, som H1-A/S har valgt som standardkurs ved omregning af valuta. Heroverfor står "transaktionskursen", som er den på forhånd aftale vekselkurs mellem H1-A/S og banken.

Når H1-A/S modtager beløb i fremmed valuta, så bliver beløbet vekslet til danske kroner samme dag via en forud indgået terminskontrakt med banken. Den i terminskontakten fastsatte kurs er her "transaktionskursen". Det beløb der veksles til "transaktionskursen" bogføres herefter i danske kroner på bankkontoen.

For at H1-A/S kan opgøre de kursgevinster/kurstab, der løbende opstår, har man valgt at anvende toldkursen som standardkurs. Såfremt transaktionskursen omregnes til toldkursen, og dette derefter betyder, at der er et kurstab (forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen), så bogfører H1-A/S dette kurstab på kursreguleringskontoen (konto X2) som herefter medregnes i H1-A/Ss skattepligtige indkomst.

Fordi toldkursen alene er anvendt af H1-A/S som en standardkurs (kunne eksempelvis også have været Nationalbankens valutakurs), så kursregulerer H1-A/S mellemregningerne ved året slutning til den aktuelle dagskurs, og tilsvarende hvad angår årets samlede kursgevinst/kurstab. Hvis dagskursen ved årets slutning er lavere end toldkursen, vil den blive kursreguleret ved at reducere det bogførte beløb.

Anvendelsen af toldkursen er således alene udtryk for et værktøj til løbende at kunne afstemme i forhold datterselskaberne.

Som det fremgår af vores beregningseksempel vedrørende bilag 1825659 (bilag 3) bør det ikke have betydning om H1-A/S har bogført efter toldkursen, afregningskursen (transaktionskursen) eller ved brug af nationalbankens dagskurs.

Forskellen mellem toldkursen, afregningskursen og nationalbankens dagskurs er alene midlertidige forskelle på mellemregningskontoen. Mellemregningskontoen kursreguleres ved året slutning til den aktuelle dagskurs, således året samlede kursgevinst eller kurstab ligeledes reguleres. Såfremt dagskursen ved årets slutning er højere end toldkursen, så reguleres mellemregningskontoen ved at tillægge yderligere kurstab, så det endelige kurstab, der fremgår af årsopgørelsen er korrekt. På samme måde hvis dagskursen ved årets slutning i stedet er lavere end toldkursen, vil der blive kursreguleret ved at reducere det bogførte kurstab.

Som det ligeledes fremgår af vores beregningseksempel vedrørende bilag 182659, så vil H1-A/Ss’ resultatopgørelse således være ens uanset hvilken kurs der anvendes, fordi mellemregningskontoen reguleres efter ultimo kursen (i vore eksempel kurs 96,7062). Reguleringen efter ultimo kursen medfører derfor, at den endelige opgørelse af kursgevinst/kurstab er ens uanset hvilken kurs, der anvendes som bogføringskurs af H1-A/S."

10.5 SKATs bemærkninger til selskabets bemærkninger

Revisor sendte i brev af 22. marts 2016 et beregningseksempel (bilag 3), ifølge hvilket det skulle give samme resultat, uanset man anvender toldkursen eller en anden standardkurs i forbindelse med bogføring af valutatransaktionerne. Det er korrekt at bilag 3 viser, at der ikke er nogen forskel. Det er dog et faktum, at H1-A/S i resultatopgørelsen via konto X2 fratrækker kurstab på reguleringer med datterselskaber med i alt 11.458.186 kr. efter ultimo reguleringer for indkomståret 2013. 

10.6 SKATs endelige afgørelse

SKAT fastholder, at selskabet skal anvende transaktionsdagens kurs, da toldkursen alene er til anvendelse ved fortoldninger af varer som bliver importeret til EU fra 3. lande.

Det foretagne fradrag bogført på konto X2 er forskellen mellem told- og transaktionskursen. Selskabet har ikke haft udgifter til disse kurstab, da selskabet har afregnet til banken til transaktionskursen. Forskellen i kurserne er derfor ikke en omkostning, som er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten, jf. Statsskatteloven § 6 stk. 1 litra a.

Det bør pointeres, at der, jf. Ligningsvejledningen 2011-2 afsnit E.B.1.2 Regler om bogføring, årsregnskaber og opbevaring af regnskabsmateriale, henvises til Bogføringsvejledningen 1999 hvor det fremgår, at der ikke kan anvendes en kurs, som afviger væsentligt fra transaktionskursen. Det må anses for en væsentlig afvigelse, at selskabet fratrækker 11.458.186 kr. i kurstab på forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen, vedrørende udenlandske datterselskaber. 

Det er således transaktionsdagens kurs som skal anvendes, da det er denne kurs som belaster selskabets indkomstopgørelse.

Der kan ikke godkendes fradrag for kurstab vedrørende datterselskaber med i alt 11.458.186 kr. for indkomståret 2013, jf. Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4, kursgevinstlovens § 26 samt Statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a.

…"

SKATs afgørelser af 14. november 2014 og 13. juli 2016 blev indbragt for Landsskatteretten for så vidt angår blandt andet de forhøjelser, som denne sag drejer sig om. Landsskatteretten traf den 4. september 2019 afgørelse, hvorved H1-A/S ikke fik medhold i, at forhøjelserne skulle underkendes. I Landsskatterettens afgørelse hedder det blandt andet:

"…

Der klages over, at SKAT ikke har godkendt fradrag for diverse udgifter vedrørende bl.a. udenlandske filialer og datterselskaber, driftsudgifter samt kursregulering.

INDKOMSTÅRET 2010

10 SKAT har forhøjet indkomsten med ikke godkendt fradrag for kursregulering (toldkurs) vedrørende G1-virksomhed[:] 6.910.608 kr.

11 SKAT har forhøjet indkomsten med differencen mellem toldkursen og transaktionsskursen vedrørende G2-virksomhed[:] 150.936 kr.

12 SKAT har forhøjet indkomsten med ikke godkendt fradrag for differencen mellem toldkursen og transaktionskursen vedrørende H1-A/S samt Y3-landsk filialer af G3-virksomhed[:] 4.966.119 kr.

14 SKAT har forhøjet indkomsten med ikke medregnet provision i form af differencen mellem toldkursen og transaktionskursen vedrørende filialer og datterselskaber[:] 381.419 kr.

INDKOMSTÅRET 2013

9 Kursreguleringer vedr. filialer er ikke godkendt fratrukket ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. SKM2007.237[:] 6.901.020 kr.

11 Ikke godkendt fradrag for differencen mellem toldkursen og transaktionskursen vedrørende datterselskaber i Y3-land, Y4-land og Y2-land, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.[:] 11.458.186 kr.

Møde mv.

Selskabets tidligere repræsentant har haft møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler.

Faktiske oplysninger

H1-A/S er moderselskab for en række datterselskaber i Y3-land, Y2-land, Y4-land og Y6-land. H1-A/S er ejet af G6-virksomhed, der er administrationsselskab i en dansk sambeskatning. Koncernen er en familieejet virksomhed. H1-A/S driver virksomhed gennem filialer i Y1-land og Y5-land. De Y1-landsk og Y5-landske filialer er skatteansat i hhv. Y1-land og Y5-land i henhold til dobbeltbeskatningsaftalen i Y8-område. Det vil sige, at indtægt og udgifter, der vedrører Y1-landsk og Y5-landske filialer ikke skal henføres til Danmark, jf. bl.a. også selskabsskattelovens § 8.

Koncernens hovedaktivitet er detailhandel med legetøj og andre børnerelaterede produkter, som sælges i kæderne G7-virksomhed og G8-virksomhed i Nordeuropa.

Indkomståret 2010 omfatter regnskabsperioden 1. juli 2009 - 30. juni 2010. Af årsrapporten for 2009/2010 fremgår, at koncernens detailaktiviteter i Y1-land sker igennem H1-A/S, filial Y1-land, i Y3-land gennem G4-virksomhed, i Y5-land gennem H1-A/S, Filial i Y5-land, i Y2-land gennem G2-virksomhed og i Y4-land gennem G10-virksomhed Koncernens indkøbsaktiviteter sker gennem G9-virksomhed. De øvrige selskaber og filialer er salgsselskaber og -filialer.

Under sagens behandling i Skatteankestyrelsen har selskabets tidligere repræsentant oplyst, at H1-A/S ved samhandel med sine datterselskaber altid fakturerer i den lokale mønt.

Sagens baggrund er, at SKAT som led i et projekt "Store koncerner" besluttede at gennemgå H1-A/S´s selvangivelser for indkomstårene 2010 og 2011 bl.a. med fokus på lempelsesproblematikken og skyggesambeskatningen i Y1-land. Gennemgangen blev efterfølgende udvidet til de efterfølgende indkomstår.

Den 11. februar 2013 indkaldte SKAT selskabets regnskabsmateriale. Den 19. marts 2013 afholdte SKAT et indledende møde med selskabet. På mødet kunne SKAT ikke oplyse omfanget af revisionen, idet SKAT ikke havde modtaget regnskabsmaterialet. Efter aftale med SKAT blev alle selskabets driftsudgifter lagt ind i et excel-ark, som SKAT anvendte til at udtage stikprøvekontrol af udgifter. I maj 2013 anmodede SKAT selskabet om at fremsende bilag af nærmere opregnede udgifter. I september 2013 modtog SKAT bilag. Den 25. april 2014 fremsendte SKAT forslag om at ændre selskabets skattepligtige indkomst for 2010. Den 2. juni 2014 afholdte SKAT et møde med selskabet vedrørende det fremsendte forslag om ændring af skatteansættelsen. På mødet blev det aftalt, at selskabet skulle fremsende yderligere oplysninger/dokumentation. Den 12. november 2014 rykkede selskabets revisor for en afgørelse fra SKAT. SKAT traf afgørelse vedrørende indkomståret 2010 den 13. juli 2016. Selskabet påklagede SKATs afgørelse til Skatteankestyrelsen, hvor den fik sagsnr. (red. sagsnummer 1 fjernet).

Den 24. april 2015 sendte SKAT forslag om at ændre H1-A/S´s skattepligtige indkomst for indkomståret 2011, og den 8. juli 2015 traf SKAT afgørelse vedrørende indkomståret 2011. H1-A/S har ikke påklaget SKATs afgørelse af 8. juli 2015.

Den 13. juli 2013 traf SKAT afgørelse for indkomstårene 2012 og 2013. H1-A/S indbragte SKATs afgørelse for Skatteankestyrelsen, hvor klagen fik sagsnr. (red. sagsnummer 2 fjernet).

H1-A/S blev den 28. december 2018 taget under konkursbehandling ved Sø- og Handelsrettens Skifteret. Advokat LJ og advokat US, blev udpeget kuratorer i konkursboet.

Ved breve af 15. januar 2019 anmodede Skatteankestyrelsen konkursboet om boets stillingtagen til indtræden i de verserende klagesager ved Skatteankestyrelsen. Konkursboet meddelte per e-mail den 19. februar 2019, at boet ikke ønskede at indtræde i klagesagerne. Skatteankestyrelsen henlagde derfor den 19. februar klagesagerne, hvilket blev meddelt kuratellet.

Den 21. februar 2019 meddelte konkursboets ene kurator, at meddelelsen om ikke at indtræde i klagesagerne var en fejl, og den 22. februar 2019 anmodede konkursboet Skatteankestyrelsen om genoptagelse.

Af selvangivelsesbilaget for indkomståret 2010 (regnskabsår 2009/2010) fremgår, at der ved konverteringen af det regnskabsmæssige resultat før skat til skattepligtig indkomst er fratrukket 10.922.564 kr. vedrørende kursregulering vedrørende udenlandske filialer. Selskabet havde oprindeligt i en foreløbig selvangivelse tilbageført/fratrukket 10.358.610 kr.

I et brev til Skatteankestyrelsen af 6. september 2018 har selskabets tidligere repræsentant vedrørende kursregulering af udenlandske filialer bl.a. anført følgende:

"Vi er som udgangspunkt enige i, at kursreguleringer mellem selskabet og filialen ikke skal påvirke den skattepligtige indkomst, jf. nedenfor under "Valutaterminskontrakter" er vi dog ikke enige i beløbene, idet indkomsten rent faktisk skal nedsættes som følge heraf, ikke forøges som angivet af SKAT".

Indkomståret 2010

SKAT har efterfølgende vedrørende pkt. 10-14 og selskabets synspunkt om anvendelse af toldkursen og, at de foretagne forhøjelser er bruttobeløb, jf. selskabets bilag 15, bl.a. udtalt:

"Der bogføres ikke i alle tilfælde til toldkursen, se bl.a. SKATs bemærkninger til pkt. 3.1.1. Valutakurstab, hvor det fremgår, at der også bogføres til dagskursen.

Der indgås ikke i alle tilfælde en terminskontrakt med banken i forbindelse med bogføring af forskellen mellem dagskurs og toldkurs se de af SKAT vedlagte posteringsbilag jf. de af selskabet ved revisionen indsendte bilag bogført på konto X2(se SKATs bilag 32).

Uagtet at H1-A/S ved årsafslutningen regulerer til den pågældende ultimo kurs, betyder frem- gangsmåden med at anvende toldkursen, at der kommer et beløb til fradrag i den skattepligtige indkomst, som er opstået som følge af forskellen mellem toldkursen og dagskursen."

"SKAT har i forbindelse med revisionen indkaldt bilag for stikprøvevis at efterprøve kontoen. Det kom ved stikprøverne frem, at toldkursen var anvendt og forskellen mellem toldkursen og dagskursen blev posteret på konto X2 (se vedlagte Bilag G kopier af bilag med bogføring). Da SKAT ikke havde kaldt samtlige bilag ind på posteringerne på konto X2, var det ikke muligt at opgøre, hvor meget forskellen mellem dagskursen og toldkursen var."

