Parter
H1 I/S ved interessenterne A, B og C
(advokat Karsten Nøhr)mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Peter Hedegaard Madsen)
Afsagt af byretsdommer
Helle Fløystrup
Parternes påstande
Under denne sag har H1 I/S ved interessenterne A, B og C, herefter benævnt H1, nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal tilpligtes at anerkende, at H1s momstilsvar for 2005 skal nedsættes med 181.633 kr.
Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.
Sagen drejer sig om, hvorvidt det af H1 I/S kursus: "H1.1" er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. punktum som: "anden undervisning, der har karakter af skolemæssig eller faglig undervisning", og i bekræftende fald spørgsmålet om, hvorvidt H1s kursusvirksomhed, er "drevet med gevinst for øje, og primært retter sig mod virksomheder og institutioner mv.", jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 2. punktum.
Sagens nærmere omstændigheder
Landsskatteretten afsagde den 9. marts 2007 kendelse i sagen mellem H1 og SKAT
Af kendelsen fremgår:
"...
Landsskatterettens afgørelse
Regionens afgørelse stadfæstes.
Møde mv.
Der har været kontorforhandling ved Landsskatterettens kontor.
Sagens oplysninger
Interessentskabet blev momsregistreret den 1. december 2002. Indehaverne A, B og C anførte på momsregistreringsblanketten, at interessentskabets aktivitet ville omfatte kursusvirksomhed i indre ressourcer, teambuilding og kommunikation.
I perioden 1. december 2002 til den 30. september 2004 blev der indsendt 0-angivelser.
Den 1. november 2004 modtog regionen en efterangivelse på lønsumsafgift for året 2003 på 26.839 kr. Efterangivelsen og kopi af interessentskabets regnskab for 2003 var indsendt af revisor PK. Interessentskabet var ikke registreret for lønsumsafgift.
Interessentskabets revisor har i forbindelse med et kontrolbesøg den 26. november 2004 oplyst overfor regionen, at aktiviteten i 2003 bestod af aktivering af arbejdsløse og kontanthjælpsmodtagere og at dette foregik på G1 Handelsskole.
Der er den 13. januar 2003 indgået en samarbejdsaftale imellem interessentskabet og G1 Handelsskole om den Europæiske Socialfond vedrørende projektet "H1.1":
"Samarbejdet går gennem G1 Handelsskole.
Kontaktpersoner kommunalt
Jobcenter G2
NS (...1)
G3
LL (...2)
G4
TJ (...3)
Kontaktperson ved den Europæiske Socialfond
Ansvarlig
DT
Konceptansvarlige for "H1.1" v/H1 I/S:
C
A
B
Konceptstart igangsat pr. 1. december 2002.
Slutdato for projekt "H1.1" 31. december 2003.
Lønudbetaling igangsat pr. 30. december 2002 gennem F1 Bank, kontonr.:... til firmaet H1, cvr. nummer: ...
Der er økonomisk finansiering mellem ovennævnte kommuner og den Europæiske Socialfond.
Med denne underskrift forpligter G1 Handelsskole og firmaet H1 sig gensidigt til løbende (hver måned) at afstemme lønudbetaling til H1, således så det givne budget ikke overskrides."
Interessentskabet har i et brev af 10. januar 2005 til regionen oplyst følgende om aktiviteten i 2003
"...
At den overordnede kunde var EU, da projektet kørte under socialfondsmidlerne. At den faktiske udbyder var G1 Handelsskole, hvor C var projektansvarlig, og at deltagerne på kurset vel kunne opfattes som kunder.
Deltagerne var bistandsmodtagere fra 3 forskellige kommuner (...3, ...2 og ...1 Kommune). En enkelt deltager var sygedagpengemodtager. Deltagerne gik på projektet i et forløb af 10 uger i 2003. Der var omkring 100 deltagere i alt. Kurset rettede sig mod denne målgruppe for at få dem i arbejde igen.
Kurserne var opdelt i 4 emner, der skulle afklare hvilke metoder inden for emnet, der var mest egnet. Emner: Motivation, målsætning, mening og metoder.
Under alle kurserne blev der gennemført klasseundervisning, personlige samtaler og alle deltagerne fik udarbejdet en såkaldt udvidet ressourceprofil."
I ansøgningsskemaet underskrevet den 28. oktober 2002 til den Europæiske Socialfond, er under projektresumeet angivet følgende om "H1.1":
"Målet for projektet H1.1, er for vores deltagere at blive en del af arbejdsmarkedet gennem at udvikle deres sociale kompetencer.
Deltagerne lærer at bryde deres uhensigtsmæssige mønstre, og dermed danne nye mønstre, der fører til et mere succesfuldt liv.
