Byrets dom af 14. januar 2016 i sag BS 7-650/2015 og BS 7-651/2015

Parter

H1 v/A
(advokat Tobis Stenkær Albrechtsen)

mod

Skatteministeriet
(advokatfuldmægtig David Knobel)

Afsagt af byretsdommer

Astrid Lohmann Knudsen

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagerne BS 650/2015 og BS 651/2015 er sambehandlede.

Sagsøgerens påstand er, at sagsøgte tilpligtes principalt at anerkende, at SKATs afgørelser af d. 11. april 2013 og Landsskatterettens afgørelser af d. 20. april 2015 er ugyldige.

Subsidiær nedlægges der påstand om, at sagerne hjemvises til SKAT til fornyet behandling.

Tertiært nedlægges der påstand om, at sagerne hjemvises til Landsskatteretten til fornyet behandling.

Sagsøgtes påstand er frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten har den 20. april 2015 truffet følgende afgørelser.

"...

Sagsnr. 13-0230033

Klager: H2 v/A
Klage over: SKATs afgørelse af 11. april 2013

Cvr-nr.: ...20

SKAT har for perioden 1. august 2010 - 31. december 2011 skønsmæssigt ansat virksomhedens tilsvar vedrørende afgift af chokolade- og sukkervarer og råstofafgift med henholdsvis 291.987 kr. og 15.532 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Møde mv.

Der har været afholdt møde mellem virksomhedens repræsentant og Skatteankestyrelsens sagsbehandler, ligesom repræsentanten har udtalt sig ved et møde med Landsskatteretten.

Faktiske oplysninger

Virksomheden er en slikbutik beliggende på Y1, By X1 og Y2, By X1. Butikkerne drives under navnet "H2".

Virksomheden er personligt ejet af A.

I efteråret 2012 har virksomheden åbnet endnu en slikbutik i By X2, beliggende Y3, under navnet "H1".

Virksomheden "H2" har i perioden 1. august 2010 - 31. december 2011 været registreret som varemodtager efter chokoladeafgiftslovens kapitel 1 (chokolade-og sukkervarer), men har ikke angivet noget afgiftstilsvar for denne periode.

Virksomheden er ikke registreret for råstofafgift (chokoladeafgiftslovens kapitel 2) eller dækningsafgift (chokoladeafgiftslovens kapitel 3).

SKAT har den 21. maj 2012 både foretaget en uanmeldt kontrol i virksomhedens butik beliggende Y2, By X1 og i virksomhedens butik beliggende Y1, By X1.

Virksomhedens indehaver blev truffet ved kontrolbesøget i butikken på Y2, By X1, mens der i butikken i Y1 blev truffet en ansat.

Indehaveren blev under kontrollen spurgt om, hvor han købte slik m.v., og han har hertil oplyst, at han har købt noget i Sverige samt hos "G1" og "G2", begge i Danmark.

SKAT har herefter anmodet indehaveren om at udpege, hvilket slik han har købt i Sverige, hvorefter han pegede på nogle få bøtter med slik.

SKAT har herefter oplyst, at de ville ringe til "G1" for at få oplyst, hvor meget han havde købt hos dem, men indehaveren har derefter oplyst, at han endnu ikke hverken havde købt noget slik hos "G1" eller "G2", for til sidst at indrømme, at han havde købt det meste i Sverige.

Indehaveren har videre oplyst, at det pågældende slik var købt hos "G3" i Sverige.

SKAT har under kontrollen konstateret, at der ikke foreligger bilag for køb af slik i forretningen på Y2, By X1. Ifølge indehaveren skyldes dette, at bilagene var afleveret til revisoren i forbindelse med momsregnskabet. Indehaveren har efterfølgende oplyst, at bilagene lå hjemme hos ham selv, og at han selv er ved at lave momsregnskabet, som skal afleveres til revisoren. Til sidst har indehaveren oplyst, at nogle af bilagene ligger hos hans tidligere revisor, mens resten af bilagene ligger hos den nye revisor.

Indehaveren har derudover oplyst, at bilagene var blevet stjålet under et indbrud, som skete 2-3 dage inden kontrollen, hvor der udover regnskabsbilag også var blevet stjålet noget slik.

SKAT har konstateret, at på trods af, at der, ifølge indehaveren, havde været indbrud et par dage forinden kontrollen, var lageret i butikken på Y2 fyldt op af slik.

SKAT har samme sag hentet 3 ringbind med bilag hos virksomhedens nye revisor, der samtidigt har oplyst, at det var alle de bilag han havde.

SKAT har konstateret, at der i de 3 ringbind ikke forefindes købsbilag for køb af slikvarer/nødder.

Virksomheden/indehaveren har i perioden 1. august 2010 - 31. december 2011 ejet/ leaset følgende varebiler:
 

Det fremgår af kontoudtog fra bank, bogføring samt bilag, at virksomhedens indehaver har købt bro-billetter til Storebæltsbroen og Øresundsbroen.

Nogle af billetterne er købt kontant, mens andre er købt via dankort eller visa/dankort. Nogle af billetterne fremgår af bogføring for 2011, mens andre fremgår af kontoudtog fra indehaverens/virksomhedens bankkonti (lønkonto ...30 og erhvervskredit ...31). Få af billetterne er dokumenteret ved bilag.

SKAT har ved kontrollen den 21. maj 2012 optalt lageret af slik og nødder i de to butikker i By X1. Det slik og nødder, der var i vej-selv-beholdere i selve butikslokalerne, er skønnet, mens resten er optalt efter art og mængde.

SKAT har skønsmæssigt optalt følgende mængder:

SKATs afgørelse

Virksomhedens afgiftstilsvar for perioden 1. august 2010 - 31. december 2011 vedrørende chokolade- og råstofafgift er skønsmæssigt ansat med henholdsvis 291.987 kr. og 15.532 kr., i alt 307.519 kr.

Der er som begrundelse herfor anført følgende:

"...

Virksomheden har ikke dokumenteret at der er købt slik og nødder mv. i Danmark. Ved kontrollen den 21/5 2012 var en stor del af det slik der befandt sig i lagerlokalerne i butikkerne med svensk tekst.

Virksomheden/indehaver har købt brobilletter til Storebæltsbroen samt til Øresundsbroen.

Indehaveren oplyste ved kontrollen den 21/5 2012 at han havde købt noget slik i Sverige.

SKAT anser således at virksomheden har købt slikvarer og nødder i udlandet, bl.a. Sverige.

Ud fra købte brobilletter til hhv. Storebæltsbroen og Øresundsbroen, har indehaver været i Sverige 26 gange i 2011, jf. bilag 3.

Derudover er der fratrukket udgifter til benzinkort, hvor udgifterne ikke er specificeret på kontospecifikationerne, eller ved bilag, hvorfor det ikke kan ses om der er købt brobilletter på disse benzinkort.

Den 2/9 2011 er der hævet 2.000 svenske kroner på lønkonto... 30. Dette kunne evt. være køb af flerturskort til Øresundsbroen.

De brobilletter der fremgår af kontospecifikationerne (bogføringens bilag 11, 12, 82, 83, 81, 188, 215, 211, 214, 229, 275, 576, 369, 5, 6, 13 og 578 - se bilag 3), er bogført som udgift for virksomheden, hvorfor disse må vedrøre erhvervsmæssig kørsel.

Der er bogført driftsudgifter vedr. biler, hvorfor det forudsættes at varebilerne udelukkende anvendes erhvervsmæssigt, og kørsel heri derfor er erhvervsmæssig.

En del af brobilletterne er betalt på erhvervskassekredit ...31, men ses ikke bogført.

En mindre del af brobilletterne er betalt med dankort via indehavers lønkonto.

Der er ingen bilag for køb af chokolade- og sukkervarer.

Bogføringen/regnskabet anses således at være mangelfuld.

Det forudsættes derfor at alle de købte brobilletter, selv om disse er betalt via indehavers private lønkonto også er erhvervsmæssige, da der henses til at bogføringen er mangelfuld.

Da bogføringen anses at være mangelfuld, antages det at der kan være købt brobilletter som ikke fremgår af bogføringen - betalt kontant eller via bankkonti hvor SKAT ikke har modtaget kontoudtog for.

Da der ikke er indsendt dokumentation for køb af slik og nødder mv. i både Danmark og udlandet, opgøres den importerede mængde skønsmæssigt, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2. SKAT forudsætter at en stor del af indkøb af chokolade- og sukkervarer er foretaget i udlandet.

Virksomheden H2 har været registreret som varemodtager for chokolade-og sukkervarer fra den 1/8 2010, hvorfor SKAT forudsætter at der er købt slikvarer og nødder mv. i udlandet fra denne dato.