Omkring virksomhedens arbejdsgang ved anvendelse af dagskursen skulle være væsentligt mere besværligt end at anvende toldkursen, bemærker SKAT, at bogføringen af bilagene til toldkursen sker på et posteringsbilag for sig, hvorfor dette må være en ekstra postering ud over varesalgs-, varekøbs- og afregningsbilag. Se SKATs bilag G med eksempler på selskabets bilag, hvor toldkursen bogføres, samt bogføringen af disse trukket ud fra SKATs ACL program. Det skal bemærkes, at på disse bilag er der påført Kurs (handels), hvilket svarer til den i denne udtalelse anvendte terminologi dagskursen, og Kurs (Intern) hvilket er toldkursen. Det skal i øvrigt også bemærkes omkring bilagene, at der ikke er bogført som posteringsbilaget antyder, se SKATs udtræk af bogføringen. Desuden er der for de fleste bilags vedkommende kun bogført i den danske bogføringskreds (sted=(red. tal fjernet))."…

"Der er ikke mulighed for at vælge at anvende toldkursen ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Ved søgning i SKATs juridiske vejledning, fremkommer der således søgeresultater i moms- vejledningen og vedledningsdelen F.A. som vedrørende told.

Det fremgår af de månedlige oversigter over toldkursen, som SKAT udsendte den 1. februar 2012, at:

"Kurserne er fastlagt af Danmarks Nationalbank den. 23. september 2009 og skal anvendes til fortoldning i perioden 1. oktober - 31. oktober 2009"

Valutakurser (toldkurser) 1. oktober - 31. oktober 2009 er vedlagt som SKATs bilag D.

Toldkursen er fiktiv kurs, som fastsættes forud for måneden, den kan jf. ovenfor kun anvendes ved fortoldninger, og når visse betingelser er opfyldt ved beregning af erhvervelsesmoms, som opgjort efter momslovens § 89.

Der er ingen steder i skattelovgivningen hjemmel til at anvende toldkursen som omregningskurs, med virkning for det skattemæssige regnskab."

Indkomståret 2013

Pkt. 9

"Skatterådet tager i SKM2007.237 stilling til, hvorvidt kursgevinster og tab skal påvirke en filials hovedkontor.

Der bliver i spørgsmålet til Skatterådet spurgt, om kursgevinster og tab på varemellemværender med selskabets Y8-område filialer skal medregnes i det danske A/S, hertil svarer skatterådet benægtende. Dernæst spørges der om, om kursgevinster og tab på almindelige finansielle mellemværender med selskabets Y8-område filialer ikke skal påvirke det danske A/S indkomst, hvilket Skatterådet svarede bekræftende til.

Kursgevinster vedrørende filialer kan, hvad enten de er opstået på baggrund af varemellemværender eller er almindelige finansielle mellemværender, således ikke fratrækkes i hovedkontorets indkomst. Der kan ikke godkendes fradrag for kursreguleringer vedrørende filialer med yderligere 6.901.020 kr. for indkomståret 2013, jf. statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a, og SKM2007.237 SR."

"Revisor skriver i brev af 22. marts 2016 at kursreguleringerne består at to særskilte transaktioner. Den første del, transaktionen mellem selskabet og filialen, anses for at være omfattet af SKM2007.237, om at der ikke er fradrag for renter og kursreguleringer mellem et selskab og dets filial.

For indkomståret 2012 er kursreguleringer mellemregning med filialer 5.694 t.kr. medregnet i det regnskabsmæssige resultat med et samlet beløb, og dette er tilbagereguleret ved konverteringen til den skattepligtige indkomst, hvorfor indkomsten for 2012 ikke er reguleret. Den anden del, transaktionen mellem selskabet og banken, som er afdækning af kursrisiko foretaget hos 3. mand, er knyttet til mellemværendet mellem hovedkontoret og filialen og der er derfor heller ikke fradrag for denne, på trods af, at det er et forhold som involverer 3. mand.

Begge transaktionerne vedrører det faktum, at der mellem et selskab og dets filial er et mellemværende. Dette mellemværende anses ikke for at være reelt, da filialens indtægter/udgifter samt aktiver/passiver er en del af selskabets regnskab. Der er således ikke skattemæssigt tale om et mellemværende.

At der ikke godkendes fradrag vedrørende en udgift, som er knyttet til en ikke skattepligtig indtægt/udgift, forekommer også i forbindelse med udgifter afholdt vedrørende indkomstgrundlaget. Der er i praksis tidligere nægtet fradrag for bl.a. revisor og advokatudgifter, hvor den underliggende postering var skattefri/ikke skattepligtig f.eks. SKM2006.13, SKM2013.557 og 2015.341.

Udgiften betales i disse afgørelser også til 3. mand, idet det er udgifter til advokat samt revisor."

"På denne baggrund anser SKAT, at der ikke er fradrag for kurstab vedrørende filialer, hvad enten det er selve kurstabet eller den tilknyttede terminskontrakt, hvorfor selskabets skattepligtige indkomst forhøjes med 6.901.020 kr. for indkomståret 2013."

Pkt. 10.

"Efter kursgevinstlovens § 2, § 3 og § 6 skal selskabet medregne gevinst og tab på fordringer og gæld. Gevinst eller tab på fordringer opgøres, jf. kursgevinstlovens § 26 som forskellen mellem anskaffelsessummen og afståelsessummen. Som anskaffelses- og afståelsessum anvendes kursværdien på erhvervelsestidspunktet.

Selskabet fratrækker forskellen mellem handelskursen og toldkursen som kurstab.

Ligningsvejledningen 2011-1 afsnit E.B.1.2 beskriver de regler, som gælder for det skattemæssige regnskab. I dette afsnit henvises der til bogføringsvejledningen 1999 fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4 Omregningskurs beskriver, at der i det driftsøkonomi- ske regnskab er muligt at benytte en standardkurs, såfremt denne kun afviger ubetydeligt fra transaktionsdagens kurs jf. FSR’s regnskabsvejledning 9.

Toldkursen skal anvendes til brug ved fortoldning af varer, som bliver importeret til EU.

Der er ikke fradrag for differencen mellem toldkursen og transaktionskursen på de bogførte beløb, da differencen ikke er en reel udgift, som er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten. Ved afregning af mellemregning mellem moderselskabet og datterselskaberne er der ikke tale om indførsel af varer fra lande udenfor EU, men postering på en koncernintern mellemregningskonto som føres i DKK.

Det er således transaktionsdagens kurs, som skal anvendes da det er denne kurs, som belaster selskabets indkomstopgørelse.

Der kan ikke godkendes fradrag for i alt 11.458.186 kr. for indkomståret 2013, jf. Bogføringsvej- ledningens afsnit 5.5.4, kursgevinstlovens § 26 samt Statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a."

"Revisor sendte i brev af 22. marts 2016 et beregningseksempel (bilag 3), ifølge hvilket det skulle give samme resultat, uanset man anvender toldkursen eller en anden standardkurs i forbindelse med bogføring af valutatransaktionerne. Det er korrekt at bilag 3 viser, at der ikke er nogen forskel.

Det er dog et faktum, at H1-A/S i resultatopgørelsen via konto X2 fratrækker kurstab på reguleringer med datterselskaber med i alt 11.458.186 kr. efter ultimo reguleringer for indkomstår 2013. SKAT fastholder, at selskabet skal anvende transaktionsdagens kurs, da toldkursen alene er til anvendelse ved fortoldninger af varer som bliver importeret til EU fra 3. lande.

Det foretagne fradrag bogført på konto X2 er forskellen mellem told- og transaktionskursen. Selskabet har ikke haft udgifter til disse kurstab, da selskabet har afregnet til banken til transaktionskursen. Forskellen i kurserne er derfor ikke en omkostning, som er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten, jf. Statsskatteloven § 6 stk. 1 litra a.

Det bør pointeres, at der, jf. Ligningsvejledningen 2011-2 afsnit E.B.1.2 Regler om bogføring, årsregnskaber og opbevaring af regnskabsmateriale, henvises til Bogføringsvejledningen 1999 hvor det fremgår, at der ikke kan anvendes en kurs, som afviger væsentligt fra transaktionskursen. Det må anses for en væsentlig afvigelse, at selskabet fratrækker 11.458.186 kr. i kurstab på forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen, vedrørende udenlandske datterselskaber. Det er således transaktionsdagens kurs som skal anvendes, da det er denne kurs som belaster selskabets indkomstopgørelse.

Der kan ikke godkendes fradrag for kurstab vedrørende datterselskaber med i alt 11.458.186 kr. "

Selskabets opfattelse

Indkomståret 2010

Ad. 10, 11, 12 og 14 ikke godkendt fradrag på hhv. 6.910.608 kr., 150.936 kr., 4.966.119 kr. og 381.419 kr. vedrørende differencen mellem toldkursen og transaktionskursen

Der er nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelser af indkomsten skal nedsættes til 0 kr. Der er nedlagt en subsidiær påstand, om at forhøjelserne vedrørende pkt. 10, 11 og 12 maksimalt kan udgøre de nettokurstab, som ifølge SKAT er opgjort til den forkerte kurs. Pkt. skal nedsættes 1.534.648 kr. og pkt. 12 skal nedsættes til 3.442.809 kr.

H1-A/S er enig med SKAT i, at der ikke er hjemmel til at fratrække kurstab vedrørende den Y1-landsk filial i den danske indkomstopgørelse, jf. SKM2007.237 SR, men det vil fremgå neden for, at H1-A/S ved indkomstårets afslutning har ladet sig beskatte af kursgevinster vedrørende filialen, der overstiger kurstabene. Derfor skal SKATs forhøjelse vedrørende filialen i Y1-land nedsættes til 0 kr.

H1-A/S har som standard omregningskurs ved omregning af valuta til danske kroner anvendt toldkursen. Toldkursen er den kurs, som SKAT månedsvis offentliggør som toldkurs. Når H1-A/S taler om transaktionskursen er det den på forhånd aftale vekselkurs mellem H1-A/S og banken. Dagskursen er den faktiske gennemsnitskurs for en given dag.

SKAT har beskrevet, at H1-A/S fratrækker kurstab vedrørende overførsler til hhv. Y1-land, Y2-land og Y3-land. Faktum er, at der er tale om overførsler til og fra datterselskaber og filialer, hvorved der opstår gæld eller tilgodehavender på de relevante mellemregningskonti i H1-A/S.

Der er flere uklarheder i SKATs beskrivelse og argumentation. SKAT har bl.a. forhøjet med bruttobeløb i stedet for nettobeløb, idet H1-A/S har medregnet indtægter, hvor der er en gevinst.

Ved overførsler mellem H1-A/S og selskabets filialer eller datterselskaber i Y1-land, Y2-land og Y3-land opstår enten gæld eller fordringer i H1-A/S. Overfører det Y3-landsk selskab f.eks. 25 mio. Y3-landsk valuta til H1-A/S, har H1-A/S en gæld til det Y3-landsk selskab på 25 mio. Y3-landsk valuta. H1-A/S veksler det overførte beløb i Y3-landsk valuta til danske kroner samme dag via en forud indgået terminskontrakt med banken. Mellemregningskonti føres i den modtagne valuta, og H1-A/S bærer en risiko for det kursudsving, der måtte være mellem modtagelsen og tilbagebetalingen af de 25 mio. Y3-landsk valuta.

Vekslingen med banken sker altid til den i terminskontrakten fastsatte kurs, her "transaktionskursen", som eksempelvis kunne være 67,80. Det vekslede beløb bogføres herefter i danske kroner på bankkontoen. H1-A/S har valgt toldkursen som standardkurs ved omregning af fremmed valuta for at sikre en ensartet bogføring i koncernen.

Dvs., at når de 25 mio. Y3-landsk valuta, skal vises som danske kroner, omregnes beløbet til toldkursen, som eksempelvis kunne være 68,34. Idet der er en forskel mellem transaktionskursen, som der blev vekslet til (67,80) og toldkursen (68,34), indikerer det et kurstab. H1-A/S opgør dette kurstab til forskellen mellem transaktionskursen og toldkursen, og dette kurstab bogføres på kursreguleringskontoen (konto X2), som medregnes ved opgørelsen af H1-A/S´s skattepligtige indkomst.

Eftersom toldkursen kun er en standardkurs, der benyttes af H1-A/S som en løbende indikation af kurstab/-gevinst, kursreguleres mellemregningerne ved årets afslutning til den aktuelle dagskurs, og årets samlede kurstab/-gevinst reguleres tilsvarende. Hvis dagskursen f.eks. er 78,20 ved årets slutning, så reguleres mellemregningskontoen, og det endelige kurstab, der skal indgå ved indkomstopgørelsen, tillægges et yderligere kurstab. Såfremt dagskursen ved årets slutning i stedet havde været lavere end toldkursen, vil der blive kursreguleret ved at reducere det bogførte kurstab.

For så vidt angår provisionsindtægter fra filialen i Y1-land og datterselskabet i Y3-land, bogføres disse på konto nr. X6 "Provision fra G5-virksomhed" og mellemregningskonti for henholdsvis Y1-land og Y3-land i den modtagne valuta.

H1-A/S har ret til at anvende toldkursen. H1-A/S´s synspunkt er understøttet af bemærkningerne til forslag til bogføringsloven, lovforslag nr. 63 fremsat den 28. oktober 1998, hvor det fremgår, at det er muligt at anvende en standardkurs eller en gennemsnitskurs, hvis den kun afviger ubetydeligt fra transaktionsdagens kurs. Dette gælder under forudsætning af, at den bogføringspligtige sikrer løbende ajourføring af standardkursen. Det fremgår også, at bemyndigelsen i § 7, stk. 5, 2. pkt. Adgangen til at anvende en standardkurs er også beskrevet i bogføringsvejledningen.