De vil lære at danne netværker, der kan hjælpe dem til at nå de mål, de har i livet. Gennem massiv aktion lærer deltagerne at gøre op med de gængse vaner, og lærer at tage ansvaret for eget liv.
De vil lære at tro på de mål de sætter sig i livet, og lære at efterleve disse mål, ved at tro på sig selv, og mærke at det virker.
Deltagerne vil lære at forstå, huske og kopiere, hvilket vil sige at forstå hvor man vil hen, huske sine mål i processen og kopiere fra de der har succes.
Det endegyldige mål er, at deltagerne føler sig rustet til at blive lønmodtager, og har fundet ud af, hvad man virkelig er i stand til, når man arbejder med og forstår sig selv og andre."
Kurset "H1.1" er primært bygget op om Beskæftigelsesministeriets Ressourceprofils 12 elementer. Ressourceprofilen er beskrevet således:
"Ressourceprofilen anvendes i arbejdet med at beskrive, udvikle og vurdere borgerens arbejdsevne. Den synliggør, hvad borgeren kan og identificerer, hvilke udviklingsmuligheder borgeren besidder i forhold til at kunne opnå en hel eller delvis selvforsørgende beskæftigelse. Ressourceprofilen fokuserer derfor på borgerens ressourcer og udviklingsmuligheder samtidig med, at der tages højde for eventuelle barrierer."
"Beskrivelsen af borgerens ressourcer tager udgangspunkt i en ressourceprofil, som er grundstammen i arbejdsevnemetoden. Ressourceprofilen er et redskab, hvormed sagsbehandleren kan beskrive borgerens ressourcer ud fra 12 elementer, som alle kan have relevans i forhold til de krav, der stilles på arbejdsmarkedet."
Regionens afgørelse
Regionen har anset interessentskabet for pligtig at betale 181.633 kr. i moms for året 2003, da virksomhedens aktivitet ikke kan anses for at have haft skolemæssig karakter eller karakter af faglig undervisning. Interessentskabets aktivitet er anset for momspligtige kursusvirksomhed omfattet af momslovens § 4, stk. 1.
Regionen har i en udtalelse til Landsskatteretten bl.a. anført, at det ikke fremgik af kursusbeskrivelsen i ansøgningen til Den Europæiske Socialfond, at deltagerne ville opnå bestemte kundskaber, der havde skolemæssig eller faglig karakter.
Det fremgik heller ikke af kursusbeskrivelsen, at kurset skulle munde ud i en eksamen med et eksamensbevis, eller at det var en del af et uddannelsesforløb.
Projektet skulle vise, om deltagerne kunne opnå Beskæftigelsesministeriets ressourceprofils 12 elementer. De skulle arbejde med indre sociale kompetencer for at finde ud af, om arbejdet med de indre sociale kompetencer var lige så effektivt, som at opøve specifikke ydre færdigheder.
I TfS 2000.943 fastslog Landsskatteretten, at en privat kursusvirksomhed, hvor undervisningen bestod i gennem samtaler og øvelser at udvikle elevernes personlighed, ikke var momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3. Det kunne på grundlag af kursusbeskrivelsen ikke lægges til grund, at undervisningen var med henblik på at bibringe eller vedligeholde kundskaber alene med erhvervsmæssig sigte, ligesom kurset ikke sås tilrettelagt med henblik på at gennemføre et forløb med eksamensbevis.
Landsskatteretten tog ved afgørelsen hensyn til den begrænsning af afgiftsfritageIsen, som fremgår af 6. momsdirektivs artikel 13, pkt. A, stk. 1, litra i og j.
I en høringsudtalelse til Landsskatteretten har regionen anført, at interessentskabets undervisning går ud på udvikling af indre personlige ressourcer med henblik på at blive en del af arbejdsmarkedet, og ikke tilegnelse af kundskaber til at udføre et bestemt erhverv og på den måde blive en del af arbejdsmarkedet.
Til repræsentantens anbringende om, at interessentskabet var underleverandør af undervisningsydelser til kurset "H1.1", har regionen bl.a. bemærket, at det af ansøgningen til Den Europæiske Socialfond fremgår, at G1 Handelsskole havde ansøgt via amtets arbejdsmarkedskontor om finansiering af tilskud til projektet "H1.1" med C og ikke G1 Handelsskole som projektansvarlig. Da C ikke var ansat på G1 Handelsskole og var anført som projektansvarlig på ansøgningen, var det C, der stod for projektet, mens handelsskolen kun stod for at skaffe finansiering og det administrative ved projektet. Dette fremgik af samarbejdsaftalen mellem interessentskabet og G1 Handelsskole, om den Europæiske Socialfonds projekt "H1.1", hvoraf det også fremgik at: "Samarbejdet går gennem G1 Handelsskole". Samarbejdsaftalen bekræftede endvidere, at interessentskabets tre indehavere, som i mellemtiden fik interessentskabet momsregistreret, var konceptansvarlige for "H1.1". De var således reelt ansvarlige for indholdet af projektet, der var lig med indholdet af det kursus, som de i interessentskabet kunne udbyde.