SKAT skønner at der er hentet slik og nødder mv. i udlandet 25 gange om året, hvilket omregnet vil svare til

10 gange i 2010 (1/8 - 31/12), og

25 gange i 2011

Dette skøn er begrundet i, at det er konstateret at der som minimum er købt brobilletter til Øresundsbroen 26 gange i 2011, og at der kan være købt flere brobilletter på benzinkort, 10-turskort eller kontant, og at der således er plads til at nogle af billetterne vedrører evt. private ture.

Virksomheden/indehaveren har i hele perioden ejet varebiler, hvorfor det antages at der er hentet varer i disse varebiler. Der er tale om forskellige varebiler, som vejer og må laste forskelligt, jf. ovenfor (side 5).

Det skønnes derfor at der er gennemsnitligt er købt 500 kg. slik og nødder mv. pr. tur til Sverige.

Dette skøn er begrundet i, at der herved er plads til at der ikke køres med overlæs samt at der herved er rigeligt plads til personers vægt, vægt af brændstof mv.

Da det koster brændstof, brobilletter mv. hver gang der køres til Sverige, antages det at der købes en vis mængde, for at køreturen kan betale sig.

Af den skønnede mængde importerede slik, nødder mv. skønnes 90% at være sukkerholdig, 10% at være sukkerfri samt 10% at være nødder mv.

Afgiftssatsen for nødder mv. (råstofafgift) skønnes til en gennemsnitssats på 17,75 kr., svarende til satsen for bl.a. ubehandlede hasselnødder.

Det skønnes at køb af dækningsafgiftspligtige varer kun udgør en mindre mængde, hvorfor denne ikke regnes med i skønnet.

..."

SKAT har derefter skønsmæssigt opgjort virksomhedens afgift af slik og nødder mv. således:

Klagerens opfattelse   

Der er nedlagt principal påstand om, at den påklagede opkrævning af afgift af chokolade- og sukkervarer og råstofafgift for perioden 1. august 2010 - 31. december 2011 på i alt 307.519 kr. skal nedsættes til 0 kr., da der ikke er grundlag for en skønsmæssig ansættelse af afgiftstilsvarene efter opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Der er nedlagt subsidiær påstand om, at den påklagede opkrævning af chokolade- og råstofafgift for perioden 1. august 2010 - 31. december 2011 på i alt 307.519 kr. skal nedsættes til 0 kr., da udøvede skøn over afgiftstilsvaret hviler på et forkert grundlag og fører til et urimeligt resultat.

Det er vedrørende den principale påstand anført, at det er korrekt, at virksomheden ikke har angivet afgifter for den pågældende periode, men dette har ikke været muligt, da de bagvedliggende bilag ligger hos SKAT, og SKAT ikke har ønsket at udlevere dem.

Derudover er det pågældende bilagsmateriale blevet afleveret til virksomhedens forrige revisor og til virksomhedens nuværende revisor, og at bilagsmaterialet i øvrigt er blevet stjålet under et indbrud i forretningen få dage før kontrolbesøget. Det er derfor ikke rimeligt, at virksomheden skal betale afgifter, når de manglende bilag skyldes et revisorskifte og tyveri.

Det er vedrørende den subsidiære påstand anført, at den skønsmæssige ansættelse af afgiftstilsvaret for den pågældende periode og opkrævningen heraf, vil have en betydelig indvirkning på virksomhedens økonomiske forhold, og virksomheden vil ikke have mulighed for at betale afgiftsbeløbet, da pengene aldrig er blevet indtjent og ikke plads i indehaverens økonomi hertil.

Derudover er det supplerende i brev af 31. december 2014 anført følgende:

"...

Uanset om SKAT er berettiget til at udøve et skøn efter opkrævningslovens § 5 stk. 2, er det en grundlæggende betingelse, at dette skøn udøves så virkelighedsnært som muligt, og i henhold til de grundlæggende forvaltningsretlige krav, der findes til skønsudøvelse.

Dette gælder både i relation til skønnets rimelighed og de faktuelle forhold skønnet baserer sig på, ligesom skønnet i fuldt omfang skal begrundes på en sådan vis, at det opfylder forvaltningsloven - og skatteforvaltningslovens begrundelseskrav.

I denne sag baserer SKATs skøn sig alene på en række udokumenterede betragtninger omkring indkøb af slik i Sverige i mængder, hvor skønnet på ingen vis kan siges at være begrundet, eller rimeligt.

Der kan i den forbindelse henvises til, at SKAT jf. bilag 1 til klagen afd. 11. juli 2013 har været, og formentlig fortsat er, i besiddelse af,

Det virker påfaldende, at der ikke i blandt alt dette materiale, skulle være skyggen af dokumentation for, at der skulle være sket indkøb af slik og nødder i Sverige.

Dette skal altså sammenholdes med, at SKAT i bilag I side 7 under afsnittet “opgørelse af tilsvar" direkte anfører, at klager ikke har dokumenteret, at varerne er købt i Danmark.

Det forholder sig trods alt sådan i sagen, at det er SKAT der gør gældende, at dette ikke skulle være tilfældet, og dermed også må godtgøre denne påstand. At en del af varerne var med svensk tekst dokumenterer ingenting, ej heller de ture klager har haft til Sverige.

Hvis der har været indkøbt varer i Sverige i et omfang, som påstået af SKAT, hvorfor fremgår sådanne indkøb så ikke af kontoudtogene fra Klagers pengeinstitut?

Udover disse forhold forholder SKAT sig ikke til, hvad der skulle være blevet af hele denne enorme mængde slik, der skulle have været indkøbt, i alt 17,5 tons, hvad er der blevet af det?

Der foreligger ingen oplysninger på sagen om, at der er konstateret udeholdt omsætning, eller opbygning af varelager, alene af denne grund er SKATs skøn forkert, og hviler på et forkert grundlag, idet der ikke foreligger nogen faktuelle forhold, der underbygger de påståede mængder indkøbt slik og nødder.

De mængder forhøjelsen relaterer sig til stammer således alene fra SKATs antagelse om, at der skulle være medtaget 500 kg. på hver påstået tur til Sverige, og at alle ture til Sverige skulle relaterer sig til indkøb af slik og nødder.

Men, hvorfor lige 500 kg.? Det tal kommer fra den blå luft og har ingen hold i virkeligheden, og er ikke underbygget af nogen faktuelle forhold. SKAT forholder sig endvidere ikke til hvordan turene er placeret henover året og hvorvidt de i det hele taget er fordelt på en sådan vis, at det er relevant at tale om indkøbsture.

Det fastholdes således i sin helhed, at SKATs afgørelse bygger på udokumenterede påstande i relation til påståede indkøb i Sverige, både i relation til om der foreligger indkøb i Sverige, men tillige i relation til de påståede mængder, der ikke er underbygget af oplysninger om virksomhedens omsætning/indtjening eller andre faktuelle forhold.

..."

SKATs udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling SKAT har i brev af 2. december 2014 anført følgende:

"...

I klagesagen vedrørende ovennævnte har Skatteankestyrelsen i brev fra 24. november 2014 bedt om en udtalelse til sagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

SKAT kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling med følgende bemærkninger:

Der er ikke fremlagt købsbilag eller anden materiale, der kan danne grundlag for en afstemning af det af virksomheden angivne mængde. Videre har SKAT ikke været i besiddelse af regnskabsmaterialet for perioden, lige som der ikke er ført kasseregnskab. SKAT har derfor tilsidesat regnskabet.

Registrerede varemodtagere efter Chokoladeafgiftsloven skal føre et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelsen af den afgiftspligtige mængde/værdi, dvs. tilgangen af varer, hvoraf der endnu ikke er betalt afgift (ubeskattede varer). Der henvises til SKATs juridiske vejledning afsnit A,B.3.5.1 om regnskab for vare-, forsikrings- og miljøafgifter.

Videre fremgår det at regnskabet skal føres i det almindelige forretningsregnskab og på en sådan måde, at den afgift, der skal betales til SKAT, kan gøres op ved udløbet af hver måned, og det er muligt ved nummerhenvisning at sammenholde posteringerne i regnskabet med købsbilag, dvs. typisk fakturaer og fortoldningsangivelser.

Regnskab med tilhørende bilag skal opbevares hos varemodtageren og være tilgængelige for SKAT. Regnskabsmateriale skal opbevares i mindst 5 år efter regnskabsårets udløb.

Detailvirksomheder, der sælger varer, hvoraf der skal betales punktafgift efter bla. chokoladeafgiftsloven er omfattet af skærpede krav til regnskab og dokumentation for, at der er betalt punktafgift af de varer, som virksomheden sælger.

Ved enhver leverance af varer til en detailhandler eller lignende skal leverandøren, herunder grossisten (mellemhandleren), udstede en følgeseddel. Sker der kontant betaling ved leverancen, skal leverandøren i stedet for følgeseddel udstede en kvittering. Følgesedler og kvitteringer skal indeholde samme oplysninger som en faktura.