Spørgsmålet er herefter, om toldkursen opfylder betingelserne for at kunne anvendes som standardkurs. Toldkursen, som fastsættes månedsvis fremadrettet af SKAT, giver - efter H1-A/S´s opfattelse Nationalbankens månedlige gennemsnitskurs, der er fastsat bagudrettet. Ifølge SKAT kan toldkursen afvige +- 5 % uden, at den skal ændres. Ifølge H1-A/S´s beregninger, afviger toldkursen kun meget begrænset fra Nationalbankens månedlige gennemsnitskurs.

Såfremt Landsskatteretten mod forventning, når frem til, at toldkursen ikke kan anvendes som standardkurs, gøres det gældende, at eventuelle forskelle i opgørelsen af kurstab eller kursgevinster er udlignet ved årets udløb ved, at H1-A/S har foretaget en kursregulering ved indkomstårets udløb.

Når H1-A/S medregner henholdsvis kurstab og kursgevinster i sin skattepligtige indkomst for et givet indkomstår, har H1-A/S allerede taget højde for eventuelle forskelle mellem toldkursen og den aktuelle dagskurs ultimo året.

Indkomståret 2013

Ad. 9 og 11

Selskabet nedlægger påstand om, at forhøjelsen på 6.901.020 kr. i 2013 skal nedsættes til 0 kr. og, at forhøjelsen på 11.458.186 kr. skal nedsættes til 0 kr.

Selskabets tidligere repræsentant har vedrørende ikke godkendt fradrag i 2013 på 6.901.020 kr. vedrørende kursreguleringer på filialer efterfølgende bemærket, at selskabet er enig i, at der ikke er fradragsret herfor. Der er dog tale om, at SKAT har nægtet fradrag for et nettobeløb. Reelt er der tale om en kursgevinst mellem selskabet og filialen, og et kurstab mellem selskabet og en ekstern bank, dvs. en terminskontrakt mellem selskab og ekstern bank, jf. bilag 2. Der er således tale om en kursgevinst mellem selskab og filialen på 4.599.014 kr. og et kurstab vedrørende selskabet og banken for den finansielle kontrakt på 11.500.034 kr. SKAT har valgt at forøge indkomsten med summen af disse beløb, netto 6.901.020 kr.

Derfor skal indkomsten i 2013 nedsættes med 4.599.014 kr. i stedet for en forhøjelse på 6.901.020 kr.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af selskabsskattelovens § 8, stk. 2, 1. pkt., at til den skattepligtige indkomst medregnes ikke indtægter og udgifter, som vedrører et fast driftssted eller en fast ejendom beliggende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, jf. dog § 31 A.

Af kursgevinstlovens § 2 fremgår, at selskaber, der er skattepligtige efter selskabsskatteloven ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal medregne gevinst og tab på fordringer og gæld, som omfattes af § 1, efter de regler, der er angivet i dette kapitel og § 29 samt i kapitel 4, 4 a og 7.

Det fremgår af kursgevinstlovens § 4, stk. 1, at tab på fordringer på koncernforbundne selskaber ikke kan fradrages. Dette gælder tillige tab på fordringer på sambeskattede selskaber og selskaber, der ville kunne sambeskattes, jf. selskabsskattelovens §§ 31 og 31 A. Det ikke fradragsberettigede tab opgøres på grundlag af valutakurserne på tidspunktet for fordringens erhvervelse uden hensyn til ændringer i valutakurserne.

Af kursgevinstlovens § 4, stk. 3, fremgår, at stk. 1, ikke finder anvendelse, såfremt fordringen er erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser og kreditor ikke har været sambeskattet med debitor eller fordringen er stiftet efter ophør af sambeskatning.

Af kursgevinstlovens § 6 fremgår, at gevinst og tab på gæld medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. dog §§ 8, 24 og § 24 A.

Af kursgevinstlovens § 25, stk. 2, fremgår, at skattepligtige omfattet af § 2 skal anvende lagerprincippet ved opgørelsen af gevinst og tab på fordringer.

1. pkt. omfatter ikke fordringer omfattet af § 4 og fordringer, der er erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser.

Af kursgevinstlovens § 26, stk. 1, fremgår, at gevinst og tab på fordringer og gæld opgøres efter reglerne i stk. 2-5, om lagerprincippet og § 25, stk. 7-10.

Af kursgevinstlovens § 26, stk. 2, fremgår, at gevinst eller tab på fordringer opgøres som forskellen mellem anskaffelsessummen og afståelsessummen. Som anskaffelsessum anvendes kursværdien på erhvervelsestidspunktet, med mindre den skattepligtige godtgør at have erhvervet fordringen for et højere beløb.

Af kursgevinstlovens § 26. stk. 3, fremgår, at gevinst eller tab på gæld opgøres som forskellen mellem gældens værdi ved påtagelsen af gælden og værdien ved indfrielsen.

Af kursgevinstlovens § 29, stk. 1, fremgår, at skattepligtige omfattet af § 2 skal medregne gevinst og tab på terminskontrakter og aftaler om købsretter og salgsretter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, fremgår, at driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger, kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Det fremgår af bogføringslovens § 7. stk. 5, at registreres i fremmed valuta, herunder i euro, skal regnskabsmaterialet indeholde oplysninger, herunder om transaktionsdagens kurs eller lignende omregningsfaktorer, som til enhver tid gør det muligt at omregne til danske kroner. Erhvervs- og Selskabsstyrelsen kan ved en bekendtgørelse fastsætte nærmere regler om de i 1. pkt. nævnte omregningsfaktorer.

De øvrige forhøjelser, som SKAT har gennemført i indkomståret 2010 og 2013, vedrører forskelle mellem toldkurs og dagskurs ved omregning af mellemregninger med datterselskaber og filialerne i Y1-land og Y5-land.

Indtægter og udgifter, herunder kapitalgevinster og -tab vedrørende filialerne i bl.a. Y5-land og Y1-land skal, jf. selskabsskattelovens § 8, stk. 1, ikke medregnes ved opgørelsen af H1-A/S´s skattepligtige indkomst. Som indtægter og udgifter henregnes også gevinster og tab efter kursgevinstloven.

Det fremgår af sagens oplysninger, at H1-A/S ved konverteringen af det regnskabsmæssige resultat til skattepligtig indkomst i 2010 har nedsat indkomsten med netto 10.922.564 kr., heri er indeholdt nettotab ved omregning af mellemregninger med filialen i Y1-land, G2-virksomhed, G3-virksomhed og øvrige på hhv. 6.910.608 kr., 150.936 kr., 4.966.119 kr. og 381.419 kr. (pkt. 10-14) I 2013 har H1-A/S ved konverteringen af det regnskabsmæssige resultat til skattepligtig indkomst fratrukket hhv. 6.901.020 kr. og 11.458.186 kr. (pkt. 9 og 11).

Landsskatteretten er enig med SKAT i, at der ikke er støtte for selskabets synspunkt, om at toldkursen kan anvendes som bogføringskurs. Retten lægger bl.a. vægt på, at toldkursen er en forud fastsat kurs, der skal anvendes ved fortoldningen for en fremtid periode. Ved omregningen opstår der ikke et tab, der er fradragsberettiget efter hverken kursgevinstloven eller statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Eventuelle indtægter, der opstår ved omregningen af de omhandlede mellemregninger med filialerne og datterselskaberne, skal modsætningsvist heller ikke, som anført af selskabet, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Med hensyn til forhøjelsen i 2013 på 6.901.020 kr. (pkt. 9) vedrørende filialen i Y1-land har selskabet under sagens behandling i Skatteankestyrelsen oplyst, at der reelt er tale om et nettokurstab på en terminskontrakt mellem selskabet og filialen i Y1-land og mellem selskabet og en ekstern bank.

Landsskatteretten lægger til grund, at selskabet er enig med SKAT i, at indtægter og udgifter vedrørende filialerne i Y1-land og Y5-land ikke skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Da indtægter og udgifter også vedrører gevinster og tab efter kursgevinstloven, stadfæster Landsskatteretten på dette punkt SKATs afgørelse om at selskabets indkomst skal forhøjes med 6.901.020 kr.

Omsætning med filialer i form af provisioner skal ikke medregnes ved opgørelsen af H1-A/S´s skattepligtige indkomst. Omregningsdifferencer ved anvendelsen af toldkursen frem for transaktionskursen på provisionsindtægter fra filialer skal derfor heller ikke medregnes ved opgørelsen af H1-A/S´s skattepligtige indkomst. Da forhøjelsen på 381.419 kr. også vedrører omsætning med datterselskaber, hjemviser Landsskatteretten i medfør af § 12, stk. 4, i bekendtgørelse nr. 1428 af 13. december 2013 af forretningsorden for Landsskatteretten den beløbsmæssige opgørelse til SKAT.

SKAT har vedrørende forhøjelserne i pkt. 10-12 i indkomståret 2010 og pkt. 11 i indkomståret 2013 alene reguleret for udgifter. Landsskatteretten hjemviser derfor i medfør af § 12, stk. 4, i bekendtgørelsen nr. 1428 af 13. december 2013 af forretningsorden for Landsskatteretten den nærmere beløbsmæssige opgørelse af pkt. 10-12 i SKATs afgørelse for indkomståret 2010 og pkt. 11 i SKATs afgørelse for indkomståret 2013 til Skattestyrelsen.

Landsskatteretten har ikke taget stilling til, om der faktisk er indtægtsført omregningsindtægter ved anvendelse af toldkursen på de omhandlede mellemregninger, som vedrører pkt. 10-12 og pkt. 11 i SKATs afgørelse for indkomstårene 2010 og 2013.

…"

Parterne har samstemmende meddelt, at skatteværdien af de omtvistede forhøjelser kan opgøres til 7.692.072 kr.

Forklaringer

KF og IL har afgivet forklaring.

KF har forklaret, at han blev ansat i G7-virksomhed for næsten 40 år siden. Han har været regnskabschef, og (red. information 1 fjernet). I 2009 blev han del af direktionen. Da familien besluttede at afhænde virksomheden (red. årstal 1 fjernet), blev han tilknyttet familiens ejendomsselskab.

Han kan bekræfte indholdet af den mail af 9. september 2020, som han sendte til H1-A/S under konkurs’ advokat, og som er fremlagt i sagen. Koncerntinterne salg blev altid omregnet til toldkursen.

(red. årstal 2 fjernet) etablerede de for første gang en legetøjsbutik udenfor Danmark - i Y1-land. Så opstod der spørgsmål om, hvad de skulle gøre med valutakursen. De talte med deres revisor. Konklusionen blev, at de skulle bruge en fastkurs, og de valgte at bruge toldkursen. I deres registreringssystem var dagskurs meget svært at styre. Langt de fleste andre virksomheder brugte også toldkurser. Uanset om de valgte en dagskurs eller standardskurs ville de føre til samme resultat på deres valuta.

Der var andre ligninger, end dem der foregik i 2010 og 2013. De havde flere gange skatterevision. Langt de fleste gange handlede det om varehandlen og fastsættelsen af lageret værdi. Der var fokus på kurs hver gang. De var gennem den første ligning relativt kort efter, at de var startet i Y1-land. Allerede dengang kunne man konstatere, at de brugte toldkursen som standardkurs.

(red. årstal 2 fjernet) valgte de at få to autoriserede revisorer - R1 og R2.

Når man reviderer regnskabet, er det meget tydeligt, hvordan tingende hænger sammen, herunder med hensyn til brugen af toldkurs som standardkurs. Det fremgår også af registreringerne i bogholderiet. Deres revision havde indvendinger mod denne metode, og de var med til at beslutte, hvordan det skulle gøres.

(red. årstal 2 fjernet) etablerede de deres indkøbskontor i Y6-land. Det havde og så tidligere købt stort set al deres legetøj i Y7-land. Indkøbsfunktionen blev stille og roligt bygget op. Han kan kun udtale sig generelt om, hvordan betalingerne forgik. Han var ansvarlig for processen, men han er ikke bekendt med de praktiske aspekter. Han kan ikke sige noget om, hvordan betalingerne rent teknisk blev bogført, når de købte varer i Y6-land. Han er i hvert fald ikke sikker på det.

For så vidt angår det, som fremgår af årsrapporten for 2009/10 om anvendt regnskabspraksis vedrørende varebeholdninger, har han forklaret, at han ikke kan sig meget andet end det, der står.

IL har forklaret, at han var ansat i H1-A/S fra (red. årstal 3 fjernet). Han var økonomi-og regnskabschef, og han havde blandt andet ansvaret for udarbejdelsen af regnskaber, skattemæssige opgørelser, bogholderiet og kursreguleringer.

Koncerninterne salg til udenlandske datterselskaber blev afregnet i lokal valuta men bogført i danske kroner. Forskellen blev beregnet efter toldkursen. Der var i praksis altid difference mellem den faktiske afregningskurs - bankkursen - og toldkursen.

Hvis der for eksempel den 1. april skete et varesalg til en Y3-landsk enhed bogførtes beløbet med danske kroner på mellemregningskontoen. Forskellen mellem Y3-landsk og danske kroner blev beregnet efter toldkursen. Når betaling så fandt sted, for eksempel den 15. april, blev den bogført til dagskursen. Forskellen med de to kurser blev bogført i resultatopgørelsen som en finansiel kursregulering. Hvis betalingen først fandt sted en måned efter, blev det lidt mere kompliceret, for ved måneds udgang skulle der laves en kursregulering af mellemregningen til ultimokursen (den faktiske ultimokurs). Den endelige kursregulering var stadig mellem told- og dagskurs, men nu var den delt op. Den indledende anvendelse af toldkursen havde ikke betydning for det endelige regnskab. Denne fremgangsmåde blev anvendt for alle varesalg og transaktioner.

Der blev indkøbt fra Y6-land. Han havde ikke ansvaret for Y6-lands bogføring. Der blev faktureret i Y6-landsk valuta. Ved ankomst blev varen registreret som tilgang til varelageret og med anvendelse af toldkurs.