Der er således ikke tale om, at G1 Handelsskole har bedt interessentskabet om at varetage undervisningen i forbindelse med afviklingen af kurset, da C allerede på ansøgningstidspunktet stod som projektansvarlig for "H1.1". Dette er underbygget af, at pkt. 13, "Projektresume i ansøgningen til Den Europæiske Socialfond" indeholdt de samme elementer som "Redegørelse af interessentskabets virksomhed". Projektresumeet, baggrund for projektet og formålet med projektet i ansøgningen til Den Europæiske Socialfond var således en klar beskrivelse af, hvad C og senere interessentskabet kunne tilbyde, og ikke hvad G1 Handelsskole kunne tilbyde.
Klagerens påstand og argumenter
Repræsentanten har nedlagt principal påstand om, at interessentskabets momstilsvar for 2005 nedsættes med 181.633 kr., idet interessentskabet ikke har udøvet momspligtig kursusvirksomhed.
Til støtte for påstanden har repræsentanten gjort gældende, at interessentskabet har leveret undervisning, der indeholdt kompetencegivende elementer med et klart erhvervsmæssigt sigte, idet formålet med kurset klart var at bibringe deltagerne kundskaber med henblik på, at de kunne varetage et arbejde. Denne undervisning er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. pkt. Videre har repræsentanten gjort gældende, at interessentskabet har ageret som underleverandør af undervisningsydelser, der er momsfritaget i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. pkt.
Momsnævnets afgørelse gengivet i TfS 1996.732 understøtter interessentskabets påstand, idet det afgørende ikke var, at undervisningen henvendte sig til en bestemt faggruppe, men derimod at de, der deltog i undervisningen, kunne bruge den som led i varetagelsen af deres erhverv.
Samme forhold gør sig gældende for interessentskabets undervisning i de sociale kompetencer. Disse kompetencer var afgørende for deltagernes varetagelse af et arbejde, og da undervisningen gennem hele forløbet var fokuseret på den erhvervsmæssige anvendelse af de sociale kompetencer, må principperne fra afgørelsen TfS 1996.732 i denne forbindelse kunne finde anvendelse.
Undervisningen var ikke bygget på sociale kompetencer i forhold til personlighed, men i stedet sociale kompetencer i forhold til det at varetage et arbejde. Således var fokus i undervisningen rettet mod det at kunne skrive en jobansøgning, at kunne gebærde sig til en jobsamtale, at kunne tage en konflikt med en kollega eller arbejdsgiveren, samt at indgå i det sociale fællesskab på en arbejdsplads, herunder at kunne fungere i en selvstyrende gruppe. Undervisningen i disse sociale kompetencer var således faglig som erhvervsmæssig karakter.
Interessentskabet skal som følge deraf ikke afregne moms af den undervisning, der var leveret til brug for kurset "H1.1", som var udbudt og afholdt af G1 Handelsskole med støtte fra Den Europæiske Socialfond.
Undervisningen på kurset "H1.1" var bygget op omkring Beskæftigelsesministeriets Ressourceprofil, hvilket bevirkede, at undervisningen indeholdt et klart kompetencegivende element, idet formålet var at bibringe og vedligeholde kundskaber alene med erhvervsmæssigt sigte. Dette blev også angivet i ansøgningen til Den Europæiske Socialfond: "Kompetencegivende element er, at få deltageren til at forstå, hvorledes de kan opnå deres manglende elementer i ressourceprofilen ... ". Der var således et klart erhvervsmæssigt sigte med undervisningen i projekt "H1.1".
Det endegyldige mål med projektet var, at deltagerne følte sig rustet til at blive lønmodtagere. Målet var, at deltagerne skulle blive en del af arbejdsmarkedet eller uddannelsessystemet inden for en periode på tre måneder efter projektets opfølgende undervisning.
På baggrund af det erhvervs- og kompetencemæssige sigte i undervisningens indhold, er det interessentskabets klare overbevisning, at den undervisning, der blev leveret af interessentskabet, er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. pkt. Undervisningen har haft til hensigt at bibringe deltagerne kundskaber alene med erhvervsmæssigt sigte.
For så vidt angår anbringendet om, at interessentskabet har ageret som underleverandør, har repræsentanten anført, at G1 Handelsskole og interessentskabet har ageret i et partnerskab/interessentskab, jf. den Europæiske Socialfonds vejledning til administration af socialfondsprojekter. Dette indebærer, at partnerskabet/interessentskabet har leveret det omhandlede kursus til deltagerne, der alle er private/enkeltpersoner. Idet kurset er rettet imod private/enkeltpersoner, skal der ikke opkræves moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 2. pkt. modsætningsvist.