Hvis varerne fordeles til flere forretningssteder, skal der udarbejdes interne følgesedler for hvert vareparti, der henviser til den oprindelige faktura, følgeseddel eller kvittering.

Fakturaer, følgesedler og kvitteringer eller kopier heraf for varer, der er til stede på virksomhedens forretningssted, lager eller lignende, skal opbevares på forretningsstedet i mindst 3 måneder.

SKAT har ikke modtaget eller set bilag for køb af de afgiftspligtige varer. Omkring SKATs muligheder for at tilsidesætte regnskabet og opgøre tilsvaret skønsmæssigt skal i øvrigt henvises til Opkrævningslovens § 5, stk. 2 og SKATs juridiske vejledning afsnit A,B.5.4.2.

Vi fastholder derfor at vi har ret til at tilsidesætte regnskabet og opgøre tilsvaret skønsmæssig, som i øvrigt fastholdes.

..."

Landsskatterettens afgørelse

Afgift af chokolade- og sukkervarer:

Det fremgår af chokoladeafgiftslovens § 10a, stk. 1, at der i andre tilfælde den dem nævnt i § 10, skal svares afgift af chokolade- og sukkervarer i forbindelse med modtagelsen her i landet, medmindre varerne modtages efter reglerne i § 5 eller er omfattet af § 11.

Efter chokoladeafgiftslovens § 10a, stk. 3, skal erhvervsdrivende varemodtagere efter stk. 1, efter udløbet af hver afgiftsperiode angive mængden af de varer, virksomheden har modtaget i periode og indbetale afgiften heraf til told- og skatteforvaltningen.

Råstofafgift:

Det fremgår af chokoladeafgiftslovens § 19, stk. 4, at ved modtagelsen af varer fra andre EU-lande, svares afgiften efter stk. 1 i forbindelse med modtagelsen her i landet, og at bestemmelserne i § 10a finder tilsvarende anvendelse.

Regler om ændring af afgiftstilsvaret:

Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2, at hvis størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte virksomhedens tilsvar skønsmæssigt.

Det lægges til grund, at virksomheden for perioden 1. august 2010 - 31. december 2011 hverken har angivet chokolade- og sukkervareafgift eller råstofafgift eller kunnet fremlægge til bilagsmateriale vedrørende indkøb af de afgiftspligtige varer, der er blevet solgt af virksomheden i den pågældende periode.

Landsskatteretten finder på den baggrund, at virksomhedens tilsvar af chokolade- og sukkervareafgift og råstofafgift for perioden 1. august 2010 - 31. december 2011 ikke kan opgøres på baggrund af virksomhedens regnskabsmateriale, og at det således er berettiget, at SKAT har ansat virksomhedens afgiftstilsvar skønsmæssigt efter opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Landsskatteretten finder videre, at den anvendte fremgangsmåde ved den skønsmæssige ansættelse af virksomhedens tilsvar vedrørende chokolade- og sukkervareafgift og råstofafgift må anses for rimelig, og at SKATs skøn over antal ture til Sverige, den gennemsnitlige vægt af indkøbt slik og nødder pr. ture eller fordelingen mellem sukkerholdig og sukkerfri slik og nødder, herunder det samlede skøn, anses for at hvile på et rigtigt og forsvarligt grundlag.

Den påklagede afgørelse om skønsmæssig ansættelse af chokolade- og sukkervareafgift og råstofafgift for perioden 1. august 2010 - 31. december 2011 på i alt 307.519 kr. stadfæstes derfor.

..."

"...

Sagsnr. 13-0230018

Klager: H1 v/A

Klage over: SKATs afgørelse af 11. april 2013

Cvr-nr.: ...21

SKAT har for perioden 1. januar - 31. maj 2012 skønsmæssigt forhøjet virksomhedens tilsvar vedrørende afgift af chokolade- og sukkervarer og råstofafgift med hhv. 93.821 kr. og 4.438 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Møde mv.

Der har været afholdt møde mellem klagerens repræsentant og Skatteankestyrelsens sagsbehandler, ligesom repræsentanten har udtalt sig ved et møde med Landsskatteretten.

Faktiske oplysninger

Virksomheden er pr. 1. januar 2012 blevet registreret som varemodtager efter chokoladeafgiftslovens kapitel 1.

Virksomheden har i perioden 1. januar - 31. maj 2012 angivet følgende mængder chokolade- og sukkervarer:

Virksomheden/indehaveren har i perioden 1. januar - 31. maj 2011 ejet/leaset følgende varebiler:
          

 
SKAT har den 21. maj 2012 både foretaget en uanmeldt kontrol i virksomhedens butik beliggende Y2, By X1 og i virksomhedens butik beliggende Y1, By X1.

Virksomhedens indehaver blev truffet ved kontrolbesøget i butikken på Y2, By X1, mens der i butikken i Y1 blev truffet en ansat.

Indehaveren blev under kontrollen spurgt om, hvor han købte slik m.v., og han har hertil oplyst, at han har købt noget i Sverige, samt hos "G1" og "G2", begge i Danmark.

SKAT har herefter anmodet indehaveren om at udpege, hvilket slik han har købt i Sverige, hvorefter han pegede på nogle få bøtter med slik.

SKAT har herefter oplyst, at de ville ringe til "G1" for at få oplyst, hvor meget han havde købt hos dem, men indehaveren har derefter oplyst, at han endnu ikke hverken havde købt noget slik hos "G1" eller "G2", for til sidst at indrømme, at han havde købt det meste i Sverige.

Indehaveren har videre oplyst, at det pågældende slik var købt hos "G3" i Sverige.

SKAT har under kontrollen konstateret, at der ikke foreligger bilag for køb af slik i forretningen på Y2, By X1. Ifølge indehaveren skyldes dette, at bilagene var afleveret til revisoren i forbindelse med momsregnskabet. Indehaveren har efterfølgende oplyst, at bilagene lå hjemme hos ham selv, og at han selv er ved at lave momsregnskabet, som skal afleveres til revisoren. Til sidst har indehaveren oplyst, at nogle af bilagene ligger hos hans tidligere revisor, mens resten af bilagene ligger hos den nye revisor.

Indehaveren har derudover oplyst, at bilagene var blevet stjålet under et indbrud, som skete 2-3 dage inden kontrollen, hvor der udover regnskabsbilag også var blevet stjålet noget slik.

SKAT har konstateret, at på trods af, at der, ifølge indehaveren, havde været indbrud et par dage forinden kontrollen, var lageret i butikken på Y2 fyldt op af slik.

SKAT har samme sag hentet 3 ringbind med bilag hos virksomhedens nye revisor, der samtidigt har oplyst, at det var alle de bilag han havde.

SKAT har konstateret, at der i de 3 ringbind ikke forefindes købsbilag for køb af slikvarer/nødder.

Det fremgår af kontoudtog fra bank, bogføring, samt bilag, at virksomhedens indehaver har købt bro-billetter til Storebæltsbroen og Øresundsbroen.

Nogle af billetterne er købt kontant, mens andre er købt via dankort eller visa/dankort. Nogle af billetterne fremgår af bogføring for 2011, mens andre fremgår af kontoudtog fra indehaverens/virksomhedens bankkonti (lønkonto ...30 og erhvervskredit ...31). Få af billetterne er dokumenteret ved bilag.
SKAT har ved kontrollen den 21. maj 2012 optalt lageret af slik og nødder i de to butikker i By X1. Det slik og nødder, der var i vej-selv-beholdere i selve butikslokalerne, er skønnet, mens resten er optalt efter art og mængde.

SKAT har skønsmæssigt optalt følgende mængder:

SKATs afgørelse

Virksomhedens tilsvar for perioden 1. januar - 31. maj 2012 vedrørende afgift af chokolade- sukkervarer og råstofafgift er skønsmæssigt forhøjet med henholdsvis 93.821 kr. og 4.438 kr., i alt 98.259 kr.

Der er som begrundelse herfor anført følgende:

"...

Virksomheden har ikke dokumenteret at der er købt slik og nødder mv. i Danmark. Ved kontrollen den 21/5 2012 var en stor del af det slik der befandt sig i lagerlokalerne i butikkerne med svensk tekst.

Virksomheden/indehaver har købt brobilletter til Storebæltsbroen samt til Øresundsbroen.

Indehaveren oplyste ved kontrollen den 21/5 2012 at han havde købt noget slik i Sverige.

SKAT anser således at virksomheden har købt slikvarer og nødder i udlandet, bl.a. Sverige.

Ud fra købte brobilletter til hhv. Storebæltsbroen og Øresundsbroen, har indehaver været i Sverige 26 gange i 2011, jf. bilag 3.

Derudover er der fratrukket udgifter til benzinkort, hvor udgifterne ikke er specificeret på kontospecifikationerne, eller ved bilag, hvorfor det ikke kan ses om der er købt brobilletter på disse benzinkort.

