Parter
A
(Advokat Kasper Bech Pilgaard)mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved adv.fm. Thomas Dithmer)
Afsagt af byretsdommer
Peter Brund
Sagens baggrund og parternes påstande
Sagen vedrører spørgsmål om, hvorvidt fortjeneste ved salg af ejendom er skattefri i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.
Sagsøgerens påstand er, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at sagsøgers fortjeneste ved afståelsen af ejendommen beliggende ...1, i indkomståret 2008, ikke skal beskattes.
Sagsøgtes påstand er frifindelse.
Oplysningerne i sagen
Landsskatteretten har den 21. oktober 2010 afsagt følgende kendelse:
"...
I afgørelsen har deltaget: H. Augustesen, Marie S. Mikkelsen, Poul Erik Nielsen
Klager:
A
Indkomstår:
Bindende svar fra 2009
Klage over:
SKATs afgørelse af 8. september 2009
Klagen vedrører, hvorvidt klageren kan sælge en ejendom skattefrit efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.
Klageren har bedt om et bindende svar, idet han har stillet følgende spørgsmål:
-
Kan spørgerne sælge deres ejendom ...1, skattefrit i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2?
SKAT har besvaret spørgsmålet på følgende måde:
-
Nej
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.
Møde mv.
Repræsentanten har haft møde med Landsskatterettens sagsbehandler.
Sagens oplysninger
Klageren købte i lige sameje med sin 2 søskende ejendommen ...1 den 1. juli 1996 af deres mor. Ejendommen består ifølge BBR-oplysningerne af et fritliggende enfamilieshus på 80 m2 + udnyttet tagetage på 42 m2, i alt 122 m2 (opført i 1895). Derudover er der to landbrugsbygninger på henholdsvis 100 m2 og 70 m2, opført i 1875 og 1905.
På tidspunktet for købet var ejendommen vurderet som en landbrugsejendom med ca. 16 ha jord. Jorden har i perioden 1. juli 1996 - 1. januar 2002 været bortforpagtet.
Ejendommen er klagerens barndomshjem. Ejendommen har siden købet været udlejet gennem DanCenter og har i 2. halvår af 1996 været udlejet i 12 uger og i perioden 1998 - 2007 har den været udlejet i 15 - 23 uger om året.
Jordbrugskommissionen i ...2 Amt meddelte klageren i 2000, at det var en betingelse for at købe en landbrugsejendom ved familiehandel, at mindst en af ejerne inden 2 år efter erhvervelsen tog fast og varig bopæl på ejendommen. Da klageren ikke opfyldte betingelsen anmodede Jordbrugskommissionen om en lovliggørelse af forholdet.
Klageren søgte om dispensation fra bopælskravet, men fik afslag fra både Jordbrugskommissionen og Direktoratet for FødevareErhverv.
Den 1. januar 2002 solgte klageren 14 ha jord fra, og der blev herefter ansøgt om at få landbrugspligten slettet på ejendommen. Ejendommens bygninger beholdte klageren som beboelsesejendom. Fra indkomståret 2003 blev ejendommens status ændret fra landbrug til beboelse.
Der er ikke foretaget skattemæssige afskrivninger på driftsbygningerne, som er anvendt til depot for indbo m.v.
Ejendommen blev solgt ved købsaftale den 26. september 2008 for 2.900.000 kr. Køberne er ikke i familie med eller på anden vis interesseforbundet med spørgerne, hvorfor de anses som en uvildig 3. part i ejendomssalget og derfor i forhold til klageren har modstridende interesser.
I og omkring brugen af ejendommen har klageren oplyst, at der er lavet en mundtlig aftale om ejernes indbyrdes brug af ejendommen i perioderne uden udlejning, hvor hver enkelt familie har haft ejendommen i henholdsvis foråret, sommeren og omkring juletid.
SKATs afgørelse
Fortjeneste ved salg af fast ejendom skal som udgangspunkt medregnes ved indkomstopgørelsen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1. Ejendomsavancebeskatningslovens § 8 indeholder undtagelser til denne beskatning.
Det beror på ejendommens status på salgstidspunktet, om en eventuel skattefrihed skal afgøres efter betingelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, eller efter § 8, stk. 2.
Ejendommen var på salgstidspunktet i 2008 et enfamilieshus, og var som udgangspunkt derfor omfattet af 8, stk. 1. Ejendommen har ikke på noget tidspunkt tjent til bolig (helårsbeboelse) for nogen af ejerne. Skattefrihed efter § 8, stk. 1 er derfor ikke opfyldt.