En virksomhed, som i sin egenskab af underleverandør leverer en momsfritaget undervisningsydelse til brug for en kursusvirksomhed, der står som den egentlige kursusudbyder, er pr. definition ikke omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 2. pkt., jf. TfS 1994.775. Dette er tillige præciseret i momsvejledningen 2005-2, afsnit D.11.3.1.
Til støtte for den mere subsidiære påstand har repræsentanten henvist til skatteministerens svar vedrørende Lovforslag L 124, Lov om merværdiafgift, fra december 1993. Skatteministeren blev adspurgt, om momspligten iht. § 13 stk. 1, nr. 3,2. pkt., er omfattet af konferencer og seminarer, der primært retter sig mod enkeltpersoner. Hertil blev der svaret, at kursusvirksomheder kun skal lægge moms på deres kurser, når disse primært retter sig mod erhvervsvirksomheder eller offentlige institutioner. Kurser, der primært er rettet imod enkeltpersoner, vil ikke være omfattet af afgiftspligten.
Til repræsentantens mest subsidiære påstand, er det anført at interessentskabet har leveret et kursus til G1 Handelsskole. Kurset retter sig derfor ikke mod erhvervsvirksomheder eller offentlige institutioner, og kurset er derfor ikke momspligtigt, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 2. pkt. modsætningsvist. G1 Handelsskole er således ikke en offentlig institution, men en selvejende institution, og kurset retter sig følgelig ikke mod "erhvervsvirksomheder eller offentlige institutioner", jf. skatteministerens svar i Lovforslag L 124, Lov om merværdiafgift, fra december 1993.
SKAT Hovedcentret
Hovedcentret har indstillet, at afgørelsen stadfæstes.
Det er bemærket, at undervisningsydelserne ikke opfylder betingelserne for at opnå momsfritagelse jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. pkt. Der er efter hovedcentrets opfattelse ikke tale om kurser med et indhold af skolemæssig og faglig karakter, men derimod om kurser i personlig udvikling, herunder undervisning i sociale kompetencer. Der er henvist til det angivne i interessentskabets brev af 10. oktober 2005.
Det er videre bemærket, at interessentskabet ikke kan anses som underleverandør, da interessentskabet ikke stiller undervisere til rådighed, men derimod er projekt/konceptansvarlige.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
I henhold til momslovens § 4 betales der afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.
Det fremgår af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3
Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:
3) Skoleundervisning og undervisning på videregående uddannelsesinstitutioner, faglig uddannelse, herunder omskoling, og anden undervisning, der har karakter af skolemæssig eller faglig undervisning, samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil. Fritagelsen omfatter dog ikke kursusvirksomhed, der drives med gevinst for øje, og som primært retter sig mod virksomheder og institutioner m.v.
Ved vurderingen af, om en aktivitet består i faglig uddannelse, lægges der vægt på, hvor vidt undervisningens sigte er at bibringe eller vedligeholde kundskaber alene med erhvervsmæssigt sigte.
For så vidt angår det afholdte kursus på G1 Handelsskole, finder Landsskatteretten ikke, at der er tale om en momsfritaget undervisning som omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. pkt. Der er herved lagt vægt på, at kurset er rettet mod arbejdsformidlingen og ikke den enkelte arbejdsledige, og at det er den enkelte arbejdsformidling, der betaler for kurset. Kurset har efter det oplyste karakter af udvikling af indre ressourcer for den enkelte deltager frem for egentlig skolemæssig eller faglig uddannelse. Undervisningen kan ikke anses at være sket med henblik på at bibringe eller vedligeholde kundskaber alene med erhvervsmæssigt sigte, ligesom undervisningsforløbet ikke kan karakteriseres som anden undervisning, der har karakter af skoleundervisning eller faglig undervisning.
Allerede af den grund er den omhandlede kursusaktivitet ikke momsfritaget i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 3.
Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.
..."
H1 indbragte herefter den 7. juni 2007 sagen for byretten.
Af H1s ansøgning om tilskud fra Den Europæiske Socialfond til projekt: "H1.1" fremgår, at tilskudsmodtageren er G1 Handelsskole. Handelsskolens forstander NN er anført som regnskabs- og juridisk ansvarlig, mens C er angivet som projektansvarlig. Af ansøgningsskemaet fremgår videre:
"...
De fornyende element i projektet, er
Konceptugen, hvor der i det store undervisningslokale, hverken er stole eller borde. Deltageren kan således enten stå eller sidde på et tæppe på gulvet, hvilket i sig selv aktiverer den involveredes initiativ. Der arbejdes fra projektsledelsens side, i denne uge indgående med at informere deltageren om hvorledes succes kan kopieres, gennem vekslende visuelle, auditive og kropslige input. Der anvendes videokanon, lydanlæg samt kropslige integreringsøvelser, for at aktivere og ændre deltagerens emotionelle indstilling til selvudvikling. Alt i alt en uge i et særdeles højt, struktureret indlæringstempo. Deltageren og projektledelse får sved på panden, hver dag!