Det er en lidt anderledes regnskabs- og skattemæssig problematik end videresalg. Varen blev lagt til lager med sin værdi på ankomsttidspunktet, den værdi beholdt den frem til videresalg. Værdiansættelsen af indkøbte varer skete på tilgangstidspunktet og efter den faktiske indkøbspris. Der skete ikke nogen efterfølgende kursregulering. 

Køb blev konteret i den Y3-landsk enhed som gæld. Denne gæld blev på faktureringstidspunktet omregnet til danske kroner og under anvendelse af toldkursen. I det danske regnskab blev betalingen indtægtsført til toldkursen. Det var en transaktionsmæssig bogføring.

Alle transaktioner i europæiske selskaber blev bogført i samme system og afdeling. Beregninger af kurser med videre var automatiseret.

Varen blev lagt på lager med anvendelsen af kursen på transaktionstidspunktet.

Hele setup’et med kursregulering har ikke noget med Y6-land at gøre. Y6-land kørte som en selvstændig enhed. Man brugte toldkursen, fordi det var den, som blev brugt i forbindelse med indfortoldningen hos SKAT.

Når fradrag af kursdifference, i forbindelse med den endelige indtægtsføring af koncerninterne varesalg betyder, at man ender ved status quo, er det fordi man ender med at have en kurs, som modsvarer den, som man har afregnet i banken. Noget er kursregulering af mellemværendet, noget er kursregulering af en banktransaktion. Den kursregulering, som sker, er mellem kursen på varetransaktionstidspunktet og kursen på betalingstransaktionstidspunktet. Begge kurser indgår i den skattemæssige indkomst. Hvis kursen er højere, er der en indtægt, hvis den er lavere, er der en udgift. Han var med i noget af dialogen med SKAT. Han havde ikke med sagen at gøre, efter at den kom til Landsskatteretten.

For så vidt angår Landsskatterettens afgørelse af 4. september 2019, hvoraf blandt andet fremgår om selskabets opfattelse af den anvendte ordning (side 21): "Såfremt Landsskatteretten mod forventning, når frem til, at toldkursen ikke kan anvendes som standardkurs, gøres det gældende, at eventuelle forskelle i opgørelsen af kurstab eller kursgevinster er udlignet ved årets udløb ved, at H1-A/S har foretaget en kursregulering ved indkomstårets udløb. Når H1-A/S medregner henholdsvis kurstab og kursgevinster i sin skattepligtige indkomst for et givet indkomstår, har H1-A/S allerede taget højde for eventuelle forskelle mellem toldkursen og den aktuelle dagskurs ultimo året.", forklarede han, at han er enig i dette synspunkt.

Parternes synspunkter

H1-A/S under konkurs har i sit påstandsdokument anført:

"…

2 Sagen i en nøddeskal

Sagen drejer sig om den skattemæssige behandling af forskelsbeløbet mellem den oprindelige bogføring af koncerninterne salg i fremmed valuta til toldkursen, og det senere modtagne beløb fra filialen/datterselskabet omregnet til bankens afregningskurs (transaktionskursen).

3 Sagsfremstilling

Sagens baggrund er, at SKAT (nu "Skattestyrelsen") som led i et projekt

"Store koncerner" besluttede at gennemgå H1-A/S under konkurs’ ("H1-A/S") selvangivelser for indkomstårene 2010 og 2011. Gennemgangen blev efterfølgende udvidet til de efterfølgende indkomstår.

H1-A/S var i de omhandlede indkomstår moderselskab for en række datterselskaber i Y3-land, Y2-land, Y4-land og Y6-land. H1-A/S drev tillige virksomhed gennem filialer i Y1-land og Y5-land. Koncernen var forud for konkursen en familieejet virksomhed. Koncernens hovedaktivitet var detailhandel med legetøj og andre børnerelaterede produkter, som blev solgt i kæderne G7-virksomhed og G8-virksomhed i Nordeuropa.

Koncernens indkøbsaktiviteter skete gennem G9-virksomhed., som solgte de indkøbte varer til H1-A/S. H1-A/S distribuerede herefter varerne ved videresalg til de øvrige selskaber og filialer i Nordeuropa, der alle var salgsselskaber eller -filialer. H1-A/S fakturerede i den lokale valuta ved samhandlen med sine datterselskaber og filialer. H1-A/S’s regnskab blev ført i DKK. 

Fremgangsmåden for H1-A/S ved salg i fremmed valuta: 

Ved bogføringen af koncerninterne varesalg:

1. H1-A/S foretager koncerninternt varesalg til en filial eller datterselskab.

2. Dette bogføres som koncerninternt varesalg på resultatopgørelsen i DKK omregnet til toldkursen (konto X7).

3. Samtidigt bogføres et tilsvarende tilgodehavende på en mellemregningskonto med datterselskabet/filialen i DKK omregnet til toldkursen (f.eks. konto X8).

4. Afregning mellem H1-A/S og datterselskabet/filialen sker ved overførsel af et større samlet beløb. Selskabet afregner via bank med datterselskabet/filialen til transaktionskursen.

5. Forskellen mellem toldkurs og transaktionskursen af overførslen beregnes på et internt bilag.

6. Differencen bogføres på en særskilt konto (konto X2) og samtidigt nedskrives mellemregningskontoen med det overførte beløb omregnet til toldkursen.

7. Regnskabsteknisk tilbageføres disse beløb på konto X2 (med differencen mellem toldkurs og afregningskurs) med en postering benævnt "øvrige kursreguleringer (Bilag A, s. 13).

H1-A/S er efterfølgende overgået til at være under konkurs. Bogføringsmaterialet for de pågældende indkomstår er for store deles vedkommende ikke længere er tilstede, hvorfor kun enkelte bilag kan fremlægges. Fremgangsmåden kan dokumenteres ved Bilag 7 og 13:

I Bilag 13, ses et uddrag af oversigt over posteringer på bogføringskonti hos H1-A/S den 30. juni 2010, hvor varesalget, der fremgår af bilagsnr. 1452125, benyttes som illustration. Først indtægtsføres varesalget til toldkursen på konto X9 "varesalg koncerninternt" til -38.309,05 DKK (Bilag 13, s. 2). Salget sker til G4-virksomhed og der bogføres derfor samtidig et tilgodehavende på 38.309,05 DKK på mellemregningskontoen med G4-virksomhed, konto X8 "mellemregning G4-virksomhed" (Bilag 13, s. 3).

For at korrigere for indtægtsførelsen af varesalgene til toldkursen har H1-A/S ved modtagelse af betalingen for varerne foretaget en korrektion på forskellen mellem toldkursen og afregningskursen af det overførte beløb og bogført differencen på konto X2. Samtidig har H1-A/S nedskrevet mellemregningskontoen med det/den pågældende datterselskab/filial (og tilgodehavendet herpå fra varesalg) med det overførte beløb omregnet til toldkursen.

I bogføringsbilag 156958 (Bilag 7), fremgår det, at der bogføres modtagelse af en betaling på 15.000.000 Y3-landsk valuta fra G4-virksomhed. Kurs (handels) er bankens afregningskurs som var 88,12. Kurs (intern) er toldkursen som var 89,09. Beløbet er vekslet til afregningskursen med banken, og er indgået på selskabets bankkonto med 13.218.000 DKK. For at korrigere for indtægtsførelsen af varesalgene til toldkursen - som de 15.000.000 Y3-landsk valuta udgør betaling for - foretages en korrektion på forskellen mellem de 15.000.000 Y3-landsk valuta omregnet til henholdsvis toldkursen og afregningskursen (13.363.500 DKK og 13.218.000 DKK). Korrektionsposteringen bogføres på konto X2, i dette tilfælde 145.500 DKK. Samtidig nedskrives mellemregningskontoen med G4-virksomhed, konto X8 (og tilgodehavendet herpå) med det modtagne beløb omregnet til toldkursen, dvs. -13.363.500 DKK (Bilag 7, s. 2).

Beløbene posteret på konto X2 (kursreguleringen) er regnskabsmæssigt fratrukket ved resultatopgørelsen, dvs. ved opgørelsen af det regnskabsmæssige resultat. Herved bliver det regnskabsmæssige resultat, som var der indledningsvist indtægtsført varesalg til bankens afregningskurs. 

Daværende økonomi- og regnskabschef IL har i mail af 7. maj 2021 (Bilag 18) redegjort for baggrunden for H1-A/S’s valg af fremgangsmåde:

"Jeg kan bekræfte, at samtlige koncerninterne transaktioner - varesalg, varekøb, likviditetsmæssige overførsler etc. - mellem to koncernenheder med forskellig basisvaluta, i alle tilfælde blev omregnet vedanvendelse af en månedlig opdateret standardkurs. Som standardkurs anvendtes altid toldkursen som offentliggjort af SKAT i slutningen af måneden forud for den måned, standardkursen var gældende for. I tilfælde af, at toldkursen ændredes i løbet af måneden (ved kursudsving over 5%), førte dette ikke til en ændring af standardkursen før ved næste månedsskift.

Jeg kan supplerende oplyse, at baggrunden for at anvende en standardkurs var rent praktiske hensyn, idet afstemning af mellemregningerne i modsat fald ville blive særdeles vanskelig."

SKAT traf den 20. november 2014 afgørelse om ændring af H1-A/S’s skattepligtige indkomst for 2010 (Bilag A). SKAT foretog bl.a. følgende forhøjelser:

G1-virksomhed (pkt. 10) 6.910.608 DKK

G2-virksomhed (pkt. 11) 150.936 DKK

G4-virksomhed (pkt. 12)  4.966.199 DKK

 Provisionsindtægter (pkt. 14) 381.419 DKK

Disse beløb var udtryk for differencen mellem den toldkurs, som bogføring indledningsvist anvendte for indtægter i fremmed valuta og den endelige transaktionskurs anvendt.

SKAT begrunder forhøjelsen med de 6.910.608 DKK (pkt. 10) således:

"Toldkursen skal anvendes til brug ved fortoldning af varer som bliver importeret til EU. Der er ikke fradrag for differencen mellem toldkursen og transaktionskursen på de bogførte beløb, da differencen ikke er en reel udgift, som er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten.

Ved afregning af mellemregning mellem Danmark og Y1-land er der ved afregningen ikke tale om indførsel af varer fra lande udenfor EU, men postering en koncernintern mellemregningskonto, som føres i DKK.

Det er således transaktionsdagens kurs, som skal anvendes, da det er denne kurs, som belaster selskabets indkomstopgørelse.

Der kan ikke godkendes fradrag for i alt 6.910.608 kroner for indkomståret 2010 jf. Bogføringsvejledningens afsnit 5.4.4, Kursgevinstlovens § 16 samt Statsskattelovens § 6, litra a.

(…)

10.6 SKATs endelige bemærkninger samt afgørelse

SKAT fastholder, at selskabet skal anvende transaktionsdagens kurs, da toldkursen er til anvendelse ved fortoldning af varer som bliver importeret til EU fra 3. lande

Det foretagne fradrag for forskellen mellem told- og transaktionskursen er ikke en reel udgift, da selskabet ikke betaler en udgift for denne forskel. Forskellen i kurserne er ikke en reel omkostning, som er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten jf. Statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a.

Det bør pointeres, at der jf. Ligningsvejledningen 2011-2 (se ovenfor under SKATs bemærkninger) ikke kan anvendes en kurs, som afviger væsentligt fra transaktionskursen. Det anses for en væsentlig afvigelse, at selskabet fratrækker 6 mio. kr. i kurstab vedrørende filialen.

Kontoen består af posteringer ved afregning af mellemregning mellem Danmark og Y1-land. Kontoen føres i DKK og posteringer er ikke vedrørende indførsel af varer fra lande udenfor EU.

Mht. selskabets anmodning om at modregne valutakurstab for indkomståret 2010 med efterfølgende valutakursgevinster, er dette ikke muligt, da det er årets indtægter og udgifter som sammensætter den skattepligtige indkomst jf. Statsskattelovens § 4 stk. 1, hvoraf det fremgår at den skattepligtige skal medregne de samlede årsindtægter og af Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a hvroaf det fremgår: "Ved beregningen af den skattepligtige indkomst bliver at fradrage:"

(…)

Det er således transaktionsdagens kurs som skal anvendes, da det er denne kurs som belaster selskabets indkomstopgørelse.

Der kan ikke godkendes fradrag for i alt 6.910.608 kroner for indkomståret 2010 jf. Bogføringsvejledningens afsnit 5.4.4, Kursgevinstlovens § 16 samt Statsskattelovens § 6, litra a."

De øvrige forhøjelser for indkomståret 2010 (pkt. 11, 12 og 14) blev foretaget med samme begrundelse.

Den 13. juli 2016 traf SKAT afgørelse om forhøjelser for indkomståret 2013 på henholdsvis 6.901.020 DKK og 11.458.186 DKK (Bilag B).

Begge forhøjelser vedrører ligeledes differencen mellem toldkurs og transaktionskursen vedrørende filialer og datterselskaber i Y1-land, Y5-land, Y3-land og Y2-land. Begrundelsen for forhøjelsen var identisk med begrundelsen i afgørelsen for indkomståret 2010 citeret ovenfor.

Den 4. september 2019 traf Landskatteretten afgørelse om klage over SKATs afgørelser af 14. november 2014 og 13. juli 2016. Landsskatteretten opretholdt SKATs forhøjelser med følgende begrundelse:

"Landsskatteretten er enig med SKAT i, at der ikke er støtte for selskabets synspunkt, om at toldkursen kan anvendes som bogføringskurs. Retten lægger bl.a. vægt på, at toldkursen er en forud fastsat kurs, der skal anvendes ved fortoldningen for en fremtidig periode. Ved omregningen opstår der ikke et tab, der er fradragsberettiget efter hverken kursgevinstloven eller statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Eventuelle indtægter, der opstår ved omregningen af de omhandlede mellemregninger med filialerne og datterselskaberne, skal modsætningsvist heller ikke, som anført af selskabet, medregnes ved den skattepligtige indkomst."