Anvendelse af bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, på ejendomme, der vurderingsmæssigt har status som helårsejendomme, forudsætter i henhold til praksis, dels at det er dokumenteret, at ejendommen i ejertiden alene har været anvendt som fritidshus, dels at det er dokumenteret, at ejendommen blev købt som et fritidshus. Det afgørende for vurderingen af, om sidstnævnte forudsætning for skattefritagelse er opfyldt er således forholdene ved erhvervelsen af ejendommen.
I SKM2007.209.HR. har Højesteret taget stilling til sommerhusreglen i § 8, stk. 2:
En skatteyder købte i 1990 en landbrugsejendom på 4 ha. Jordbrugskommissionen godkendte købet på grundlag af skatteyders oplysning om, at han inden 2 år ville tage fast bopæl på ejendommen. Da skatteyder imidlertid ikke ville være i stand til at opfylde bopælskravet blev ca. 2 ha jord frastykket i 1991. Ejendommen blev solgt i 2002. Der var enighed om, at skatteyder havde anvendt ejendommen til fritidsformål.
Da det var en betingelse for købet af ejendommen, at skatteyder ville tage fast bopæl på ejendommen inden 2 år, fandt Højesteret, at det forhold, at skatteyder alene havde benyttet ejendommen som fritidshus, ikke kunne føre til, at ejendommen kunne anses for omfattet at sommerhusreglen.
Det følger af erhvervelsesreglerne i lov om landbrugsejendomme, § 15, at en person, der køber en landbrugsejendom som familiehandel, skal tage fast bopæl på ejendommen inden 2 år efter erhvervelsen. Bopælspligten blev indført i 1973.
Det må lægges til grund, at ejendommen ved erhvervelsen i 1996 var en landbrugsejendom på ca. 16 ha. Indtil frastykning af ca. 14 ha jord i 2002 blev der således drevet landbrugsvirksomhed fra ejendommen i form at bortforpagtning af jorden. Derudover blev bygningerne dels udlejet, dels anvendt af ejerne til fritidsformål.
SKAT må lægge til grund, at spørgerne i forbindelse med købet af ejendommen i 1996 har erklæret at opfylde betingelserne for køb af landbrugsejendom, herunder kravet om fast bopæl.
Det er SKATs opfattelse, at ejendommen i ejertiden udelukkende har været anvendt til fritids formål, da jorden i en årrække har været bortforpagtet. Det er endvidere SKATs opfattelse, at ejendommen er købt som en landbrugsejendom med den betingelse, at bopælskravet skal opfyldes. Som følge af bopælskravet kan ejendommen ikke anses at være købt som et fritidshus.
SKAT anser i øvrigt forholdene for sammenlignelige med Højesterets afgørelse SKM2007.209.HR.
Efter SKATs opfattelse kan ejendommen ikke anses for en sommerhusejendom efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, og fortjenesten ved salg af ejendommen er derfor ikke skattefri. SKAT svarer derfor nej til spørgsmålet.
Klagerens påstand og argumenter
Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at ejendommen beliggende ...1, kan sælges skattefrit efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.
Til støtte herfor har repræsentanten bl.a. gjort gældende, at det beror på ejendommens status på salgstidspunktet, om skattefriheden skal afgøres efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1 eller efter § 8, stk. 2. Dette fremgår af SKM2009.209.VLR [SKM2007.209.HR.red.SKAT].
Det er ubestridt, at ejendommen på salgstidspunktet har status som beboelsesejendom, og derfor er klageren omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1. Det er ligeledes ubestridt, at klageren ikke opfylder betingelserne for at opnå skattefrihed efter denne bestemmelse, idet klageren ikke har haft bopæl på ejendommen.
Når der er tale om en ejendom, der har status som enfamilieshus, fremgår det af praksis, at hvis ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, skal finde anvendelse på en sådan ejendom, er det en betingelse, at ejendommen er erhvervet med henblik på anvendelse som fritidshus og herefter anvendt som sådan.
På erhvervelsestidspunktet den 1. juli 1996 var det klart for klageren, at ejendommen alene skulle anvendes som fritidshus, Derfor startede klageren allerede fra den 1. juli 1996 med at udleje ejendommen som et fritidshus gennem DanCenter.
Da det aldrig har været formålet med erhvervelsen, at en af klagerne skulle tage bopæl på ejendommen, var reaktionen på Jordbrugskommissionens henvendelse den 23. maj 2000, dvs., fire år efter erhvervelsen, også meget klar.
Klageren søgte om dispensation fra bopælskravet i henhold til landbrugslovens § 17 a, stk. 2. Efter denne bestemmelse kan der dispenseres fra bopælskravet, når der er tale om en familiehandel.