Den 2/9 2011 er der hævet 2.000 svenske kroner på lønkonto... 30. Dette kunne evt. være køb af flerturskort til Øresundsbroen.

De brobilletter der fremgår af kontospecifikationerne (bogføringens bilag 11, 12, 82,

83, 81, 188, 215, 211, 214, 229, 275, 576, 369, 5, 6, 13 og 578 - se bilag 3), er bogført som udgift for virksomheden, hvorfor disse må vedrøre erhvervsmæssig kørsel.

Der er bogført driftsudgifter vedr. biler, hvorfor det forudsættes at varebilerne udelukkende anvendes erhvervsmæssigt, og kørsel heri derfor er erhvervsmæssig.

En del af brobilletterne er betalt på erhvervskassekredit ...31, men ses ikke bogført.

En mindre del af brobilletterne er betalt med dankort via indehavers lønkonto.

Der er ingen bilag for køb af chokolade- og sukkervarer. Bogføringen/regnskabet anses således at være mangelfuld.

Det forudsættes derfor at alle de købte brobilletter, selv om disse er betalt via indehavers private lønkonto også er erhvervsmæssige, da der henses til at bogføringen er mangelfuld.

Da bogføringen anses at være mangelfuld, antages det at der kan være købt brobilletter som ikke fremgår af bogføringen - betalt kontant eller via bankkonti hvor SKAT ikke har modtaget kontoudtog for.

Da der ikke er indsendt dokumentation for køb af slik og nødder mv. i både Danmark og udlandet, opgøres den importerede mængde skønsmæssigt, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2. SKAT forudsætter at en stor del af indkøb af chokolade- og sukkervarer er foretaget i udlandet.

Virksomheden H2, SE-nr. ...20, har været registreret som varemodtager for chokolade- og sukkervarer i perioden den 1/8 2010 - 31/12 2011. Virksomheden H1, er registreret som varemodtager for chokolade- og sukkervarer fra den 1/1 2012.

Da virksomhederne H1 og H2 har samme ejer og har samme forretningsområde, forudsætter SKAT at H1 har overtaget import af chokolade og sukkervarer fra den 1/1 2012. Ved opgørelse af skøn for hvor mange gange virksomheden har hentet chokolade- og sukkervarer mv. i udlandet, tages der derfor udgangspunkt i hvor mange gange der er købt brobilletter i 2011 (virksomheden H2).

SKAT skønner at der er hentet slik og nødder mv. i udlandet 25 gange om året, hvilket omregnet vil svare til

-10 gange i 2012 (1/1 - 31/5 2012)

Dette skøn er begrundet i, at det er konstateret at der som minimum er købt brobilletter til Øresundsbroen 26 gange i 2011, og at der kan være købt flere brobilletter på benzinkort, 10-turskort eller kontant, og at der således er plads til at nogle af billetterne vedrører evt. private ture.

Virksomheden/indehaveren har i hele perioden ejet varebiler, hvorfor det antages at der er hentet varer i disse varebiler. Der er tale om forskellige varebiler, som vejer og må laste forskelligt, jf. ovenfor (side 5).

Det skønnes derfor at der er gennemsnitligt er købt 500 kg. slik og nødder mv. pr. tur til Sverige.

Dette skøn er begrundet i, at der herved er plads til at der ikke køres med overlæs samt at der herved er rigeligt plads til personers vægt, vægt af brændstof mv.

Da det koster brændstof, brobilletter mv. hver gang der køres til Sverige, antages det at der købes en vis mængde, for at køreturen kan betale sig.

Af den skønnede mængde importerede slik, nødder mv. skønnes 90% at være sukkerholdig, 10% at være sukkerfri samt 10% at være nødder mv.

Afgiftssatsen for nødder mv. (råstofafgift) skønnes til en gennemsnitssats på 17,75 kr., svarende til satsen for bl.a. ubehandlede hasselnødder.

Det skønnes at køb af dækningsafgiftspligtige varer kun udgør en mindre mængde, hvorfor denne ikke regnes med i skønnet.

..."

SKAT har derefter skønsmæssigt opgjort virksomhedens afgift af slik og nødder mv. således:

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt principal påstand om, at den påklagede opkrævning af chokolade- og råstofafgift for perioden 1. januar - 31. maj 2012 på i alt 98.259 skal nedsættes til 0 kr., da der ikke er grundlag for en skønsmæssig forhøjelse af afgiftstilsvarene efter opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Der er nedlagt subsidiær påstand om, at den påklagede opkrævning af chokolade- og råstofafgift for perioden 1. august 2010 - 31. december 2011 på i alt 307.519 kr. skal nedsættes til 0 kr., da udøvede skøn over afgiftstilsvaret hviler på et forkert grundlag og fører til et urimeligt resultat.

Det er vedrørende den principale påstand anført, at det pågældende bilagsmateriale er afleveret til virksomhedens forrige revisor og til virksomhedens nuværende revisor, og at bilagsmaterialet i øvrigt er blevet stjålet under et indbrud i forretningen få dage før kontrolbesøget. Det er derfor ikke rimeligt, at virksomheden skal betale afgifter, når de manglende bilag skyldes et revisorskifte og tyveri.

Det er vedrørende den subsidiære påstand anført, at blot fordi virksomhedens indehaver i 2011 har været i Sverige 26 gange, er det ikke automatisk ensbetydende med, at han på tilsvarende måde også har været i Sverige 26 gange i 2012. Derfor kan SKATs skøn over antal ture til Sverige i 2012 ikke være korrekt.

Dertil kommer, at virksomheden i perioden 1. januar - 31. maj 2012 allerede har angivet en samlet mængde chokolade- og sukkervarer med i alt 762,26 kg.

Desuden vil den skønsmæssige forhøjelse af afgiftstilsvaret for den pågældende periode og opkrævningen heraf have en betydelig indvirkning på virksomhedens økonomiske forhold, og virksomheden vil ikke have mulighed for at betale afgiftsbeløbet, da pengene aldrig er blevet indtjent, og der ikke er plads i indehaverens økonomi hertil.

Derudover er det supplerende i brev af 31. december 2014 anført følgende:

"...

Uanset om SKAT er berettiget til at udøve et skøn efter opkrævningslovens § 5 stk. 2, er det en grundlæggende betingelse, at dette skøn udøves så virkelighedsnært som muligt, og i henhold til de grundlæggende forvaltningsretlige krav, der findes til skønsudøvelse.

Dette gælder både i relation til skønnets rimelighed og de faktuelle forhold skønnet baserer sig på, ligesom skønnet i fuldt omfang skal begrundes på en sådan vis, at det opfylder forvaltningsloven - og skatteforvaltningslovens begrundelseskrav.

I denne sag baserer SKATs skøn sig alene på en række udokumenterede betragtninger omkring indkøb af slik i Sverige i mængder, hvor skønnet på ingen vis kan siges at være begrundet, eller rimeligt.

Der kan i den forbindelse henvises til, at SKAT jf. bilag 1 til klagen afd. 11. juli 2013 har været, og formentlig fortsat er, i besiddelse af,

Det virker påfaldende, at der ikke i blandt alt dette materiale, skulle være skyggen af dokumentation for, at der skulle være sket indkøb af slik og nødder i Sverige.

Dette skal altså sammenholdes med, at SKAT i bilag I side 7 under afsnittet "opgørelse af tilsvar" direkte anfører, at klager ikke har dokumenteret, at varerne er købt i Danmark.

Det forholder sig trods alt sådan i sagen, at det er SKAT der gør gældende, at dette ikke skulle være tilfældet, og dermed også må godtgøre denne påstand. At en del af varerne var med svensk tekst dokumenterer ingenting, ej heller de ture klager har haft til Sverige.

Hvis der har været indkøbt varer i Sverige i et omfang, som påstået af SKAT, hvorfor fremgår sådanne indkøb så ikke af kontoudtogene fra Klagers pengeinstitut?

Udover disse forhold forholder SKAT sig ikke til, hvad der skulle være blevet af hele denne enorme mængde slik, der skulle have været indkøbt, i alt 17,5 tons, hvad er der blevet af det?

Der foreligger ingen oplysninger på sagen om, at der er konstateret udeholdt omsætning, eller opbygning af varelager, alene af denne grund er SKATs skøn forkert, og hviler på et forkert grundlag, idet der ikke foreligger nogen faktuelle forhold, der underbygger de påståede mængder indkøbt slik og nødder.

De mængder forhøjelsen relaterer sig til stammer således alene fra SKATs antagelse om, at der skulle være medtaget 500 kg. på hver påstået tur til Sverige, og at alle ture til Sverige skulle relaterer sig til indkøb af slik og nødder.

Men, hvorfor lige 500 kg.? Det tal kommer fra den blå luft og har ingen hold i virkeligheden, og er ikke underbygget af nogen faktuelle forhold. SKAT forholder sig endvidere ikke til hvordan turene er placeret henover året og hvorvidt de i det hele taget er fordelt på en sådan vis, at det er relevant at tale om indkøbsture.