..."
I forbindelse med "H1.1" blev der for hver enkelt kursusdeltager udfærdiget en ressourceprofil. Der er under sagen fremlagt et eksemplar af en sådan profil, hvoraf blandt andet fremgår:
"...
[Udeladt af red.SKAT]
Undervisernes konklusion
X har forandret sig en del under forløbet. I starten var hun meget anonym både i de praktiske opgaver, og i selve undervisningen. Efter ca. 14 dage vendte det, hvilket i høj grad skyldtes det nære sammenhold der opstod, når der blev undervist i gruppearbejde. Pågældende åbnede sig mere og mere, og har i en overvejende del af kurset været meget deltagende i undervisningen med spørgsmål og debat.
Efterfølgende vurderer vi, at der skal støttes op om den sociale situation som første prioritet. Det er her der er højst sandsynlighed for isolation og tilbagetrukkethed.
Pågældende er motiveret for at arbejde, og har allerede under forløbet skrevet mange ansøgninger.
Der har været overvejelser om en revalidering, og dette kan underviserne støtte op om. Denne del gives videre til sagsbehandleren, der kan benytte denne ressourceprofil til reference i den videre sagsbehandling.
På kort sigt ville en arbejdsprøvning være ideelt, gerne indenfor et område som pågældende har erfaring fra. Det kunne sagtens være i en produktionsvirksomhed eller i en forretning. Pågældende er altid præsentabel og fremstår som glad og motiveret.
Det er ligeledes vurderingen, at pågældende har fået meget ud af undervisningen i gruppearbejde, og er i revalideringsmæssig sammenhæng en opmærksom og aktiv elev.
..."
I forbindelse med hovedforhandlingen været fremvist ugeskemaer over de 10 uger projekt "H1.1" forløb. I skemaerne indgår følgende emner:
H1 udstedte i perioden fra 01/02 2003 til 01/01 2004 11 enslydende fakturaer til G1 Handelsskole. Af disse fremgår blandt andet:
"...
Vedr. Honorar for Projekt H1.1.
I det vi takker for et behageligt og inspirerende samarbejde, sendes Hermed regning for projekt G1 Handelsskole.
Acontoløn
= 81.000,-
Beløbet bedes indbetalt for regnr. ..., kontonr. ... F1 Bank."
Af H1sregnskab for 2003 fremgår, følgende nøgletal
"...
Omsætning i alt
990.000
...
Resultat fer lønsumsafgift
939.493
...
Resultat før finansiering
939.493
...
Resultat før skat
934.005
..."
Af balancen pr. 31. december 2003 fremgår, at H1 havde diverse aktiver i alt på 12.210 kr., mens passiverne blev opgjort til i alt 73.847 kr.
Passiverne er sammensat således
"...
- skyldig lønsumsafgift med
26.839
- hensat revision med
4.375
- F1 Bank ... med
42.633
..."
Af regnskabets formueforklaring fremgår
"...
Egenkapital primo
0
Egenkapital ultimo
61.637
Resultat virksomhed
839.024
Indskud i/s selskab
26.139
Advokatomkostninger
6.250
Låneomkostninger
1.250
Udbetalinger B
316.300
Udbetalinger C
314.000
Udbetalinger A
289.000
926.800
926.800
..."
Endeligt fremgår af regnskabets fordeling af overskud og renter
"...
Resultat
Renter
Overskud
A
281.516
279.675
B
281.516
279.674
C
281.516
279.675
..."