Efter behandlingen i klagesystemet fik klageren afslag på bopælskravet den 22. februar 2001. Efterfølgende iværksatte klageren en udstykning af ejendommen, og den 22. april 2002 blev der solgt ca. 14 ha jord. Ejendommen fik herefter status som en beboelsesejendom.
Det er således meget klart, at ejendommen blev erhvervet med henblik på anvendelse som fritidshus og herefter anvendt som sådan.
SKAT har i sit bindende svar den 8. september 2009 anset ejendommen for ikke at være omfattet af EBL § 8, stk. 2.
SKAT har i sin begrundelse lagt vægt på, at ejendommen i ejertiden ikke udelukkende har været anvendt til fritidsformål, da jorden har været bortforpagtet, samt at ejendommen er købt som en landbrugsejendom med den betingelse, at bopælskravet skulle opfyldes. Som følge af bopælskravet kan ejendommen ikke anses for at være købt som fritidshus.
Det har ikke været de 3 søskendes hensigt, at ejendommen skulle genere et overskud ved forpagtningen, men blot at den skulle hvile i sig selv, jf. en deklaration som parterne tinglyste på ejendommen et halvt år efter købet. Ingen af parterne har hævet penge til eget forbrug, men har ladet pengene gå til vedligeholdelse og drift af ejendommen. Den eneste gang, der er blevet delt penge ud til privat forbrug er ved salget af jorden i 2001.
For så vidt angår den private benyttelse må der være en formodning for, at de alle har benyttet gården, idet de alle har boet på ejendommen i hele deres barndom. Da udlejningen udgør ca. 18-20 uger pr. år er der masser af uger, hvor ejerne har kunnet benytte ejendommen privat. Desuden skal det lægges til grund, at ingen af ejerne har andre sommerhuse til rådighed. DanCenter har endvidere bekræftet, at huset har været spærret til eget brug i højsæsonen. Endelig skal der henvises til private fotos, hvoraf fremgår, at ejernes har brugt huset i deres ferier.
Til det bindende svar skal det bemærkes, at det er SKATs opfattelse, at ejendommen udelukkende skal have været anvendt til fritidsformål. Dette er ikke i overensstemmelse med SKM2006.144.ØLR, hvor Landsretten fastslår, at det er en betingelse for skattefrihed, at ejendommen alene er erhvervet med henblik på anvendelse som fritidshus og herefter anvendt som sådan.
Med hensyn til bopælskravet har SKAT lagt til grund, at ejendommen var købt med den betingelse, at bopælskravet skulle opfyldes. Dette er ikke korrekt. Ved erhvervelsen i 1996 var det klagernes opfattelse, at der kunne opnås dispensation, idet der var tale om en familiehandel, så det har aldrig været en betingelse eller diskuteret mellem klagerne, at bopælskravet skulle opfyldes.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Det følger af ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, at fortjeneste ved salg af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst.
Fortjeneste ved salg af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder medregnes ikke til den skattepligtige indkomst, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.
Reglerne i stk. 1 gælder også for sommerhusejendomme og lignende, som ejeren eller dennes husstand har benyttet til privat formål i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.
Fortjeneste ved salg af en ejendom vurderet som helårsbolig vil efter praksis være omfattet af skattefritagelsesbestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, hvis det er godtgjort, at ejendommen er købt som og anvendt som et fritidshus, jf. Ligningsrådets bindende forhåndsbesked af 16. december 1997, offentliggjort i TfS 1998.118, samt Told- og Skattestyrelsens kommentar hertil af 5. januar 1998, offentliggjort i TfS 1998.122.
Det er Landsskatterettens vurdering, at ejendommen beliggende ...1, ikke kan sælges skattefrit efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.
Der er henset til, at ejendommen på erhvervelsestidspunktet var vurderet som en landbrugsejendom, og at det var en betingelse for erhvervelsen af ejendommen, at mindst en af anpartshaverne inden 2 år efter erhvervelsen tog fast og varig bopæl på ejendommen, jf. landbrugslovens 18a, jf. 17a, stk. 1. Der var således knyttet en bopælspligt op på ejendommen, hvorfor betingelsen om, at ejendommen skal være købt som fritidsbolig ikke anses for opfyldt.
Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.
Udgifter til sagkyndig bistand
Landsskatteretten skal i henhold til skatteforvaltningslovens § 56, jf. § 52, afgive en udtalelse om, hvorvidt der er givet "fuldt medhold eller medhold i overvejende grad" til brug ved myndighedernes afgørelse af, om der kan gives fuld omkostningsgodtgørelse til sagkyndig bistand. Udtalelsen afgives af en kontorchef. Medholdsvurderingen er vejledende. Endelig afgørelse træffes af de regionale skattecentre, hvortil ansøgning skal indsendes.