4 Anbringender

4.1 Indledning - SKAT har foretaget forhøjelserne på et forkert grundlag

Sagen drejer sig om den skattemæssige behandling af forskelsbeløbet mellem den oprindelig bogføring af indtægter i fremmed valuta til toldkursen, og den senere bogføring ved afstemning/ændring/justering af bogføringen fra toldkursen til bankens afregningskurs (transaktionskursen).

Det ses flere steder i SKATs afgørelser og Skatteministeriets processkrifter, at forhøjelserne begrundes med, at det er transaktionsdagens/afregningsdagens kurs, der skal benyttes frem for toldkursen, da det er transaktionsdagens/afregningsdagens kurs, der belaster indkomstopgørelsen. Herved ses kernen af problematikken, idet sagen bærer præg af en grundlæggende misforstået opfattelse af, hvad differencen i H1-A/S’s bogføring mellem toldkurs og transaktionsdagens/afregningsdagens kurs reelt er udtryk for.

H1-A/S bogfører indledningsvist til toldkursen alene for at kunne afstemme mellemværender med filialer/datterselskaber. Forskellen mellem toldkursen og afregningskurs er alene midlertidige forskelle på mellemregningskontoen. Den endelige justering til afregningskursen sikrer, at det netop er afregningskursen, der påvirker indkomstopgørelsen. Det er således skattemæssigt uden betydning om H1-A/S indledningsvist har bogført efter toldkurs, afregningskurs(transaktionskurs) eller noget helt tredje, så længe der afslutningsvist korrigeres til afregnings-/transaktionskursen. Derved sikres det, at indkomstopgørelsen netop alene påvirkes af af-regningskursen, og den skattepligtige indkomst opgøres korrekt.

Sagen vedrører altså ikke fradrag af omkostninger i den skattepligtige indkomst efter statsskattelovens § 6 eller kursgevinstloven. Sagen handler derimod blot om opgørelsen af de indtægter i fremmed valuta, der skal til beskatning efter statsskattelovens § 4, og som skal omregnes fra fremmed valuta til danske kroner i den korrekte kurs, nemlig transaktionskursen.

Der kan således ikke ske en forhøjelse af den skattepligtige indkomst ved nægtelse af fradrag, idet der ikke er taget noget fradrag. Der er tale om, at H1-A/S har opgjort sine indtægter i den skattepligtige indkomst efter de gældende regler herunder en justering af anvendte valutakurser via korrektionerne på forskellen mellem afregningskursen og toldkursen. Korrektionerne betyder, at afregningskursen, der er den skattemæssigt relevante værdi for den fremmede valuta, bliver lagt til grund for den skattepligtige indkomst.

Populært sagt så handler sagen ikke om omkostninger, der skal fradrages i den skattepligtige indkomst, men derimod om størrelsen af de indtægter, der skal inkluderes i den skattepligtige indkomst.

Både Skattestyrelsens og Landsskatterettens afgørelser behandler de omtvistede beløb ud fra en betragtning om, at disse udgør skattemæssige kurstabsfradrag for betalinger i fremmed valuta opgjort som forskellen mellem toldkursen og afregningskursen. Begge instanser har derefter vurderet, om et sådant kurstabsfradrag var berettiget i henhold til kursgevinstloven eller statsskattelovens § 6 og er begge nået frem til, at dette ikke var tilfældet. Se hertil bl.a. pkt. 12.6 i Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2010:

"SKAT fastholder, at selskabet skal anvende transaktionsdagens kurs, da toldkursen er til anvendelse ved fortoldninger af varer som bliver importeret til EU fra 3. lande.

Det foretagne fradrag for forskellen mellem told- og transaktionskursen er ikke en reel udgift, da selskabet ikke betaler en udgift på denne forskel. Forskellen i kurserne er ikke en reel omkostning, som er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten jf. Statsskatteloven § 6 stk. 1 litra a.

Det bør pointeres, at der jf. Ligningsvejledningen 2011-2 (se ovenfor under SKATs bemærkninger), ikke kan anvendes en kurs, som afviger væsentligt fra transaktionskur-sen. Det anses for en væsentlig afvigelse, at selskabet fratrækker 150.937 kr. i kurstab vedrørende det Y2-landsk datterselskab.

[…]

Det er således transaktionsdagens kurs som skal anvendes, da det er denne kurs som belaster selskabets indkomstopgørelse.

Der kan ikke godkendes fradrag for kurstab vedrørende Y3-land på i alt 4.966.119 kr. for indkomståret 2010 jf. Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4, kursgevinstlovens § 26 samt Statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a." (min understregning)

Dette er materielt set ikke er korrekt, da der er tale om opgørelse af indtægter og både Skattestyrelsen og Landskatteretten har således lagt en forkert retlig kvalifikation af korrektionerne til grund for deres afgørelser.

4.2 Opgørelse af den skattepligtige indkomst og omregning af transaktioner i fremmed valuta

Den retlige ramme for opgørelse af skattepligtig indkomst for danske selskaber er selskabsskattelovens § 8, der henviser tilbage til statsskattelovens § 4 og § 6, hvorefter den skattepligtige indkomst opgøres som årets indtægter med fradrag af relevante driftsomkostninger korrigeret for de særregler og undtagelser, der følger af anden skattelovgivning.

For selskaber betyder dette rent lavpraktisk, at den skattepligtige indkomst opgøres ved at tage udgangspunkt i årets regnskabsmæssige resultat før skat og så korrigere for de poster, hvor den skattemæssige behandling afviger fra den regnskabsmæssige. H1-A/S har benyttet samme fremgangsmåde. Dette fremgår bl.a. af s. 9 i specifikationshæftet for indkomståret 2013 (Bilag 10), hvor der tages udgangspunkt i det "regnskabsmæssige resultat før skat" (linje 3) ved opgørelse af den skattepligtige indkomst for indkomståret.  

Denne fremgangsmåde er helt i overensstemmelse med almen praksis for opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvortil der bl.a. kan henvises til s. 34 i Bogføringsvejledningen af Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, juni 1999:

"I stedet for et egentligt skattemæssigt opgjort årsregnskab accepterer skattemyndighederne det driftsøkonomisk årsregnskab, hvis dette suppleres med skattemæssige opgørelser, korrektioner og supplerende oplysninger, der tilsammen opfylder kravene i skattelovgivningen om opgørelse efter skattemæssige principper og med oplysninger i henhold til mindstekravsbekendtgørelsen4. Denne form er blevet den mest almindelige i praksis for virksomheder, der udarbejder driftsøkonomiske årsregnskaber."

En transaktion i fremmed valuta skal i princippet bogføres regnskabsmæssigt til transaktionsdagens kurs, dvs. den officielle kurs. Der kan dog være praktiske udfordringer forbundet hermed, idet dette indebærer en daglig monitorering af valutakurser. Det accepteres derfor, at der ved bogføringen anvendes en standardkurs ved omregningen af transaktioner i udenlandsk valuta.

H1-A/S har som nævnt regnskabsmæssigt ved salg af varer i fremmed valuta anvendt toldkursen som standardkurs ved omregningen og indtægtsførelsen. 

4.3 Fremgangsmåden for H1-A/S ved salg i fremmed valuta

Under sagsfremstillingen, jf. pkt. 3., er der redegjort for, hvordan H1-A/S i praksis har håndteret interne varesalg i fremmed valuta. Denne fremgangsmåde sikrer, at det regnskabsmæssige resultat bliver som var der indledningsvist indtægtsført varesalg til bankens afregningskurs. Derved sikres det samtidigt, at den skattepligtige indkomst bliver opgjort netop som SKAT påpeger. Dette er derimod ikke længere tilfældet, hvis differencen mellem toldkurs og afregningskurs pludseligt skal tillægges selvstændig skattemæssig betydning.

Det fremgår bl.a. af s. 15 i Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2013, at beløbene på konto X2 (differencen mellem toldkurs og afregningskurs) fratrækkes ved opgørelsen af det endelige regnskabsmæssige resultat (hvor korrektionerne dog misvisende er angivet som "kurstab"):

"Det er dog et faktum, at H1-A/S i resultatopgørelsen via konto X2 fratrækker kurstab på reguleringer med datterselskaber med i alt 11.458.186 kr. efter ultimo reguleringer for indkomståret 2013."

Når overførslerne fra filialer og datterselskaber nedbringer mellemregningskontiene, så nedbringer overførslerne tilgodehavender fra varesalg, der er indtægtsført til toldkursen (på konto X9), og som er medregnet i H1-A/S’s omsætning. Når forskellen mellem bankens afregningskurs og toldkursen af samme overførsler - som modsvares af et til toldkursen indtægtsført beløb - fratrækkes ved årets resultat via konto X2 betyder dette blot, at den skattepligtige indkomst samlet set fastsættes ud fra bankens afregningskurs (og ikke toldkursen), dvs. som varesalgene indledningsvist var indtægtsført til bankens afregningskurs.

Alternativet var, at hver enkelt (mindre) salg skulle afregnes særskilt med den pågældende filial/datterselskab og indtægtsføres til det faktiske af banken modtagne beløb (i stedet for en samlet afregning). Dette ville ikke være muligt rent praktisk. Se i den forbindelse Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2010, pkt. 10.1.:

"Afregning mellem selskabet og f.eks. G1-virksomhed sker ved overførsel af et større samlet beløb. Selskabet afregner via bank med Y1-land til transaktionskursen, beregner forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen på Y1-landsk valuta, bogfører denne forskel som kurstab, samt nedskriver mellemregningskontoen med Y1-land til toldkursen." (min understregning)

Korrektionerne via konto X2 på forskellen mellem toldkursen og afregningskursen kan i sagens natur både være positive eller negative. Men det afgørende er, at disse ikke er udtryk for hverken en omkostning eller en separat indtægt. I stedet er korrektionerne en sikring af, at det er det korrekt opgjorte beløb til bankens afregningskurs, der kommer til at indgå i det regnskabsmæssige resultat, der ligger til grund for opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det er således ikke relevant at tale om fradrag for driftsomkostninger eller kursgevinst eller kurstab. Forvirringen og deraf skattesagen var formentlig aldrig opstået, hvis selskabet blot havde bogført varesalg i udenlandsk valuta til afregningskursen (og ikke først til toldkursen og så med en korresponderende kursregulering fra toldkursen til afregningskursen).

Der er således ikke grundlag for den forhøjelse, som skattemyndighederne har foretaget med henvisning til de omtalte korrektioner, da reguleringen via korrektionerne jo netop sikrer, at der i regnskabet bruges den korrekte afregningskurs. Når Skattestyrelsen nægter at acceptere korrektionsposteringerne fra toldkursen til afregningskursen, har dette omvendt den konsekvens, at toldkursen lægges til grund ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvilket der netop er enighed om, ikke er den korrekte kurs.

Det er isoleret set korrekt, at korrektionerne på forskellen mellem toldkursen og afregningskursen ikke udgør fradragsberettigede kurstab eller er udtryk for driftsomkostninger. Men dette er som redegjort for heller ikke den korrekte analyse. Det er alene et spørgsmål om metodik for opgørelse af indtægt, hvor det er ubestrideligt, at det er afregningskursen, der skal anvendes ift. opgørelse af indtægter, der skal inkluderes i den skattepligtige indkomst jf. statsskattelovens § 4.

4.4 Der er enighed mellem parterne om størstedelen af sagens faktum

Der er mellem parterne enighed om, at betalinger i fremmed valuta modtaget af H1-A/S skal medregnes i H1-A/S’s indkomstopgørelse til afregningskursen, dvs. med det beløb, som den fremmede valuta faktisk er vekslet til, og som efter veksling er indgået på selskabets bankkonto i danske kroner (afregningskursen med banken). Der kan henvises til Skatteministeriets svarskrift, s. 6:

"Det er derimod afregningskursen, der skal anvendes, da det er denne kurs, der faktisk og reelt belaster H1-A/Ss indkomstopgørelse."

Der kan videre henvises til bl.a. pkt. 10 i Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2013:

"SKAT fastholder, at selskabet skal anvende transaktionsdagens kurs, da toldkursen alene er til anvendelse ved fortoldninger af varer som bliver importeret til EU fra 3. lande.

[…]

Det bør pointeres, at der, jf. Ligningsvejledningen 2011-2 afsnit E.B.1.2 Regler om bogføring, årsregnskaber og opbevaring af regnskabsmateriale, henvises til Bogføringsvejledningen 1999 hvor det fremgår, at der ikke kan anvendes en kurs, som afviger væsentligt fra transaktionskursen. Det må anses for en væsentlig afvigelse, at selskabet fratrækker 11.458.186 kr. i kurstab på forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen, vedrørende udenlandske datterselskaber.