Forklaringer
C har blandt andet forklaret, at han i 2002 blev kontaktet af NS fra ...1 Kommune. NS havde en personkreds, som fysisk var i stand til at påtage sig arbejde, men personerne var på grund af manglende sociale kompetencer ikke i stand til at begå sig på en arbejdsplads. NS bad ham om at lave et forslag til et projekt med det formål at optimere mulighederne for at få disse mennesker ud på arbejdsmarkedet. Sammen med B og A lavede han et projektforslag. De havde alle tre undervist før, og det var meningen, at de i fællesskab skulle gennemføre projektet. For at sikre det indbyrdes samarbejde, dannede de interessentskabet H1 I/S. Interessentskabet har alene haft til opgave at gennemføre projekt: "H1.1". Da projektet var færdigt, drøftede de muligheden for at fortsætte samarbejdet i interessentskabet, men tanken blev opgivet. Han forsøgte herefter selv at starte firmaet H2. Det er beskrivelsen af dette firmas aktiviteter, man kan læse om i sagens bilag A. Beskrivelsen af aktiviteterne er også dækkende for beskrivelsen af aktiviteterne i H1 I/S. Inden de gik i gang, rådførte de sig med bl.a. en revisor, og både han og de øvrige samarbejdspartnere, herunder også amtets konsulent, tilkendegav, at der ikke skulle betales moms af interessentskabets ydelser med projekt "H1.1". Da projektet var godkendt, blev der søgt midler hjem fra Den Europæiske Socialfond. De involverede kommuner bidrog ikke med betaling ud over, hvad de udbetalte til deltagerne i kontanthjælp og sygedagpenge. Kommunernes ydelser til deltagerne, udgjorde maksimum for, hvad Den Europæiske Socialfond kunne yde i tilskud. Det var i realiteten Socialfonden, der finansierede projektet. Da de forventede et vist frafald af deltagere, overbookede de holdene lidt. Alligevel endte det med, at han og de tre andre kom til at arbejde gratis de sidste tre uger, projektet kørte. Da projektet var godkendt, foreslog NS, at G1 Handelsskole blev kursus- og økonomiansvarlig, mens H1 I/S blev projektansvarlig. Det blev derfor G1 Handelsskole, der stillede lokaler og undervisningsmidler til rådighed, ligesom handelsskolen stod for kontakten til de involverede kommuner.
Inden deltagerne meldte sig til "H1.1", var de inviteret til introduktionsforløb. Mange af dem havde været uden arbejde i flere år og manglede helt basale, sociale kompetencer for at kunne begå sig på arbejdsmarkedet. Det var de involverede kommuner, der fastsatte rammerne for, hvad der skulle arbejdes med i projektforløbet, og det var ikke meningen, at de skulle arbejde med udvikling af egentlige fag- eller erhvervsmæssige kompetencer. Af bilag 13, side 1-10 kan man se det på forhånd fastlagte skema. Undervisningen foregik i et klasselokale på G1 Handelsskole i tidsrummet mellem kl. 8.00 og 14.00. Der var mødepligt, og deltagerne blev trukket i de sociale ydelser, hvis ikke de mødte op. Der var tale om almindelig klasseundervisning, og hvert modul varede en time efterfulgt af en pause. Han og de andre interessenter underviste på skift. Ind imellem benyttede de også eksterne undervisere. F.eks. var det en af kommunens ansatte, der underviste i "Job skriv ansøgning". De havde også en ekstern underviser fra "G5", som forsøgte at få deltagerne til at se betydningen af humor i den almindelige dagligdag på en arbejdsplads. Skemaet bestod bl.a. af et modul betegnet: "Koncept". I dette fag arbejdede de med at bibringe deltagerne forståelse for, hvad sociale kompetencer dækker over og betydningen af disse kompetencer i forhold til en arbejdsplads. Det kunne f.eks. være helt basale elementer som at komme op om morgenen og at soignere sig og i øvrigt at agere på en arbejdsplads, som de gik ind og arbejdede med. Kost var et andet element i undervisningen. Mange af kursusdeltagerne startede dagen med en basse og en Cocio, og derfor gjorde de en del ud af at fortælle om kostens betydning, og hvad deltagerne kunne gøre for at ændre kostvaner. De forbød bl.a. sodavand i timerne. "Motion" var en slags udvidet pausegymnastik og foregik i klasseværelset, hvor de lavede forskellige bevægelsesøvelser. Motion blev i det hele taget brugt som et middel til at holde deltagerne i gang. De benyttede handelsskolens internet-cafe til bl.a. jobsøgning og til at gennemføre forskellige former for tests. Under hele forløbet benyttede de også film som undervisningsmiddel. Det skete både ved, at deltagerne blev filmet og bagefter evalueret, og ved at de viste deltagerne filmklip. De kunne f.eks. vise et klip med en konflikt og tage udgangspunkt heri, når de drøftede, hvordan man i dagligdagen kunne takle en sådan konflikt. I modulet "Handlingsplan" arbejdede de med oplæg til den ressourceprofil, der skulle laves på hver enkelt deltager. Ressourceprofilen skulle ikke omhandle de faglige og professionelle kompetencer, idet kommunerne allerede selv havde lavet sådanne profiler. Den ressourceprofil, der er fremlagt under denne sag, er et dækkende eksempel på, hvad de arbejdede med i projektforløbet. I modulet: "Netværk" arbejdede de med den betydning forskellige former for netværk kan have navnlig i relation til arbejdslivet. Deltagerne fik et kursusbevis, når de afsluttede forløbet. Han vil selv karakterisere forløbet som indlæring af færdigheder for at få deltagerne tilknyttet og fastholdt på arbejdsmarkedet, og det kunne ligeså godt være kørt i aftenskoleregi. Det er korrekt, at en del af projektet berørte deltagernes personlighed. Det var det, kommunerne ville have, at de skulle arbejde med. Hvis man tager udgangspunkt i Beskæftigelsesministeriets ressourceprofil og dens 12 elementer, var det de personlige kompetencer til at kunne indgå i sociale- og jobmæssige relationer, de arbejdede med. For at opnå støtte fra Den Europæiske Socialfond, skulle der være et vist fornyende element i projektet. Det, de arbejdede med, var derfor at bibringe deltagerne viden på en ny måde. Det gjorde de bl.a. ved i den første uge at stille deltagerne over for et klasseværelse uden stole og borde og derved tvinge dem til at handle. Han tror ikke, at de kunne have solgt projekt: "H1.1" til andre kommuner. De fleste kommuner køber sig til tilsvarende ydelser fra eksterne aktører.