Det fastholdes således i sin helhed, at SKATs afgørelse bygger på udokumenterede påstande i relation til påståede indkøb i Sverige, både i relation til om der foreligger indkøb i Sverige, men tillige i relation til de påståede mængder, der ikke er underbygget af oplysninger om virksomhedens omsætning/indtjening eller andre faktuelle forhold.

..."

SKATs udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

SKAT har i brev af 2. december 2014 anført følgende:

"...

I klagesagen vedrørende ovennævnte har Skatteankestyrelsen i brev fra 24. november 2014 bedt om en udtalelse til sagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

SKAT kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling med følgende bemærkninger:

Der er ikke fremlagt købsbilag eller anden materiale, der kan danne grundlag for en afstemning af det af virksomheden angivne mængde. Videre har SKAT ikke været i besiddelse af regnskabsmaterialet for perioden, lige som der ikke er ført kasseregnskab. SKAT har derfor tilsidesat regnskabet.

Registrerede varemodtagere efter Chokoladeafgiftsloven skal føre et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelsen af den afgiftspligtige mængde/værdi, dvs. tilgangen af varer, hvoraf der endnu ikke er betalt afgift (ubeskattede varer). Der henvises til SKATs juridiske vejledning afsnit A,B.3.5.1 om regnskab for vare-, forsikrings- og miljøafgifter.

Videre fremgår det at regnskabet skal føres i det almindelige forretningsregnskab og på en sådan måde, at den afgift, der skal betales til SKAT, kan gøres op ved udløbet af hver måned, og det er muligt ved nummerhenvisning at sammenholde posteringerne i regnskabet med købsbilag, dvs. typisk fakturaer og fortoldningsangivelser.

Regnskab med tilhørende bilag skal opbevares hos varemodtageren og være tilgængelige for SKAT. Regnskabsmateriale skal opbevares i mindst 5 år efter regnskabsårets udløb.

Detailvirksomheder, der sælger varer, hvoraf der skal betales punktafgift efter

bla. chokoladeafgiftsloven er omfattet af skærpede krav til regnskab og dokumentation for, at der er betalt punktafgift af de varer, som virksomheden sælger.

Ved enhver leverance af varer til en detailhandler eller lignende skal leverandøren, herunder grossisten (mellemhandleren), udstede en følgeseddel. Sker der kontant betaling ved leverancen, skal leverandøren i stedet for følgeseddel udstede en kvittering. Følgesedler og kvitteringer skal indeholde samme oplysninger som en faktura.

Hvis varerne fordeles til flere forretningssteder, skal der udarbejdes interne følgesedler for hvert vareparti, der henviser til den oprindelige faktura, følgeseddel eller kvittering.

Fakturaer, følgesedler og kvitteringer eller kopier heraf for varer, der er til stede på virksomhedens forretningssted, lager eller lignende, skal opbevares på forretningsstedet i mindst 3 måneder.

SKAT har ikke modtaget eller set bilag for køb af de afgiftspligtige varer.

Omkring SKATs muligheder for at tilsidesætte regnskabet og opgøre tilsvaret skønsmæssigt skal i øvrigt henvises til Opkrævningslovens § 5, stk. 2 og SKATs juridiske vejledning afsnit A,B.5.4.2.

Vi fastholder derfor at vi har ret til at tilsidesætte regnskabet og opgøre tilsvaret skønsmæssig, som i øvrigt fastholdes.

..."

Landsskatterettens afgørelse

Afgift af chokolade- og sukkervarer:

Det fremgår af chokoladeafgiftslovens § 10a, stk. 1, at der i andre tilfælde den dem nævnt i § 10, skal svares afgift af chokolade- og sukkervarer i forbindelse med modtagelsen her i landet, medmindre varerne modtages efter reglerne i § 5 eller er omfattet af § 11.

Efter chokoladeafgiftslovens § 10a, stk. 3, skal erhvervsdrivende varemodtagere efter stk. 1, efter udløbet af hver afgiftsperiode angive mængden af de varer, virksomheden har modtaget i periode og indbetale afgiften heraf til told- og skatteforvaltningen.

Råstofafgift:

Det fremgår af chokoladeafgiftslovens § 19, stk. 4, at ved modtagelsen af varer fra andre EU-lande, svares afgiften efter stk. 1 i forbindelse med modtagelsen her i landet, og at bestemmelserne i § 10a finder tilsvarende anvendelse.

Regler om ændring af afgiftstilsvaret:

Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2, at hvis størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte virksomhedens tilsvar skønsmæssigt.

Det lægges til grund, at virksomheden for perioden 1. januar - 31. maj 2012 ikke har fremlagt bilagsmateriale vedrørende indkøb af de afgiftspligtige varer, der er blevet solgt af virksomheden i den pågældende periode.

Landsskatteretten finder på den baggrund, at virksomhedens tilsvar af chokolade- og sukkervareafgift og råstofafgift for perioden 1. januar - 31. maj 2012 ikke kan opgøres på baggrund af virksomhedens regnskabsmateriale, og at det således er berettiget, at SKAT har ansat virksomhedens afgiftstilsvar skønsmæssigt efter opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Landsskatteretten finder videre, at den anvendte fremgangsmåde ved den skønsmæssige forhøjelse af virksomhedens tilsvar vedrørende chokolade- og sukkervareafgift og råstofafgift anses for rimelig, idet SKAT - ud fra bl.a. den svenske tekst på slikvarerne - har lagt til grund, at en stor del af de indkøbte afgiftspligtige varer er indkøbt i Sverige, og at SKATs skøn over antal ture til Sverige i perioden ud fra antallet af ture i 2011, den gennemsnitlige vægt af indkøbt slik og nødder pr. ture eller fordelingen mellem sukkerholdig og sukkerfri slik og nødder, herunder det samlede skøn, anses for at hvile på et rigtigt og forsvarligt grundlag.

Den påklagede afgørelse om forhøjelse af virksomhedens tilsvar af chokolade- og sukkervareafgift og råstofafgift for perioden 1. januar - 31. maj 2012 på i alt 98.259 kr. stadfæstes derfor

..."

Forklaringer

A har forklaret, han havde drevet en sandwich-forretning i By X1 forud for, at han i sommeren 2010 under det sammen CVR-nummer åbnede en is forretning i Y1 i By X1. Da det viste sig at være en dårlig forretning at sælge is, begyndte han i stedet at sælge slik. Ændringen af lukkeloven medførte, at en lang række mindre supermarkeder og kiosker måtte lukke, og han opkøbte deres lagre af slik. Der var tale om såvel vej-selv slik og slik i poser. Han stod selv for alle indkøb og for butiksdriften. I 2011 fungerede forretningen som is-forretning i fire måneder hen over sommeren, og der blev udelukkende solgt slik i efterårs- og vintermånederne. Da forretningen på grund af beliggenheden gik dårlig, flyttede de til andre lokaler i Y2. Her solgte de på samme måde is om sommeren og slik i efteråret og vinteren. SKAT aflagde besøg i forretningen den 21. maj 2012. G1's repræsentant var samtidig tilstede i forretningen. SKATs medarbejdere må have misforstået ham. De tre omtalte grossister var grossister, som han ønskede at handle med i fremtiden. Det slik som SKAT så på lageret den 21. maj 2012 var alt sammen købt af danske kiosker og supermarkeder, der var gået ned. Han fandt bla. frem til varerne gennem Den Blå Avis. Den slik, der befandt sig på lager den 21. maj 2012 var ikke forsynet med svensk mærkning, men med international mærkning. Han havde udelukkende været i Sverige for at finde frem til svenske grossister. Han ønskede at opnå lavest mulig pris. Han har i dag 4 slikbutikker og bestyrer yderligere tre forretninger. Forretningerne sælger fortsat is i sommermånederne.

I 2010, 2011 og 2012 købte han slik fra konkursramte forretninger. Han betalte kontant og oftest uden at der blev udstedt en faktura. Han opnåede en rabat på 30-40 % i forhold til sædvanlig grossistpris. Han skønner at indkøbsprisen udgjorde omkring 200.000 kr. og at hans udsalgspris var ca. 350.000 kr.

Han havde i samme periode 7-10 forskellige varevogne. Sandwichforretningen leverede ud af huset og bilerne blev kørt hårdt. Der var flere totalskader. Han havde 1-2 ansatte i sandwichbaren. I By X1 betalte kunderne oftest med dankort. En gennemsnitskunde købte slik for 5-10 kr.

Han overvejede på et tidspunkt at etablere sig som slikgrossist. Han fik udarbejdet et katalog, men indkøbte ikke noget varelager. Han opgav, da han ikke kunne matche de andre grossisters priser.