Der afgives følgende udtalelse:
Der er ikke givet medhold i det påklagede forhold.
..."
Forklaringer
Der er afgivet forklaringer af A, BA, CA og DA
A har forklaret, at ejendommen ...1, er en familiegård, som har tilhørt hans mormor og morfar. Efter hans morfars død i 1990 overtog hans mor gården. Familien besluttede, at beholde gården som samlingspunkt for familien. Hans mor flyttede aldrig ind på gården.
I 1996 valgte han og hans to søskende at købe ejendommen. Den var forbundet med en masse minder og havde en fantastisk beliggenhed.
Han boede selv i 1996 i en lejlighed på ...3 og i 1997 købte han hus i ...4. I forbindelse med købet var det hans bror der stod for papirarbejdet og hans mor for udlejning af ejendommen. Han underskrev erklæringer i forbindelse hermed, herunder erklæringen om bopælspligt på ejendommen. Der var ingen planer om, at hverken han eller hans søskende eller hans mor skulle flytte ind på ejendommen. De regnede med, at kunne finde ud af noget. Myndighederne havde ikke foretaget sig noget, selvom ejendommen havde stået ubeboet siden 1990, hvor hans mor overtog ejendommen.
Foreholdt, at hans søster i forbindelse med korrespondancen med Jordbrugskommisionen om dispensation fra bopælspligten i brev af 6. juni 2000 anførte, at han på længere sigt måske havde mulighed for at drive tegnestue fra ejendommen har han forklaret, at det måske nok var en teoretisk mulighed, men ikke indgik i hans planer. Han tror, at det blev skrevet for at vinde tid og for at opnå dispensation.
Han og hans søskende har heller aldrig haft planer om at etablere et familiefællesskab på ejendommen.
Han er enig med Jordbrugskommissionen når de i afgørelsen af 29. august 2000 anfører, at bopælspligten ikke vil blive opfyldt.
Det er korrekt, at de valgte at lade være med at udstykke ejendommen som foreslået af advokat JM i brevet af 9. maj 1996. De ønskede, at bevare et areal, der hang sammen. Arealet bestod af eng og mose og var ikke egnet til landbrugsdrift.
BA har forklaret, at han er bror til sagsøgeren, A. Han er kommet meget på ejendommen som barn og kom der også for at besøge sin morfar indtil dennes død i 1990. Herefter er ejendommen blevet benyttet som et fristed for familien, hvor de kunne samles. Han overtog ejendommen i 1996 sammen med sine to søskende. De fortsatte med at anvende ejendommen, som de havde gjort siden moderens overtagelse i 1990. Gården ligger meget attraktivt ned mod ...5 - de havde blandt andet to både liggende ved vandet.
Da de købte ejendommen, underskrev de erklæringer, hvor de skrev under på kravet om bopæl. Han havde heller ingen planer om at flytte ind på ejendommen. Han havde lige købt hus i ...6 i oktober 95. Underskriften på erklæringen om bopælspligt var derfor ren proforma. Det er korrekt, at den berigtigende advokat rådede dem til at udstykke ejendommen. Det gjorde de ikke. Ejendommen blev benyttet, som den hele tiden havde gjort, siden moderens overtagelse i 1990. Myndighederne var bekendt med, at ejendommen havde stået tom siden hendes overtagelse. De havde derfor en formodning om, at bopælspligten ikke ville blive håndhævet.
Det er korrekt, at de søgte dispensation fra bopælspligten. Hans søster har nok skrevet til Jordbrugskommissionen som sket ud fra den betragtning, at hvis nogen overhovedet skulle flytte ind i ejendommen kunne det være A. Det var ikke fordi, A havde planlagt at flytte ind. Hans søster har nok skrevet til Jordbrugskommissionen, som et halmstrå, for at de kunne beholde ejendommen. Det er korrekt, at han i korrespondancen med Jordbrugskommissionen også gør opmærksom på, at ejendommen var uegnet til landbrugsdrift, og ejendommen er da efterfølgende blevet revet ned.
Han regnede ikke med, at det kunne have nogen konsekvens, at han skrev under på at ville opfylde bopælspligten.