Interessentskabet udstedte løbende fakturaer for undervisningsydelsen. Fakturaerne blev udstedt til G1 Handelsskole. Betalingen blev sat ind på selskabets konto og herfra fordelt mellem interessenterne. Han opfattede afregningen som løn for den undervisningsydelse, de hver især præsterede, og der blev ikke opkrævet moms. Amtets konsulent for tilsvarende projekter, hvortil Den Europæiske Socialfond har ydet tilskud, har sagt, at hun aldrig før har hørt, at tilsvarende projekter skulle være momspligtige. Alle tre interessenter har arbejdet mindst 37 timer ugentligt, og deres timeløn har vel ligget på omkring 170 kr. i timen, hvilket ikke er særligt meget, idet der hverken er indregnet pension eller feriepenge. Lønnen svarer til, hvad der blev udbetalt i tilskud fra Den Europæiske Socialfond. Selskabets omsætning i regnskabet for 2003 svarer til interessenternes løn. Posten vareforbrug og administration vedrører udgifter til hotelophold, taxa m.v. i forbindelse med, at A deltog i et kursus. Der blev også foretaget forskellige køb af remedier til undervisningsbrug.
Parternes synspunkter
H1 har til støtte for påstanden gjort gældende, at den leverede undervisning i støtteprojektet "H1.1" foregik i skolemæssigt regi på G1 Handelsskole, og at undervisningen efter sin form med klasseundervisning, undervisningsskema, undervisningsperiode i 10 uger, udstedelse af afslutningsbevis indeholdende evaluering af den enkeltes udbytte af undervisningen, samt undervisningens indhold med hovedvægt på læring af viden og færdigheder om forskellige emner, især til brug for jobsøgning, sammenlagt må henføres under " ... anden undervisning, der har karakter af skolemæssig .... undervisning" i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3. Begrebet undervisning må fortolkes bredere, og der kan ikke opstilles snævre grænser for, hvilke former for viden, indlæringen omhandler. Også i den danske folkeskole undervises i fag som f.eks. kost og motion.
Det bestrides, at den af H1 leverede undervisning i støtteprojektet "H1.1" var en "kursusvirksomhed der blev drevet med gevinst for øje og som primært rettede sig mod virksomheder og institutioner mv.", navnlig fordi støtteprojektet "H1.1" var et enkeltstående projekt, og H1 var etableret med det formål at afvikle netop dette projekt. Det gøres videre gældende, at støtteprojektets finansiering ikke muliggjorde gevinst for øje, og at de deltagende interessenter i H1 alene opnåede lønudbetaling for deres undervisning. Endeligt var der tale om et støtteprojekt finansieret af midler fra Den Europæiske Socialfond og i realiteten de arbejdslediges egen kontanthjælp mv., som kommunerne skulle udbetale til de arbejdsledige, hvorfor sagsøgers undervisning i realiteten kan siges at rette sig mod de deltagende arbejdsledige. Interessenterne i H1 har alene opnået udbetaling af løn for undervisningen, og der var ikke regnskabsmæssig overskud. Det gøres i den forbindelse gældende, at bilag A ikke vedrører sagsøgers virksomhed, og at der ikke i egentligt forstand er en rollefordeling som forudsat i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, idet sagsøgeren ikke er en "kursusvirksomhed", der driver et kursus "H1.1" med gevinst for øje. Hverken G1 Handelsskole (der ikke betaler noget) og de involverede kommuner ...2, ...3 og ...1 (der alene bidrager med lovpligtig kontanthjælp mv.) og Den Europæiske Socialfond (der alene bidrager med lovpligtig støtte) kan siges at være en "kunde" der aftager et kursus. De reelle aftagere af undervisningen er de arbejdsledige, der er på kontanthjælp mv. i kommunerne, hvorfor momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, andet punktum ikke rollemæssigt passer på den i sagen omhandlede situation.