Han kørte til Sverige for at etablere kontakt til svenske slikproducenter/grossister. Det var nødvendigt at forhandle ansigt til ansigt. Nogle gange havde han lavet mødeaftaler på forhånd, andre gange havde han ingen aftaler, før han tog afsted. Det lykkedes ham at få kontakt med en relevant svensk slikgrossist.

Han har ikke over for SKAT "erkendt", at han havde købt de slik, der var på lager i Sverige. Det er således en fejl, når dette fremgår af SKATs referat af besøget. Han havde gjort den revisor, der repræsenterede han i Landsskatteretten opmærksom her på. Han antog i øvrigt, at skattesagen vedrørte de manglende regnskaber. Han har måttet skifte revisorer, da de lovede ham ting, de ikke kunne holde. Han har altid haft en revisor, der har fået alle bilag. Der har også være en vis om end ikke korrekt bogføring.

Bilturerne til Sverige kostede en del. SKATs beregning af bilernes lasteevne er forkert. Slik i plastkasser kan ikke stables i flere lag, i det kasserne i så fald går i stykker. Varevognene kan derfor ikke belæsses med 500 kg. slik. Kassernes vægt er afhængig af typen af slik, hvorfor det ikke er korrekt at antage, at hver kasse vejer 1 kg. Han har ikke været i Sverige i det omfang SKAT har forudsat i beregningerne. Han skulle passe forretningerne. Han er den eneste, der har været i Sverige for at finde grossister. Fordelingen mellem sukkerholdig og sukkerfri slik er endvidere forkert. Han er gået op i at tilbyde sunde produkter, og har haft en større andel af sukkerfri slik m.v. end SKAT har forudsat.

Parternes synspunkter

Sagsøgeren har gjort gældende, at:

"...

Landsskatterettens og SKATs afgørelser lider af meget betydelige begrundelsesmangler i relation til det "skøn", der påstås foretaget i sagen, uanset om myndighederne har været berettiget til at udøve et skøn efter opkrævningslovens § 5 stk. 2, eller ej.

Anses betingelserne for at foretage et skøn efter opkrævningslovens § 5 stk. 2 for opfyldt, skal dette skøn være så virkelighedsnært som muligt, og skønnet skal opfylde forvaltningslovens begrundelseskrav, herunder i relation til angivelse af de hovedhensyn, der har dannet baggrund for skønnet.

Landsskatteretten anfører, at SKATs skøn hviler på et rigtigt og forsvarligt grundlag. Det bestrides, at dette er tilfældet, ligesom det bestrides, at Landsskatteretten afgørelse hviler på et rigtigt og forsvarligt grundlag.

Ligeledes bestrides det, at der er udøvet et skøn, der opfylder lovens krav.

Dette begrundes med, at

a)   "Skøn" over fordeling mellem sukkerfri / sukkerholdige varer

SKAT anfører i sin sagsfremstilling, sagens bilag 1, side 9, 3 afsnit, at;

"...

af den skønnede mængde importerede slik, nødder m.v. skønnes 90 % at være sukkerholdig, 10 % at være sukkerfri samt 10 % at være nødder m.v.

..."

Dette såkaldte "skøn" kan på ingen måde antages at opfylde mindstekravene til et forvaltningsmæssigt skøn, da det ikke angiver hovedhensynene, der ligger bag "skønnet".

Der kan således dårligt være tvivl om, at en sådan intetsigende "begrundelse" er stridende imod praksis for forvaltningsmæssige skøn, og forvaltningslovens § 24 stk. 1, 2 pkt. Der kan i den forbindelse blandt andet henvises til TfS 1996.779 LSR.

Denne meget væsentlige sagsbehandlingsfejl ved SKATs afgørelse blev ikke afhjulpet af Landsskatteretten, hvilket Landsskatteretten ellers kunne have gjort jf. SKM2007.631.BR

Manglen kan endvidere ikke siges at være konkret uvæsentlig, da den direkte relaterer sig til afgiftskravets størrelse, og er det helt centralt element i den afgørelse, der er truffet i relation til beregning af afgiften.

En sådan mangel / sagsbehandlingsfejl vil altid være konkret væsentligt, da skatteyderen reelt set ikke kan forholde sig til, hvorfor afgørelsen ser ud som den gør.

En reel, sober og ordentlig sagsbehandling med fornøden angivelse af de hovedhensyn afgørelsen er båret af, er et helt centralt element i borgerens retssikkerhed, uanset sagernes karakter.

b)   Skønnet over antal kilo indeholder ingen reel begrundelse

SKAT skønner frimodigt og uden nogen konkret begrundelse, at sagsøger hver gang sagsøger har været i Sverige, har medbragt 500 kg slik/nødder i henhold til fordelingen i pkt. a.

Dette "skøn" er dog ikke underbygget af nogen faktuelle forhold. Der foreligger ingen relation til omsætning, primo / ultimo beholdninger, eller skøn over vareforbrug i øvrigt. Der er således ingen objektive momenter overhovedet, der understøtter dette "skøn".

Det bemærkes, at SKAT, jf. sagsfremstillingens side 4, har været i besiddelse af bogføring, samt udskrift fra bankkonti. Til trods herfor, og at der er tale om detailbutikker, er der altså ikke fremlagt nogen opgørelser eller andet der dokumenterer, at der er indkøbt de påståede mængder.

Det kan undre, at der ikke forefindes nogen dokumentation for indkøb af de påståede mængder i form at overførelser på virksomhedens bankkonto, da det ikke er muligt at indkøbe slik i de påståede mængder kontant hos nogen grossist.

Der foreligger således et "skøn" taget ud af den blå luft.

I realiteten er det fuldstændig umuligt at forholde sig til den trufne afgørelse, både for så vidt angår SKATs som Landsskatterettens afgørelser, idet begge er intetsigende, ubegrundede og ikke indeholder nogen konkrete momenter, som det er muligt at forholde sig til.

Såfremt det skal være muligt at forholde sig til de trufne afgørelser, vil dette forudsætte en efterfølgende reparation af manglerne ved de trufne afgørelser i form af evt. fremlæggelse af bilag eller en yderligere reel begrundelse / argumentation for de trufne afgørelser, der i givet fald yderligere vil bestyrke, at afgørelserne åbenbart lider af væsentlige mangler.

Det er endvidere ikke korrekt, som anført af sagsøgte i svarskriftets side 6, 3. sidste afsnit, at det uden videre kan lægges til grund, at evt. kørsel til Sverige alene skal kunne henføres til indkøb af afgiftspligtige varer.

Turene til Sverige kan i sagens natur, og har i sagens natur haft mange andre formål, herunder at opsøge evt. leverandører og andre forretningsforbindelser.

Det forhold, at en del af slikket i butikkerne var påført svensk tekst kan i øvrigt ikke tages til indtægt for, at der er tale om importeret svensk slik uden afregning af afgifter.

Tilsvarende gør sig gældende i relation til de udøvede "skøn" over påståede indkøb pr. tur, der ikke er begrundet / underbygget på nogen som helst vis.

I realiteten kunne SKAT lige så godt påstå, at der var indkøbt 1.000 kg. pr. tur, eller 750 kg. Det er for så vidt grundlæggende ligegyldigt hvad bilerne kan bære, det begrunder ikke noget skøn.

Det er i øvrigt bemærkelsesværdigt, at der ikke forefindes nogen dokumentation for indkøbet af al denne påståede mængde slik. Hvorfor er der ingen træk på kontiene vedrørende indkøb? Hvorfor er der ingen store kontanthævninger til indkøb af disse mængder, hvis det skulle være tilfældet? Hvorfor er der ikke beregnet omsætning m.v. vedrørende salg af disse påståede betydelige mængder?

Hvor skulle 17,5 tons slik forsvinde hen, uden at dette vil udmønte sig i en registreret yderligere omsætning / cashflow?

I den forbindelse er det jo ikke sådan, at der handles kontant i slikbutikker, og i den forbindelse skal man holde sig proportionerne for øje.

Skulle der være solgt 17,5 tons slik importeret uden afgift fra Sverige, svarer det til 17.500 kilo slik. Skulle hver kunde i gennemsnit købe 250 gram slik er der således tale om 70.000 ekspeditioner.

Dette vel at mærke uden, at dette har udmøntet sig i nogen registreret omsætning. Forestiller man sig, at 70.000 kunder i en slikbutik alle skulle have betalt kontant for slik, og at sagsøger også skulle have betalt kontant?

"Skønnet" er helt åbenlyst skudt helt over mål, hvilket særligt gør sig gældende da det ikke er underbygget af objektivt konstaterbare forhold, tværtimod. De mængder, der kan konstateres hos sagsøger i forbindelse med kontrollen er af en helt anden størrelsesorden. Og hvor skulle resten være forsvundet hen?

Det forhold, at SKAT muligt er berettiget til at udøve et skøn berettiger ikke myndighederne til helt arbitrært at fastsætte mængder, der ikke kan sammenholdes med faktuelle forhold.