Det er således transaktionsdagens kurs som skal anvendes, da det er denne kurs som belaster selskabets indkomstopgørelse." …

Der er endvidere enighed mellem parterne om, at H1-A/S har ført mellemregningskonti i DKK med de omhandlede filialer/datterselskaber (for eksempel G4-virksomhed), hvor salg fra H1-A/S er posteret som tilgodehavender i H1-A/S’s favør. Der er samtidig enighed om, at overførsler i udenlandsk valuta fra disse udenlandske filialer/datterselskaber er bogført til toldkursen og har nedbragt mellemregningskontiene (der føres i DKK). Endelig er der enighed om, at H1-A/S ved opgørelsen af det regnskabsmæssige resultat og dermed også den skattepligtige indkomst har fratrukket differencen mellem afregningskursen og toldkursen (via konto X2) af de modtagne beløb ved overførslerne. Der kan henvises til Skatteministeriets processkrift A, side 3:

"Det er korrekt, at H1-A/S har ført en mellemregning med eksempelvis G4-virksomhed (konto X8). Ved salg til G4-virksomhed er salgssummen konteret på mellemregningen, som føres i DKK, som et tilgodehavende i H1-A/S’ favør. G4-virksomhed har efterfølgende nedbragt mellemregningen med overførsler til H1-A/S. Eksempelvis overførte G4-virksomhed 20 mio. Y3-landsk valuta den 15. juli 2009 (bilag C). Dette beløb er indgået på bankkontoen i F1-bank til et beløb på 16.468.000 DKK (afregningskursen), mens det er toldkursen, der er anvendt ved posteringen på mellemregningen (konto X8), hvorfor beløbet er posteret til 16.696.000 DKK. Differencen mellem afregningskursen og toldkursen på 228.000 DKK er konteret på konto X2 - "kursreg. valuta-konc-mellemreg.", og saldoen på konto X2 er efterfølgende fratrukket i selskabets skattepligtige indkomst, jf. eksempelvis råbalancen for 2009/2010 (bilag D, side 10)."

Der er således enighed om den beskrevne fremgangsmåde for H1-A/S ved salg i fremmed valuta bortset fra, at Skatteministeriet bestrider, at H1-A/S har indtægtsført de koncerninterne varesalg (som overførslerne udgør betaling for) til toldkursen, jf. pkt. 4.5. nedenfor.

4.5 Sagens resterende tvistepunkt - H1-A/S har indtægtsført koncerninterne varesalg til toldkursen

Skatteministeriet har bestridt, at H1-A/S har indtægtsført koncerninterne varesalg til toldkursen. Se hertil Skatteministeriets processkrift C, s. 2:

"Som anført i processkrift B er der imidlertid ikke fremlagt dokumentation for varesalgene er indtægtsført til toldkursen, hvilket forudsætter, at selskabets køb af varer og bogføringen heraf skulle været sket til toldkursen, tillige med angivelsen af kursdifferencen på en særskilt konto

(…)"

Sagens resterende tvistepunkt omhandler således om korrektionerne på konto X2 (når de fratrækkes) korrigerer for indtægter, der er indtægtsført til toldkursen. Herved vil alle omregnede beløb indgå i regnskabet og dermed også i skatteregnskabet til bankens afregningskurs, hvilket der er enighed om, er korrekt.

4.5.1 H1-A/S har indtægtsført koncerninterne varesalg

Indledningsvist skal det anføres, at det må have formodningen imod sig, at der ikke skulle være sket en egentlig indtægtsførelse af de pågældende varesalg. Såfremt disse skulle være blevet holdt helt uden for regnskabet vil det medføre, at indholdet af selve regnskab og årsrapport er grundlæggende forkert. Hertil skal det bemærkes, at regnskabet er revideret og påtegnet af et stort revisionshus, og at H1-A/S-koncernen var af en størrelse og professionelt tilsnit organisatorisk, at der rimeligvis må være en særdeles kraftig formodning for, at indtægtsførelse er sket efter reglerne også henset til, at der ikke tilnærmelsesvist er indikationer på det modsatte. En bevidst udeladelse af indtægter ville antageligvis også snarere skulle behandles efter de strafferetlige regler frem for de skatteretlige.

Endvidere er det ubestridt, at overførslerne udgør nedbringelser af tilgodehavender fra varesalg, hvorved der må være en klar formodning for, at overførslerne vedrører indtægter, der er indregnet over resultatopgørelsen. Se hertil Skatteministeriets processkrift A, s. 3 (som gengivet under pkt. 4.4.) 

H1-A/S har da også dokumenteret ved Bilag 13, jf. påstandsdokuments pkt. 3., at H1-A/S ved koncerninterne varesalg (i) har indtægtsført varesalget på konto X9 "varesalg koncerninternt" (resultatopgørelsen) og (ii) bogført et tilsvarende tilgodehavende på mellemregningskontoen med den pågældende filial/datterselskab varesalget er sket til (balancen).

Endvidere har daværende CFO KF bekræftet, at kursreguleringerne (de omtvistede korrektioner på forskellen mellem toldkursen og afregningskursen på konto X2) vedrører varekøb og varesalg i fremmed valuta, jf. Bilag 12.

I sammenhæng hermed, har KF endvidere bekræftet, at posteringerne på H1-A/S’s mellemregningskonti med de filialer/datterselskaber som Skattestyrelsens forhøjelser vedkommer (f.eks. G4-virksomhed konto X8) alene vedrører varesalg (og i meget begrænset omfang tjenesteydelser), jf. Bilag 14. De af nærværende sag omfattede overførsler, hvorved forskellen mellem toldkursen og afregningskursen fratrækkes via konto X2, udgør således betaling for - og vedrører - indtægtsførte varesalg, som også tidligere beskrevet.

4.5.2 H1-A/S har benyttet toldkursen ved indtægtsførelsen af koncerninterne varesalg

Spørgsmålet er herefter, om H1-A/S har indtægtsført koncerninterne varesalg til toldkursen, hvilket Skatteministeriet bestrider har været tilfældet.

Konkursboet er ikke i besiddelse af bogføringsmateriale vedrørende indtægtsførelsen af koncerninterne varesalg (på konto X9). Det kan dog ikke lægges H1-A/S bevismæssigt til last, at skattemyndighederne så sent i processen, længe efter opbevaringspligten i bogføringslovens § 10 er ophørt, udbeder sig yderligere dokumentation for et forhold ikke omfattet af Skattestyrelsens forhøjelser for indkomstårene 2010 og 2013. H1-A/S har således ikke haft grund til at opbevare al bogføringsmateriale flere år efter udløbet af opbevaringsforpligtelsen, idet H1-A/S ikke kunne forvente, at der ville komme yderligere forespørgsler om så grundlæggende forhold.

Det er H1-A/S’s opfattelse, at H1-A/S tilstrækkelig har godtgjort, at indtægtsførelsen af varesalg er sket til toldkursen:

a) Skattestyrelsen har revideret H1-A/S som led i skatterevisionen.

Indledningsvist bemærkes det, at der i forbindelse med Skattestyrelsens revision af H1-A/S har været lagt dokumentation frem for indtægtsførelsen i et sådan omfang, at dette er blevet lagt til grund for forhøjelsen for indkomstårene 2010 og 2013 (hvor anvendelsen af toldkursen er det centrale element).

Skatteministeriets argumentation er overraskende i den forstand, at selve kernen af sagen netop er den skattemæssige behandling af posteringer på forskellen mellem den midlertidigt anvendte toldkurs og den endeligt anvendte afregningskurs. Var der ikke sket en indtægtsførelse til toldkursen, havde der overhovedet ikke være nogen sag i første omgang.

Skattestyrelsens forhøjelser er således baseret på, at H1-A/S har benyttet toldkursen i driftsregnskabet som standardkurs. Skatteministeriets begrundelse for at fastholde forhøjelserne baserer sig omvendt på den forudsætning, at toldkursen ikke har været benyttet ved indtægtsførelsen af varesalg (på konto X9).

b) Det er ubestridt at H1-A/S har indtægtsført provisionsindtægter til toldkursen.

Det er ubestridt, at H1-A/S ved resultatopgørelsen har indtægtsført provisionsindtægter til toldkursen (på konto X6). Dette fremgår bl.a. af pkt. 14.4. i Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2010:

"Selskabet medregner udenlandske provisioner modtaget fra G5-virksomhed til toldkursen. Ligningsvejledningen 2011-1 afsnit 1.2 beskriver de regler, som gælder for det skattemæssige regnskab. I dette afsnit henvises der til Bogføringsvejledningen 1999 fra E og S. I Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4 Omregningskurs beskrives det, at det i det driftsøkonomiske regnskab er muligt at benytte en standardkurs, såfremt denne kun afviger ubetydeligt fra transaktionsdagens kurs jf. FSR’s regnskabsvejledning 9.

[…]

Da fakturaerne er bogført til toldkursen og ikke transaktionsdagens kurs, er der en difference mellem hvad selskabet har medregnet i den danske indkomst, og hvad der er skattepligtigt jf. Statsskattelovens § 4, såfremt transaktionsdagens kurs anvendes.

De modtagne provisioner fra filialer og datterselskaber er indtægtsført til toldkursen, forskellen mellem toldkursen og transaktionskursen betyder, at selskabet jf. bilag 1 samt bilag 1.2 har indtægtsført i alt 381.419 kr. for lidt i henhold til Bogføringsvejledningens afsnit 5.5.4, Kursgevinstlovens § 26 samt Statsskattelovens § 4." (min understregning)

H1-A/S har videre fremlagt dokumentation for, at indtægtsførelsen af provisionsindtægter er sket toldkursen, jf. Bilag 16 og 17.

Bilag 16 er en faktura af 31. december 2009 udstedt til G1-virksomhed (bilagsnr. 157420). Det fremgår af bilaget, at provisionsindtægter på 30.063,231,43 Y1-landsk valuta er indtægtsført til toldkursen (kurs 72,86) på konto X6, og at der således er bogført et beløb på 21.904.070 DKK. Samtidig fremgår det, at det indtægtsførte beløb på 21.904.070 DKK er posteret som et tilgodehavende på H1-A/S’s mellemregningskonto med G1-virksomhed, konto X10 (Bilag 16, s. 2).

Bilag 17 er en opgørelse udarbejdet af Skattestyrelsen, hvor Skattestyrelsen har beregnet størrelsen af forhøjelsen for så vidt angår provisionsindtægter. Provisionsindtægterne fra G1-virksomhed indtægtsført til toldkursen (21.904,070 DKK), jf. Bilag 16, indgår i opgørelsen af, at H1-A/S "har indtægtsført 383.940 kr. for lidt, da toldkursen anvendes ved omregning af provisionerne, selskabets skattepligtige indkomst forhøjes med denne difference." (som Skattestyrelsen selv har benævnt det på Bilag 17, s. 2).

Det er således uomstrideligt, at provisionsindtægter som omhandlet af forhøjelsen, jf. pkt. 14 i afgørelsen for indkomståret 2010, er indtægtsført til toldkursen. Det kan således også lægges til grund, at det ikke er korrekt, at Skattestyrelsen har forhøjet H1-A/S’s skattepligtige indkomst for så vidt angår dette punkt. I sammenhæng med at der også sker en postering af et tilgodehavende på mellemregningskontoen, vil korrektionerne på konto X2 (forskellen mellem toldkursen og afregningskursen af overførslerne fra filialer/datterselskaber) således korrigere for anvendelsen af toldkursen ved indtægtsførelsen af provisionsindtægterne. Omvendt medfører Skattestyrelsens forhøjelse, at indkomsten fastsættes for højt.

Retten kan således tilsvarende lægge til grund, at det ikke er korrekt, at Skattestyrelsen har forhøjet H1-A/S’s skattepligtige indkomst for så vidt angår de øvrige i nærværende sag påklagede forhøjelser (pkt. 10, 11 og 12 i Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2010 og pkt. 9 og 10 i afgørelsen for indkomståret 2013). Forhøjelserne bygger således på samme grundlæggende misforståelse, hvor Skattestyrelsen ikke har været opmærksom på, at korrektionerne på konto X2 (forskellen mellem toldkursen og afregningskursen) korrigerer for anvendelsen af toldkursen ved indtægtsførelsen af indtægter. Omvendt når Skattestyrelsen nægter, at korrektionerne på konto X2 fratrækkes skattemæssigt medfører dette, at indkomsten fastsættes for højt.

Der er ingen holdepunkter for, at indtægter fra koncerninterne varesalg skulle være behandlet anderledes end provisionsindtægter og ikke have været indtægtsført til toldkursen, hvilket da også har været lagt til grund gennem hele sagens forløb siden ligningen.

c) Det er ubestridt og dokumenteret at H1-A/S har benyttet toldkursen på mellemregningskonti med filialer/datterselskaber.

Det er bl.a. dokumenteret ved Bilag 7, at overførslerne fra de udenlandske filialer/datterselskaber - hvorved de omtvistede korrektioner foretages via konto X2 - omregnet til toldkursen, nedbringer mellemregningskontoen med den pågældende filial/datterselskab. Dette er Skatteministeriet enige i, jf. det under pkt. 4.4. fremhævede citat fra Skatteministeriets processkrift A, s. 3.

Det er videre dokumenteret, jf. Bilag 16 - og der er enighed om - at provisionsindtægter har været indtægtsført omregnet til toldkursen på resultatopgørelsen og igen til toldkursen på mellemregningskontoen med den pågældende filial/datterselskab (balancen).

Som dokumenteret ved Bilag 13, og som det fremgår af påstandsdokuments pkt. 3., har H1-A/S (i) indtægtsført varesalg på konto X9 "varesalg koncerninternt" (resultatopgørelsen) og (ii) bogført et tilsvarende beløb som tilgodehavende på mellemregningskontoen med den pågældende filial/datterselskab (balancen).

Skatteministeriets påstand om, at varesalg ikke er indtægtsført til toldkursen forudsætter således, at H1-A/S har benyttet forskellige standardkurser, ikke blot ved indtægtsførelsen af henholdsvis varesalg og provisionsindtægter, men også på den enkelte mellemregningskonto med den pågældende filial eller datterselskab. Indtægtsførelsen (konto X9) og konteringen af tilgodehavendet på mellemregningskonto sker således med samme beløb, jf. Bilag 13.

d) Daværende økonomi- og regnskabschef har bekræftet at indtægtsførelsen af varesalg er sket til toldkursen.

I overensstemmelse med det ovenfor anførte har daværende økonomi- og regnskabschef IL bekræftet, at samtlige koncerninterne transaktioner (i fremmed valuta), herunder varesalg, blev omregnet med toldkursen som standardkurs (Bilag 18).