Skatteministeriet har til støtte for påstanden under sagen i første række gældende, at den i sagen omhandlede kursusvirksomhed vedrørende kurset "H1.1" ikke er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, første punktum, idet de nævnte kurser ikke udgør faglig uddannelse eller undervisning, der har karakter af skolemæssig eller faglig undervisning. De af H1 afholdte kurser vedrører derimod udvikling af personlige kompetencer og indre ressourcer, idet kursusdeltagerne i forbindelse med deltagelsen bliver gjort opmærksomme på svagheder i deres nuværende adfærdsmønstre og får redskaber til at forbedre disse svagheder. Et sådant semi-terapeutisk kursusforløb kan ikke omfattes af begrebet "faglig uddannelse" eller i øvrigt have karakter af skolemæssig eller faglig undervisning. Der er tale om kurser i personlig udvikling og sociale kompetencer snarere end udvikling af egentlig fag- eller erhvervsmæssige kompetencer. Det gøres på denne baggrund gældende, at de af H1 udbudte kurser ikke har bibragt eller vedligeholdt kundskaber alene med erhvervsmæssigt sigte, og at kursusdeltagerne således ikke har udviklet eller vedligeholdt fagspecifikke kompetencer. Der er derimod alene tale om personlig udvikling og forbedring af såkaldte indre ressourcer og sociale kompetencer. Sådanne kurser er ikke omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3.
Det gøres videre gældende, at den i sagen omhandlede kursusvirksomhed, er drevet med gevinst for øje, og at virksomheden primært har været rettet mod virksomheder og institutioner mv., hvorfor kursusvirksomheden også af denne grund ikke er momsfritaget, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, andet punktum. I den forbindelse må det tillægges vægt, at overskuddet i H1 er blevet udbetalt til interessenterne, hvorfor overskuddet ikke er anvendt til udførelsen af virksomhedens tjenesteydelser, jf. sag C-174/00, Golf & Country Club, Saml. 2002, side 1-3293. Det må endvidere tillægges vægt, at sagsøgerens kursusvirksomhed primært var rettet mod virksomheder og institutioner mv. Det må i den forbindelse - i overensstemmelse med TfS 1995, 426 - lægges til grund, at ordene "retter sig mod" i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 2. pkt., dækker kunden, dvs. den virksomhed eller institution, der aftager kurset, og således ikke de enkelte kursusdeltagere. For så vidt angår G1 Handelsskole, der er en selvejende institution, gøres det særskilt gældende, at denne institution er omfattet af begrebet "institutioner mv." i momslovens § 13, stk. 1, nr. 1, andet punktum.
Rettens begrundelse og resultat
Momslovens § 4 bygger på 6. momsdirektiv, og fastlægger som overordnet princip, at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. De fra dette udgangspunkt fastsatte undtagelser, herunder bestemmelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, må derfor fortolkes snævert. Det er ikke tilstrækkelig for, at en tjenesteydelse kan siges at have karakter af anden "skolemæssig" eller "faglig" undervisning, at denne foregår i fysiske rammer, der også anvendes til almindelig skoleundervisning, og at der gøres brug af skoleskemaer, klasseundervisning og kursusbevis, idet det afgørende er, om undervisningen efter sit indhold er "skolemæssig" eller "faglig".
Efter beskrivelserne af "H1.1" i blandt andet ansøgningen om støtte fra Den Europæiske Socialfond, lægges til grund, at formålet med projektet var at udvikle deltagernes sociale kompetencer, at lære dem at bryde uhensigtsmæssige mønstre og danne netværker, at tage ansvar for deres eget liv og at tro på sig selv. Et sådan ydelse findes ikke at kunne karakteriseres som anden skolemæssig eller faglig undervisning, idet undervisningen ikke har til formål at bibringe eller vedligeholde kundskaber alene med erhvervsmæssigt sigte. Herefter, og idet retten har lagt vægt på, at de enkelte elementer i "H1.1", der har karakter af egentlig skolemæssig eller faglig undervisning, som for eksempel undervisning i "Job - skriv ansøgning", ikke efter, hvad der fremgår af ugeskemaerne eller oplysningerne i øvrigt, har udgjort et så væsentligt element, at der er grundlag for afgiftsfritagelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, tager retten i det hele skatteministeriets påstand til følge som anført nedenfor.
Om sagsomkostninger bemærkes, at H1 dømmes til at betale sagsomkostninger, og at retten har fastsat disse ud fra sagens forløb og resultat. I sagsomkostningerne indgår udgift til advokat med 34.000 kr. heri inkluderet moms samt udgift til materialesamling med 633,75 kr. heri inkluderet moms.
T h i k e n d e s f o r r e t
Skatteministeriet frifindes.
Inden 14 dage skal H1 I/S ved interessenterne A, B og C til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 34.633,75 kr.