Det spørgsmål man med rette bør stille sig i denne sag er, at hvis SKATs "skøn" er korrekt, hvorfor er der så ikke spor efter op imod 70.000 transaktioner vedr. salg af slik til private borgere igennem de anførte butikker?

..."

Sagsøgte har gjort gældende, at

"...

Det gøres overordnet gældende, at regnskabsgrundlaget i sagsøgerens virksomhed lider af sådanne fejl og mangler, at SKAT har været berettiget til at foretage skønsmæssige forhøjelser af afgiftstilsvaret for chokolade- og sukkerafgift samt råstofsafgift for hhv. H2 og H1 i de omtvistede afgiftsperioder. Sagsøgeren har ikke godtgjort, at de skønsmæssige ansættelser hviler på et forkert grundlag eller er åbenbart urimelige.

1.   Mangelfuldt regnskab over tilgang af afgiftspligtige varer

Sagsøgeren var ikke i forbindelse med SKATs kontrol i besiddelse af et regnskab over afgiftspligtige varer. Dette regnskab har han heller ikke fremlagt efterfølgende. Da det fornødne regnskabsgrundlag ikke var til stede, har skattemyndighederne forhøjet sagsøgerens afgiftstilsvar skønsmæssigt.

Såvel SKAT som Landsskatteretten har konstateret, at sagsøgeren ikke har overholdt chokoladeafgiftslovens § 10 a, stk. 3, og § 12, idet han ikke efter udløbet af hver afgiftsperiode har angivet den mængde af afgiftspligtige varer, som hans personligt ejede virksomheder har modtaget.

Sagsøgeren havde ikke købsbilag for den betydelig mængde slik, der på tidspunktet for kontrolbesøget blev fundet på Y2 (næsten 2,7 ton) og Y1 (næsten 0,8 ton). Sagsøgerens revisor var heller ikke i besiddelse af disse, og eventuelle købsbilag fremgår heller ikke af det materiale, som SKAT har fået udleveret fra sagsøgerens revisor. Derimod har sagsøgeren afgivet skiftende og modstridende forklaringer på, hvor eventuelle købsbilag kunne være (bilag 1, side 3, H2). Dertil kommer, at SKAT ved kontrolbesøget kunne konstatere, at sagsøgeren ikke foretog daglige kasseafstemninger i de to butikker (bilag 1, side 4, H2).

Sagsøgeren lægger til grund, at sagsøgte ikke bestrider, at SKAT var berettiget til at ansætte virksomhedens tilsvar skønsmæssigt for den importerede mængde slik, da tilsvaret ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2, jf. chokoladeafgiftslovens § 12, stk. 5.

2.   SKATs skøn

Et af SKAT med rette udøvet skøn kan kun tilsidesættes, såfremt det er udøvet på et forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat, jf. eksempelvis UfR 2009.476/2 H og UfR 2011.1458 H.

Bevisbyrden for, at SKATs skøn er tilsidesætteligt, påhviler sagsøgeren, og bevisbyrden er skærpet som følge af de betydelige uregelmæssigheder i virksomhedens bogførings- og regnskabsforhold, som sagsøgeren var ansvarlig for, jf. f.eks. SKM2002.598.HR. I en situation som den foreliggende, hvor sagsøgerens regnskabsgrundlag er behæftet med betydelige mangler, og hvor SKAT har tilgodeset sagsøgeren gennem et lempelig skøn i forhold til den gennemsnitlige mængde slik pr. tur til Sverige, jf. afsnit 2.1, tilkommer der SKAT en betydelig skønsmargin, jf. f.eks. SKM2009.322.ØLR.

SKATs skønsmæssige forhøjelse af afgiftstilsvaret for de to virksomheder er baseret på antallet af sagsøgerens ture til Sverige og den gennemsnitlige mængde slik og nødder pr. tur, der blev ganget med de dagældende afgiftssatser (bilag 1, side 9, H2 og H1).

2.1   Antal ture til Sverige

SKAT har skønnet, at sagsøgeren har hentet slik og nødder i Sverige 25 gange om året. Skønnet er bl.a. begrundet i, at det kan konstateres, at sagsøgte som minimum har købt brobilletter til Øresundsbroen 26 gange i 2011 (bilag E). Dertil kommer, at sagsøgeren selv har erkendt, at han har købt slikvarer i Sverige (bilag 1, side 5, H2).

Flere af brobilletterne, der er oplistet i bilag E, er bogført som udgift for virksomheden, hvorfor disse må vedrøre erhvervsmæssig kørsel, dvs. foretaget med henblik på at købe chokolade- og sukkervarer i Sverige. Dertil kommer, at der er bogført driftsudgifter vedrørende varebilerne, hvilket forudsætter, at varebilerne udelukkende anvendes til erhvervsmæssig kørsel (bilag 1, side 8, H2).

Det bemærkes, at SKATs skøn er forsigtigt sat, bl.a. da sagsøgeren kunne have købt brobilletter, som ikke fremgår af bogføringen (der i forvejen er mangelfuld). Det fremgår f.eks. af sagsøgerens lønkonto (bilag L), at han den 2. september 2011 har hævet 2000 svenske kroner, der kunne være anvendt til at købe et flerturskort til Øresundsbroen.

Sagsøgeren har i øvrigt ikke dokumenteret, at der er købt slik og nødder i Danmark. Ved kontrolbesøget var en stor del af slikket, der befandt sig i lagerlokalerne, opbevaret i kasser med svensk tekst.

2.2   Gennemsnitlige mængde slik og nødder pr. tur til Sverige

Sagsøgeren har i perioden 1. august 2010 til 31. maj 2012 ejet/leaset flere varebiler. Disse varebiler kan lovligt transportere mellem 675 kg. og 1374 kg. SKATs skøn, hvorefter der i gennemsnit er købt 500 kg. slik og nødder pr. tur til Sverige, er derfor meget forsigtigt.

2.3   Fordeling:

SKAT har skønsmæssigt fastsat fordelingen mellem sukkerholdig og sukkerfri slik og nødder på følgende måde:

Det fremgår af bilag H, at der ved lageret på Y2 var 2.489 kg slik, hvoraf kun 8 kg. var sukkerfrit, hvilket svarer til 0,32 % af lageret. Derudover har SKAT optalt nødder til en samlet vægt på 40,68 kg., hvilket svarer til 1,63 % af lageret. Mængden af nødder og sukkerfri slik på lageret var således langt under 5 %.

Det bemærkes herved, at afgiftssatsen for nødder og sukkerfri slik i 2012 var lavere end afgiftssatsen for sukkerholdig slik, jf. bilag 3, side 5, H1. SKATs skøn over fordelingen mellem hhv. sukkerholdig/sukkerfri slik og nødder er derfor meget lempeligt, da skønnet tager udgangspunkt i, at sagsøgeren har hentet nødder og sukkerfri slik - der er omfattet af den lempeligere afgiftssats - i et større omfang, end hvad der fremgik af lageret på Y2.

2.4   H2 (afgiftsperioden 1. august 2010 til 31. december 2011)

Selvom H2 har været registreret efter chokoladeafgiftsloven fra 1. august 2010 til 31. december 2011, har virksomheden ikke indberettet et afgiftstilsvar.

Skattemyndighederne har, jf. afsnit 2.1, skønnet, at sagsøgeren har hentet slik og nødder i Sverige mindst 25 gange i 2011. Omregnes det til perioden 1. august 2010 til 31. december 2010 svarer det til, at sagsøgeren har været i Sverige 10 gange i en periode på 5 måneder. Dette giver følgende skønsmæssige beregning (bilag 3, side 5, H2).

De skønnede 25 ture til Sverige i perioden 1. januar - 31. december 2011 medfører følgende afgift:

2.5   H1 (afgiftsperioden 1. januar - 31. maj 2012)

H1 har overtaget driften og importen af chokolade og sukkervarer fra H2 fra 1. januar 2012. Skattemyndighederne har derfor taget udgangspunkt i hvor mange gange, der er købt brobilletter i 2011 (virksomheden H2). Skattemyndighederne har, jf. afsnit 2.1, skønnet, at sagsøgeren har hentet slik og nødder i Sverige mindst 25 gange i 2011. Omregnes det til perioden 1. januar - 31. maj 2012 svarer det til, at sagsøgeren har været i Sverige 10 gange i en periode på 5 måneder. Dette har medført følgende skønsmæssige beregning, der tager højde for afgiftssatserne i 2012 og allerede indbetalte afgifter (bilag 3, side 5, H1):

2.6   Sagsøgerens indsigelser

Sagsøgeren har to hovedindsigelser mod SKATs afgørelse, dels en materiel indsigelse og dels en formel indsigelse.