Det fastholdes på baggrund af ovenstående, at Skattestyrelsens forhøjelser af H1-A/S’s skattepligtige indkomst for indkomståret 2010 med 6.910.608 DKK, 150.936 DKK, 4.966.119 DKK og 381.419 DKK og for indkomståret 2013 med 6.901.020 DKK og 11.458.186 DKK skal nedsættes til 0 DKK. 

Disse beløb er blot udtryk for, at varesalg (og provisionsindtægter) oprindeligt er blevet indtægtsført til toldkursen, men ved modtagelse af (samlet) betaling er indtægtsførelsen blevet korrigeret til afregningskursen. 

…"

Skatteministeriet Departementet har i sit påstandsdokument anført:

"…

2. SAGENS TEMA OG VÆSENTLIGSTE OMSTÆNDIGHEDER

Sagen angik for Landsskatteretten, om H1-A/S (nu under konkurs) kunne fradrage det "kurstab", der er opstået ved, at H1-A/S har anvendt henholdsvis toldkursen og Nationalbankens dagskurs som bogføringsmæssig vekselkurs i stedet for den faktiske afregningskurs.

For indkomståret 2010 har SKAT (nu Skattestyrelsen) blandt andet forhøjet H1-A/Ss (herefter H1-A/S) skattepligtige indkomst med hhv. 6.910.608 kr. (pkt. 10 i bilag 1) 150.936 kr. (pkt. 11 i bilag 1), 4.966.119 kr. (pkt. 12 i bilag 1) og 381.419 kr. (pkt. 14 i bilag 1), jf. SKATs afgørelse af 20. november 2014 (bilag A). Forhøjelserne udgør i alt 12.409.082 kr. 

For indkomståret 2013 har SKAT blandt andet forhøjet H1-A/Ss skattepligtige indkomst med blandt andet 11.458.186 kr. (pkt. 11 i bilag 1 vedrørende indkomståret 2013), jf. SKATs afgørelse af 13. juli 2016 (bilag B). 

Baggrunden for disse forhøjelser er, at SKAT ikke har godkendt fradrag for differencen mellem toldkursen og den faktiske afregningskurs. 

Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse, idet Landsskatteretten var enig i, at der ikke opstår et fradragsberettiget tab ved omregningen fra den faktiske afregningskurs til toldkursen (bilag 1, side 25).

Sagen angår desuden (nedenfor i pkt. 3.2), om H1-A/S har fradragsret for et kurstab på 11.500.034 kr. (pkt. 9 i bilag 1 vedrørende indkomståret 2013), som ifølge H1-A/S er realiseret på en valutaterminskontrakt indgået mellem H1-A/S og en ekstern bank. H1-A/S har tidligere for samme indkomstår fradraget et beløb på 6.901.020 kr., hvilket SKAT ikke har godkendt. SKAT forhøjede derfor H1-A/Ss skattepligtige indkomst med dette beløb. Under SKATs behandling af sagen (bilag B, side 11) gjorde H1-A/S gældende, at den skattepligtige indkomst - udover beløbet på 6.901.020 kr. - yderligere skal nedsættes med 4.599.014 kr., hvilket tilsammen giver et beløb på 11.500.034 kr. 

Under skriftvekslingen har H1-A/S flere gange ændret standpunkt i sagen, jf. straks nedenfor. 

I stævningen (side 2) anførte H1-A/S: 

"Den indbragte landskatteretsafgørelse omhandler, om toldkursen kan anvendes som bogføringskurs i forhold til valutakursregulering i stedet for transaktionsdagens kurs, og om Sagsøgeren har fradragsret for de selvangivne kurstab

Dette vedrører således pkt. 10, 11, 12 og 14 i Landsskatterettens afgørelse for Sagsøgerens indkomstår 2010, samt pkt. 11 i Landsskatterettens afgørelse for indkomståret 2013. 

De omhandlede tab opstår på følgende måde:

Ved overførsler mellem Sagsøgeren og dets filialer eller datterselskaber i Y1-land, Y2-land og Y3-land opstår enten gæld eller fordringer hos Sagsøgeren. Overfører det Y3-landsk selskab eksempelvis 25 millioner Y3-landsk valuta til Sagsøger, har Sagsøger en gæld til det Y3-landsk selskab på 25 millioner Y3-landsk valuta.

Sagsøger modtager eventuelle beløb i afsenderens valuta, men veksler dem til danske kroner samme dag via en forud indgået terminskontrakt med banken. Mellemregningskonti føres i den modtagne valuta, og Sagsøgeren bærer altså en risiko for det kursudsving, der måtte være mellem modtagelsen og tilbagebetalingen af de 25 millioner Y3-landsk valuta." (mine understregninger)

I overensstemmelse hermed anførte H1-A/S i det supplerende processkrift til stævning (side 2, 5-7. afsnit):

"Sagsøger gør således overordnet gældende, at Sagsøger for indkomstårene 2010 og 2013 har ret til fradrag for valutakurstab opgjort som forskellen mellem transaktionsdagens kurs (Danmarks Nationalbanks dagskurs) og den faktiske afregningskurs med Sagsøgers bank.

I det tilfælde, at der er tale om en overførsel mellem Sagsøger og en af Sagsøgers filialer, skal det anføres, at Sagsøger er klar over, at kurstab på gæld/fordringer mellem Sagsøger (hovedkontoret) og Sagsøgers filialer ikke påvirker Sagsøgers skattepligtige indkomst.

De omhandlede valutakurstab i nærværende sag vedrører således valutakurstab på transaktionerne mellem Sagsøger og Sagsøgers bank (dagskursen i forhold til den med banken på forhånd fastsatte afregningskurs)." (min understregning)

H1-A/S henviste i den forbindelse til sagens bilag 3, som er en opgørelse over de valutakurstab, som H1-A/S mente sig berettiget til fradrag for. H1-A/S har tilsvarende for skattemyndighederne gjort gældende, at selskabet var berettiget til fradrag for et valutakurstab (bilag 1, side 11, 8. afsnit - side 14, 4. afsnit). 

I replikken (4, 6-7. afsnit) ændrede H1-A/S sit synspunkt, og konkursboet gjorde i den forbindelse gældende:

"Ovenstående kan illustreres ved bogføringsbilag 156958 (bilag 7), hvorved der bogføres modtagelse af 15.000.000 Y3-landsk valuta fra G4-virksomhed: Beløbet er vekslet til afregningskursen med banken, og er indgået på selskabets bankkonto med 13.218.000 DKK. Det er dette faktisk modtagne beløb, som skal lægges til grund for opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst. 

For at nå til de 13.218.000 DKK, er det nødvendigt at foretage en korrektion til den regnskabsmæssige bogføring, idet bogføringen af betalingen sker til toldkursen (13.363.500 DKK). Der bogføres derfor tillige en korrektionspost. Korrektionsposteringen udgør forskellen mellem toldkursen og afregningskursen.

Korrektionsposteringen bogføres på konto X2 i dette tilfælde 145.500 DKK. Når beløbet fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, er der således alene tale om en korrektion fra bogføringen af de 15.000.000 Y3-landsk valuta til toldkursen på mellemregningskontoen med G4-virksomhed (13.363.500 DKK) til det faktiske modtagne beløb fra banken på 13.218.000 DKK.

Korrektionen fra toldværdi til afregningsværdi udgør ikke et kurstab eller kursgevinst og er følgelig ikke i sig selv skattemæssigt relevant. Der er tale om en korrektion til det rigtige værdiansættelsesprincip, ikke et fradrag eller gevinst

Korrektionen er kun indirekte skattemæssigt relevant, da det bliver den korrigerede værdi af betalingen, som påvirker selskabets indkomstopgørelse, præcis som Skatteministeriet og Skattestyrelsen mener er korrekt, jf. bl.a. Skatteministeriets svarskrift s. 4". (mine understregninger)

I processkrift 1 (side 1, 1.-3. afsnit) anførte H1-A/S endvidere: 

"H1-A/S har samlet set regnskabsmæssigt indtægtsført til afregningskursen

Ved modtagelse af beløb i udenlandsk valuta har H1-A/S bogført beløbet efter toldkursen (postering nr. 1). Nar banken afregnede det faktiske beløb efter veksling til danske kroner, har selskabet bogført differencen mellem toldkursen og afregningskursen med banken (postering nr. 2).

[…]

Skattesagen var aldrig opstået, hvis selskabet blot havde bogført beløbene i udenlandsk valuta til afregningskursen (og ikke først til toldkursen med en korresponderende kursregulering fra toldkursen til afregningskursen). Denne kursregulering fra toldkursen til afregningskursen kan imidlertid aldrig udgøre et ’’kurstab", og kursreguleringen kan aldrig danne grundlag for en skattemæssig forhøjelse (da dette medfører en tilbagevenden til den ukorrekte toldkurs)." (mine understregninger)

Skatteministeriet påpegede allerede i duplikken, at H1-A/S havde ændret sin argumentation, men heller ikke i processkrift 1 redegjorde H1-A/S nærmere for baggrunden herfor. Det bemærkes, at H1-A/Ss (nye) argumentation ikke blot adskiller sig fra argumentationen i stævningen og det supplerende processkrift til stævningen, men tillige fra H1-A/Ss argumentation i klagen til Landsskatteretten (bilag 1, side 21, sidste afsnit), hvoraf følgende fremgår:

"Dvs., at når de 25 mio. Y3-landsk valuta, skal vises som danske kroner, omregnes beløbet til toldkursen, som eksempelvis kunne være 68,34. Idet der er en forskel mellem transaktionskursen, som der blev vekslet til (67,80) og toldkursen (68,34), indikerer det et kurstab. H1-A/S opgør dette kurstab til forskellen mellem transaktionskursen og toldkursen, og dette kurstab bogføres på kursreguleringskontoen (konto X2), som medregnes ved opgørelsen af H1-A/S's skattepligtige indkomst.

Eftersom toldkursen kun er en standardkurs, der benyttes af H1-A/S som en løbende indikation af kurstab/-gevinst, kursreguleres mellemregningerne ved årets afslutning til den aktuelle dagskurs, og årets samlede kurstab/-gevinst reguleres tilsvarende. Hvis dagskursen f.eks. er 78,20 ved årets slutning, så reguleres mellemregningskontoen, og det endelige kurstab, der skal indgå ved indkomstopgørelsen, tillægges et yderligere kurstab. Såfremt dagskursen ved årets slutning i stedet havde været lavere end toldkursen, vil der blive kursreguleret ved at reducere det bogførte kurstab." (mine understregninger)

Som følge af, at H1-A/S - bemærkelsesværdigt - har ændret sin argumentation i forhold til argumentationen for Landsskatteretten (og stævningen), angår sagen (nu) spørgsmålet om, hvorvidt H1-A/S har godtgjort, at selskabets varesalg er blevet indtægtsført til toldkursen, at differencen mellem toldkursen og afregningskursen efterfølgende er fratrukket regnskabsmæssigt ved resultatopgørelsen, og at opgørelsen af H1-A/Ss skattepligtige indkomst tager udgangspunkt i årets regnskabsmæssige resultat. 

For nærmere om sagens faktiske oplysninger henvises til SKATs afgørelse af 20. november 2014 (bilag A, side 12, 3. afsnit - side 17, 2. afsnit og side 19, 7. afsnit - side 21, 4. afsnit), til SKATs afgørelse af 13. juli 2016 (bilag B, side 10, 9. afsnit - side 15, 9. afsnit) og til Landsskatterettens afgørelse af 4. september 2019 (bilag 1, side 2, 2. afsnit - side 13, 4. afsnit). 

3. ANBRINGENDER

3.1 Ingen fradrag for kursdifferencen

Det gøres overordnet gældende, at H1-A/S, hverken har fradragsret efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, eller efter reglerne i kursgevinstloven. 

Af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, fremgår, at driftsomkostninger, dvs. udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger, kan fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Efter fast retspraksis er det skatteyderen, der har bevisbyrden for, at der er lidt et fradragsberettiget tab, jf. f.eks. UfR 2004.1516 H og TfS 2014, 529 Ø. I en situation som den foreliggende, hvor der er tale om samhandel mellem interesseforbundne parter, er bevisbyrden skærpet, jf. f.eks. UfR 2007.2379 H og SKM2016.304.ØLR. 

Der er i sagen enighed om, at H1-A/S har ført en mellemregning med eksempelvis G4-virksomhed (konto X8). Ved salg til G4-virksomhed er salgssummen konteret på mellemregningen, som føres i DKK, som et tilgodehavende i H1-A/Ss favør. G4-virksomhed har efterfølgende nedbragt mellemregningen med overførsler til H1-A/S. Eksempelvis overførte G4-virksomhed 20 mio. Y3-landsk valuta den 15. juli 2009 (bilag C). Dette beløb er indgået på bankkontoen i F1-bank til et beløb på 16.468.000 DKK (afregningskursen), mens det er toldkursen, der er anvendt ved posteringen på mellemregningen (konto X8), hvorfor beløbet er posteret til 16.696.000 DKK. Differencen mellem afregningskursen og toldkursen på 228.000 DKK er konteret på konto X2 - "kursreg. valutakonc-mellemreg.", og saldoen på konto X2 er efterfølgende fratrukket i selskabets skattepligtige indkomst, jf. eksempelvis råbalancen for 2009/2010 (bilag D, side 10).

Der er også enighed om, at denne kursdifference ikke udgør et fradragsberettiget tab. Det er derfor uberettiget, at kursdifferencen på konto X2 er blevet fratrukket i selskabets skattepligtige indkomst, da det har indebåret, at selskabet er blevet beskattet af et for lavt beløb. 

Det er i den forbindelse H1-A/Ss synspunkt (processkrift 2, side 2-3), at selskabets varesalg er indtægtsført til toldkursen, og at den omstændighed, at kursdifferencen (konto X2) fratrækkes i den skattepligtig indkomst blot indebærer, at den skattepligtige indkomst er opgjort til afregningskursen. 

H1-A/Ss synspunkt forudsætter imidlertid, at selskabets køb af varer og bogføringen heraf skulle være sket til toldkursen, tillige med en angivelse af kursdifferencen på en særskilt konto svarende til konto X2 (bilag D). 

I tilknytning hertil bemærkes, at der hverken er fremlagt dokumentation for, at varekøbene er bogført til toldkursen, eller at varesalgene er indtægtsført til toldkursen. 

Har H1-A/S - eksempelvis - købt varer i Y6-land for en fakturapris på 1 mio. kr. (afregningskursen), er det denne pris, der bliver bogført under selskabets varelager. Såfremt H1-A/S har købt varerne til afregningskursen, men desuagtet bogført købet til toldkursen - f.eks. 1.200.000 kr., må denne kursdifference på 200.000 kr. netop kunne dokumenteres ved fremlæggelse af bogføringsmateriale. 

Det ligger i hvert fald fast, at det ikke fremgår af selskabets råbalance for 2009/2010 (bilag D), der blandt andet indeholder konto X2 ("kursreg. valuta-konc-mellemreg"), at der blev bogført kursdifference i forbindelse med køb af varer. Selskabets varelager blev konteret under konto X14 med teksten "lager primo", men der eksisterer ifølge råbalancen ikke en konto vedrørende kursreguleringer svarende til konto X2. 

Der er altså ingen dokumentation for, at varelageret var bogført til toldkursen, og at varesalget følgelig blev indtægtsført til toldkursen. Såfremt det var tilfældet, ville det i øvrigt stride mod de anvendte regnskabsprincipper, jf. eksempelvis H1-A/Ss årsrapport for 2009/2010 (bilag 8, side 17), hvoraf fremgår:

"Varebeholdninger

Varebeholdninger, der omfatter handelsvarer, måles til kostpris på grundlag af vejede gennemsnitspriser. Er nettorealisationsværdien lavere end kostprisen, nedskrives til denne lavere værdi.

Kostpris for handelsvarer omfatter anskaffelsespris med tillæg af hjemtagelsesomkostninger.

Nettorealisationsværdien for varebeholdninger opgøres som salgspris med fradrag af omkostninger, der afholdes for at effektuere salget, og fastsættes under hensyntagen til omsættelighed, ukurans og udvikling i forventet salgspris." (mine understregninger)

Såfremt varelageret blev bogført til toldkursen, ville det være endvidere være i strid årsregnskabslovens § 44, hvoraf fremgår, at kostprisen for omsætningsaktiver skal indeholde de omkostninger, der er foranlediget af anskaffelsen, eller som direkte kan henføres til det fremstillede aktiv. 

H1-A/S blev da også processkrift A (side 4, 5. afsnit) opfordret (E) til at fremlægge dokumentation for, at varesalgene er indtægtsført til toldkursen, men opfordringen er ubesvaret. Det må derfor bevismæssigt lægges til grund, at varesalgene ikke er indtægtsført til toldkursen. 

H1-A/S har i processkrift 2 (side 2, næstsidste afsnit) anført, at H1-A/S har benyttet toldkursen som standardkurs, og at dette ligeledes er sket ved indtægtsførelsen af varesalg i fremmed valuta. H1-A/S har i den forbindelse henvist til Skattestyrelsens afgørelse vedrørende sagens pkt. 14 (bilag 1, side 12, 6. afsnit).

Som H1-A/S også fremhæver, angår det citerede afsnit i processkrift 2 (side 2, sidste afsnit - side 3, 3. afsnit) provisionsindtægter fra filialer og datterselskaber og altså ikke varesalg. Henvisningen til Skattestyrelsens begrundelse vedrørende H1-A/S’ bogføringsmæssige håndtering af provisionsindtægter, dokumenterer ikke, at salg af varer til eksempelvis G4-virksomhed er indtægtsført til toldkursen. 

Spørgsmålet om, hvorvidt varesalg er indtægtsført til toldkursen kan - som fremhævet af ministeriet i processkrift B (side 1) - dokumenteres ved fremlæggelse af de bogføringsbilag, kurator er i besiddelse af. Det er derfor ikke et spørgsmål om, hvorvidt der er en formodning herfor, men derimod om det på baggrund af bogføringsmaterialet er dokumenteret.

H1-A/S har som nævnt ikke fremlagt dokumentation herfor. Bilag 13 (side 2 og 3) viser blot, at der sker et varesalg for et beløb på 38.309,05 kr., men det fremgår ikke heraf, at beløbet er indtægtsført til toldkursen.

Den omstændighed, at provisionen blev indtægtsført til toldkursen, er ikke ensbetydende med, at varesalget blev indtægtsført til toldkursen. Det forudsætter - som beskrevet ovenfor - at varelageret blev bogført til toldkursen, hvilket der som nævnt ikke foreligger dokumentation for.

Pkt. 14 i Landsskatterettens afgørelse vedrørende provisionsindtægter er i øvrigt ikke en del af den foreliggende sag, eftersom dette spørgsmål blev hjemvist til Skattestyrelsen til beløbsmæssig opgørelse. Det bestrides dog, at det ikke skulle være korrekt, at Skattestyrelsen har forhøjet H1-A/Ss skattepligtige indkomst med 381.419 kr. Det bemærkes herved, at provisionsindtægterne er indtægtsført med 381.419 kr. for lidt i forhold til, hvis H1-A/S havde anvendt transaktionsdagens kurs. 

Heller ikke de fremlagte erklæringer (bilag 12 og 18), der er indhentet til brug for den foreliggende skattesag, kan tillægges bevismæssig betydning, da de ikke udgør objektiv dokumentation, jf. f.eks. UfR 2002.1172 H, UfR 2007.1087/2 H, UfR 2009.476/2 H og UfR 2018.3845 H.

H1-A/Ss synspunkt (processkrift 3, side 3) om, at det ikke bør komme selskabet til skade, at selskabet- som følge af udløbet af den 5-årige opbevaringspligt i medfør af bogføringslovens § 10 - ikke længere er i stand til at fremlægge dokumentation for, at varekøb og vareslag er sket til toldkursen, er uholdbart.

Det bemærkes herved, at SKAT traf afgørelse for indkomståret 2010 den 20. november 2014 (bilag A) og for indkomståret 2012-2013 den 13. juli 2016. Begge afgørelser er dermed truffet på tidspunkter, hvor den 5-årige opbevaringspligt i bogføringslovens § 10 endnu ikke var udløbet. I begge afgørelser nægtede SKAT at indrømme fradrag for differencen mellem toldkursen og transaktionskursen, og H1-A/S havde derfor mulighed for at fremlægge dokumentation for synspunktet samt anledning til at opbevare materialet til senere brug. I en situation som den foreliggende, hvor H1-A/S hævder at have anvendt en - efter ministeriets opfattelse - ganske bemærkelsesværdig fremgangsmåde, må det i endnu højere grad påhvile H1-A/S at sikre sig bevis herfor. 

H1-A/Ss henvisning til SKM2014.232.ØLR savner mening, eftersom der ikke i den foreliggende sag er tale om, at bogføringsmaterialet er bortkommet i skattemyndighedernes besiddelse. Skattestyrelsen har oplyst, at H1-A/S har fået aktindsigt i det materiale, der er i Skattestyrelsens besiddelse, hvilket H1-A/S heller ikke har bestridt. Skattestyrelsen har ikke yderligere materiale, som H1-A/S ikke allerede har modtaget. 

3.2 Ingen fradrag for "tab" på terminskontrakt

Det er H1-A/S, der har bevisbyrden for, at der er lidt et fradragsberettiget tab.

H1-A/S oplyste i stævningen af 4. december 2019 (side 4, 8. afsnit), at den "omhandlede valutaterminskontrakt vil blive fremlagt på et senere tidspunkt", men valutaterminskontrakten er ikke blevet fremlagt i sagen, og H1-A/S har ikke i øvrigt fremlagt dokumentation for, at selskabet er berettiget til fradrag herfor.

H1-A/S har dermed ikke løftet sin skærpede bevisbyrde for, at selskabet har lidt et fradragsberettiget tab på 6.901.020 kr. vedrørende en valutaterminskontrakt.

Der henvises herudover til begrundelsen i Landsskatterettens afgørelse (bilag 1, side 25, 6.-8. afsnit). 

…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Tvisten i denne sag udspringer af den fremgangsmåde, som H1-A/S, skal have anvendt i forbindelse med bogføringen af koncerninterne varesalg. Boet har således oplyst, at H1-A/S ved koncerninternt varesalg til en filial eller datterselskab bogførte salget på resultatopgørelsen i danske kroner, omregnet til toldkursen. Herefter blev der på en mellemregningskonto bogført et tilsvarende tilgodehavende. Senere skete der en samlet afregning mellem H1-A/S og datterselskabet eller filialen. Denne afregning skete til den konkrete transaktionskurs. Forskellen mellem toldkurs og transaktionskurs blev beregnet på et internt bilag og bogført på en særskilt konto, samtidig med at mellemregningskontoen blev nedskrevet med det overførte beløb omregnet til toldkursen.

Efter det fremlagte - og skriftvekslingen - har H1-A/S og senere konkursboet både for skattemyndighederne, Landsskatteretten og i forbindelse med denne sags anlæg gjort gældende, at denne havde ret til fradrag for sådanne kurstab, der måtte opstå ved en for selskabet ugunstig transaktionskurs. Det er da blandt andet også på den baggrund, at såvel skattemyndighederne som Landsskatteretten har behandlet og truffet afgørelse vedrørende de forhøjelser af den skattepligtige indkomst, som er genstand for prøvelse i nærværende sag.

Først i forbindelse med replikken har boet gjort gældende, at der ikke, ved den beskrevne fremgangsmåde er realiseret et kurstab, som man påberåber sig som fradragsberettiget, men at det alene er et spørgsmål om at korrigere sig frem til den korrekte, skattepligtige indkomst. Boet har således anført, at den beskrevne fremgangsmåde sikrer, at den skattepligtige indkomst fastsættes, som var varesalgene indledningsvist indtægtsført til afregningskursen.

Retten finder helt overordnet anledning til at bemærke, at der, navnlig henset til det, som tidligere har været gjort gældende af H1-A/S og boet om fradrag for kurstab, ikke er grundlag for, som anført af boet, at anse skattemyndighederne og Landsskatterettens afgørelser som udtryk for misforståelser eller en "forkert retlig kvalifikation".

Af samme grund finder retten, at der ikke i forbindelse med hverken skattemyndighederne eller Landsskatterettens behandling er taget bevismæssigt stilling til hvilke kurser, der faktisk har været anvendt i forbindelse med H1-A/S’ bogføring, herunder navnlig hvilken konkret kurs, som der indledningsvist har været indtægtsført til. Dette er spørgsmål har ikke været relevant for hverken skattemyndighederne eller Landsskatteretten, der alene har skullet forholde sig til, hvorvidt der, som tidligere anført af H1-A/S og senere boet, var ret til fradrag for kurstab.

Spørgsmålet er imidlertid, som også anført af Skatteministeriet, relevant for den bedømmelse, som retten, efter boets reviderede opfattelse og skatteretlige kvalifikation af den beskrevne fremgangsmåde, skal foretage.

Retten finder i den forbindelse, at det ikke ved de afgivne forklaringer eller den øvrige bevisførelse er godtgjort med den fornødne sikkerhed, at der har været indtægtsført varesalg til toldkursen. Navnlig er der ikke endelig støtte herfor i det bogføringsmateriale, som dog er fremlagt i sagen.

Allerede af den grund finder retten, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse vedrørende skattemyndighedernes forhøjelser af H1-A/S’ skattepligtige indkomst for indkomståret 2010 med 6.910.608 kr., 150.936 kr. og 4.966.119 kr. og for indkomståret 2013 med 11.458.186 kr.

For så vidt angår forhøjelsen af H1-A/S’ skattepligtige indkomst for indkomståret 2010 med yderligere 381.419 kr. har Landsskatteretten anført, at denne vedrører både omsætning med filialer i form af provisioner, som ikke skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, og omsætning med datterselskaber. Denne forhøjelse blev derfor hjemvist til beløbsmæssig opgørelse ved SKAT. Der foreligger ikke oplysninger om resultatet af denne behandling. Boet ses i øvrigt ikke at have anfægtet eller forholdt sig til Landsskatterettens bemærkninger vedrørende medregning af provisionsindtægter i den skattepligtige indkomst.

For så vidt angår forhøjelsen af H1-A/S’ skattepligtige indkomst for indkomståret 2013 med 6.901.020 kr. beror denne - efter det som var oplyst for Landsskatteretten - på et kurstab på en terminskontrakt. Boet har dog, trods opfordret hertil, ikke fremlagt den pågældende terminskontrakt.

Der er derfor heller ikke grundlag for af nedsætte disse forhøjelser af den skattepligtige indkomst.

Herefter, og i det retten i øvrigt og af de grunde, som er anført heri, kan tiltræde Landsskatterettens afgørelse, tages boets påstand om nedsættelse af den skattepligtige indkomst for 2010 og 2013 ikke til følge, og Skatteministeriet frifindes herfor.

Efter sagens udfald, skal boet betale sagsomkostninger til Skatteministeriet, som fastsættes til 250.000 kr.

Sagsomkostningerne, der skal dække Skatteministeriets udgifter til advokatbistand, er fastsat skønsmæssigt efter sagens værdi, karakter og forløb og under hensyn til, hvad der på den baggrund kan anses for rimeligt. Retten har dog også lagt vægt på det med sagens førelse - henset til sagsgenstandens størrelse - forbundne ansvar.

Skatteministeriet er ikke momsregistreret.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet Departementet frifindes.

H1-A/S under konkurs skal betale sagsomkostninger med 250.000 kr. til Skatteministeriet Departementet.

Beløbene skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.