2.6.1.   Materiel indsigelse

Materielt gør sagsøgeren i stævningen (side 4) bl.a. gældende, at "der foreligger således et "skøn" taget ud af den blå luft", og at "det kan undre, at der ikke forefindes nogen dokumentation for indkøb af de påståede mængder i form af overførsler på virksomhedens bankkonto, da det ikke er muligt at indkøbe slik i de påståede mængder kontant hos nogen grossist".

Hertil bemærkes, at skattemyndighederne - da sagsøgeren ikke havde et retvisende regnskab, jf. afsnit 1 - har udøvet et skøn over omfanget af erhvervelse af afgiftspligtige produkter, og sagsøgeren har ikke løftet bevisbyrden for, at dette skøn kan tilsidesættes. Det er naturligvis ikke en forudsætning for, at der kan udøves et skøn, at skattemyndighederne kommer i besiddelse af fakturaer m.v. Et skøn er jo netop udtryk for, at der mangler bevis for omfanget af sagsøgerens indkøb - fordi sagsøgeren ikke har sikret sig og opbevaret bevis, som han efter lovgivningen var forpligtet til.

Dertil kommer, at sagsøgeren over for SKAT (bilag 1, side 3, H2) og Landsskatteretten (bilag 3, side 5f, H2) netop har gjort gældende, at der var købsbilag for de næsten 3,8 ton, men at de enten befandt sig hos sagsøgerens tidligere revisor eller hjemme hos sagsøgeren. Sagsøgeren har imidlertid ikke tilvejebragt det fornødne regnskabsgrundlag, og dette kommer sagsøgeren bevismæssigt til skade.

I replikken (side 1, øverst) gør sagsøgeren desuden gældende, at turene til Sverige "har haft andre formål [end at købe slik], herunder at opsøge evt. leverandører og andre forretningsforbindelser". Der er ikke fremlagt dokumentation for denne - nye - påstand, hverken for byretten eller under den administrative klageproces. Tværtimod oplyste sagsøgeren ved det uanmeldte kontrolbesøg, at han havde købt det meste af slikket i Sverige, hvilket også er i overensstemmelse med, at flere poser havde svenske tekster (bilag 1, side 3, H2).

SKATs skøn over mængden af slik, som sagsøgeren skønnes at have købt i Sverige, bestyrkes også af oplysninger om sagsøgerens indkøb af slik fra Sverige for 2013 og 2014, det vil sige årene umiddelbart efter de afgiftsperioder, som nærværende sag omhandler.

I SKATs afgørelse af 27. oktober 2014 (bilag K) har SKAT for 2013 opgjort mængden af sagsøgerens indkøb af slik fra Sverige til at være 49.911 kg. Denne mængde er opgjort på baggrund af de købsbilag, som sagsøgerens revisor sendte til SKAT. Det fremgår videre af SKATs afgørelse, at SKAT for 2014 har opgjort sagsøgerens indkøb af slik fra Sverige til at være 75.000 kg. Mængden for 2014 er opgjort på baggrund af oplysninger, som enkelte svenske virksomheder indberettede til systemet for udveksling af momsoplysninger (VIES).

Sagsøgerens beregninger i replikken (side 1, nederst og side 2) over sagsøgerens eventuelle salg af 17,5 tons slik til enkeltpersoner er uden relevans for sagen. Det fremgår af chokoladeafgiftslovens § 10a, stk. 3, jf. stk. 1, at der skal svares afgift af chokolade- og sukkervarer af mængden af de afgiftspligtige varer, som virksomheden har modtaget i den relevante afgiftsperiode. Det er dermed uden betydning for afgiftstilsvaret, hvem varer er solgt til.

Sagsøgeren har således ikke dokumenteret, at SKATs skøn over mængden eller fordelingen af indkøbt slik og nødder hviler på et urigtigt grundlag eller fører til et åbenbart urimeligt resultat. Skønnet over fordelingen er endda lempeligt sat, da skønnet tager udgangspunkt i, at sagsøgeren har hentet nødder og sukkerfri slik - der er omfattet af den lempeligere afgiftssats - i et større omfang, end hvad der fremgik af lageret på Y2 (bilag H). Der er intet grundlag for at tilsidesætte denne skønsmæssige fordeling, som er til gunst for sagsøgeren.

2.6.2   Formel indsigelse

Sagsøgeren gør ved sin formelle indsigelse i stævningen gældende, at SKATs skøn ikke overholder begrundelseskravet i forvaltningslovens § 24. Sagsøgeren gør i den forbindelse gældende, at "SKATs afgørelse (bilag 1, side 9) ikke angiver de hovedhensyn, der ligger bag skønnet" (stævningen side 2f, afsnit a) - herunder hvordan fordelingen mellem det skønnede importerede slik og nødder er fastsat.

Der er ingen begrundelsesmangel i SKATs afgørelse. SKATs afgørelser, som Landsskatteretten tiltræder, redegør for de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen (bilag 1, side 5ff, H2 og H1).

Det forhold, at der i SKATs afgørelser (bilag 1, side 9, H2 og H1) anføres, at fordeling af slik skønnes at være: 90 % sukkerholdigt slik, 10 % sukkerfrit slik og 10 % nødder - hvilket sammenlagt giver 110 % - udgør ikke en begrundelsesmangel i forvaltningslovens § 24's forstand. SKAT "berigtiger" skrivefejlen i selve den beløbsmæssige opgørelse, hvor SKAT anvender den korrekte fordeling med 90 % sukkerholdigt slik, 5 % sukkerfrit slik og 5 % nødder (opgørelsen i bilag 1, side 9, H2 og H1). Skrivefejlen udgør dermed ikke en begrundelsesmangel.

Hvis retten måtte finde, at skrivefejlen udgør en begrundelsesmangel, gøres det gældende, at den er konkret uvæsentlig, da den netop ikke har haft betydning for afgørelsens indhold, jf. f.eks. UfR 2000.776 H.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Registrerede varemodtagere efter chokoladeafgiftsloven skal føre og opbevare et regnskab med tilhørende bilag, der kan danne grundlag for opgørelsen af tilgangen af varer, hvoraf der endnu ikke er betalt afgift.

Regnskabsgrundlaget i sagsøgerens virksomhed lider af sådanne fejl og mangler, at SKAT har været berettiget til at foretage skønsmæssige fastsættelse af afgiftstilsvaret for chokolade- og sukkerafgift samt råstofsafgift for hhv. H2 og H1 i de omtvistede afgiftsperioder.

SKAT har begrundet sit skøn på mængden og arten af den slik, der blev fundet under kontrolbesøget den 21. maj 2012, samt endvidere på, at indehaveren under kontrolbesøget oplyste, at han havde købt slikken i Sverige, hvilket blev underbygget af, at SKAT kunne konstatere, at dele af slikken var forsynet med svensk mærkning. Den 21. maj 2012 fandt SKAT i forretningerne i alt 3.586 kg. slik. Heraf var 17 kg. sukkerfri. Sagsøgeren var ikke i besiddelse af og har ikke tilvejebragt nogen form for dokumentation for udgifter og indtægter i virksomheden, men det har af bankudskrifter fremgået, at sagsøgeren løbende har foretaget ture til Sverige. I den omhandlede periode var sagsøgeren endvidere registeret som ejer af flere varevogne. SKAT har på denne baggrund skønnet, at sagsøgeren har hentet slik og nødder i Sverige 25 gange om året. Skønnet er bl. begrundet i, at det kan konstateres, at sagsøgte som minimum har købt brobilletter til Øresundsbroen 26 gange i 2011.

Ført under hovedforhandlingen har sagsøgeren gjort gældende, at de 3.586 kg. slik var indkøbt i Danmark hos konkursramte virksomheder, og at der var handlet kontant og uden faktura eller kvittering. Denne del af sagsøgerens forklaring findes at kunne forkastes som udokumenteret og utroværdig. Det samme gælder sagsøgerens forklaring om, at formået med de mange ture til Sverige udelukkende var at finde frem til slikleverandører. Sagsøgerens forklaring om bilernes lasteevne for så vidt angår slik i plastkasser, produkternes forskellige vægtfylde og om fordelingen mellem sukkerholdige og sukkerfri varer er ligeledes udokumenterede og uunderbyggede.

Sagsøgeren har derfor ikke godtgjort, at de skønsmæssige ansættelser hviler på et forkert grundlag eller er åbenbart urimelige. Retten finder endvidere, at forvaltningslovens begrundelseskrav er opfyldt.

Sagsøgtes frifindelsespåstand tages derfor til følge.

Efter sagens udfald skal sagsøgeren betale sagsomkostninger til sagsøgte. Sagsomkostningerne, der alene vedrører sagsøgtes udgifter til advokatbistand, findes under henvisning til sagernes samlede genstand, til at sagerne er sambehandlet og til omfanget af forberedelsen og hovedforhandlingens længde at burde fastsættes til 40.000 kr. Beløbet indeholder moms.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, A, skal inden 14 dage i sagsomkostninger betale 40.000,00 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.