CA har forklaret om baggrunden for erhvervelsen og benyttelsen i overensstemmelse med A og BA. På tidspunktet for købet i 1996 var hun selv bosiddende i ...7, ca. 7. km fra gården. Hun har boet der siden 1980 og bor der fortsat. Hun havde ingen planer om at flytte ind på gården. Hun regnede med at benytte gården, som mødested for familien. De skrev under på erklæringen om bopælspligt, men de regnede med at kunne beholde gården, uden at opfylde denne pligt. Det havde deres mor gjort siden 1990.
Når hun i ansøgningen til Jordbrugskommissionen om dispensation skrev, at A eventuelt kunne benytte ejendommen som tegnestue, gjorde hun det udelukkende for at bibeholde ejendommen for familien. Hun vidste, at A var alt for meget københavner til at flytte derned.
Grunden til, at de solgte ejendommen i 2008 var, at hun ikke længere havde kræfter til at tage sig af ejendommen.
DA har forklaret, at hun er mor til sagsøgeren. Ejendommen har været hendes barndomshjem. Hun lovede sin far ved hans død, at ejendommen skulle blive i familiens eje. Familien blev enige om at beholde ejendommen til fritidsbrug og samlingssted for familien.
Grunden til, at hun solgte ejendommen til sine tre børn i 1996 var, at det var begrænset, hvad hun kunne klare med sin alder. Hun håbede stadig, at ejendommen kunne blive i familiens eje. Hun havde måske et håb om, at en af børnene ville flytte ind på ejendommen, men hun vidste godt, at det ikke ville blive tilfældet. Hendes håb gik nok mest på A.
Da hun erhvervede ejendommen i 1990 var der ingen bopælspligt.
Parternes synspunkter
Sagsøgeren har til støtte for påstanden gjort følgende synspunkter gældende som anført i påstandsdokumentet, at
"...
- salget af sagsøgers andel af ejendommen ...1, er omfattet af skattefriheden i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2,
- idet ejendommen blev erhvervet med henblik på anvendelse som en fritidsejendom, og
- idet ejendommen i sagsøgers ejertid ligeledes har været anvendt som en fritidsejendom.
...
Der er i nærværende sag enighed mellem parterne om, at den omhandlede ejendom som udgangspunkt på salgstidspunktet var omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.
Stridspunktet er således, om ejendommen er omfattet af den faste administrative praksis, hvorefter et en- eller tofamilieshus eller en ejerlejlighed kan sælges skattefrit i henhold til bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, såfremt følgende to betingelser er opfyldt:
1.
Ejendommen er købt som et fritidshus, og
2.
ejendommen har været anvendt som fritidshus i ejerperioden.
Der henvises til Told- og Skattestyrelsens kommentar, offentliggjort i TfS 1998.122, samt Højesterets dom, offentliggjort i SKM2007.209.HR.
Det gøres overordnet gældende, at sagsøger i nærværende sag opfylder de to ovenfor nævnte betingelser, idet sagsøger og hans søskende erhvervede ejendommen med henblik på anvendelse som sommerhus, samt efterfølgende reelt anvendte ejendommen som et sommerhus.
...
Til støtte for, at sagsøger har erhvervet ejendommen beliggende ...1, som fritidsbolig, skal henvises til, at ejendommen ikke efter 1990, hvor sagsøgers morfar døde, har været anvendt som helårsbolig. Da sagsøger og hans søskende erhvervede ejendommen i 1996, overtog de den eksisterende udlejningsaftale med DanCenter, jf. bilag 6, hvorved ejendommen var udlejet som en fritidsbolig. Sagsøger og hans søskende betingede sig i den forbindelse, at ejendommen kunne ejerreserveres i fornødent omfang til eget brug.
Til støtte for, at sagsøger rent faktisk også benyttede ejendommen som fritidsbolig, skal der henvises til de som bilag 26 og 35 fremlagte billeder fra ejendommen, der viser, at ejendommen blev benyttet i forbindelse med ferier og lignende.
...
Sagsøgte har til støtte for sin frifindelsespåstand blandt andet gjort gældende, at det forhold, at der på købstidspunktet var bopælspligt på ejendommen, i sig selv er tilstrækkeligt til, at betingelsen om, at ejendommen er købt som sommerhusejendom, ikke er opfyldt.
Det bestrides, at Højesterets dom af den 9. marts 2007, offentliggjort i SKM2007.209.HR, kan anvendes til støtte for en sådan udlægning af retsstillingen på området. Af Højesterets præmisser fremgår således bl.a. følgende:
"...
I hvert fald under disse omstændigheder kan det forhold, at han alene har benyttet ejendommen som fritidshus, ikke - heller ikke i medfør af administrativ praksis - føre til, at ejendommen anses for omfattet af sommerhusreglen i § 8, stk. 2.
..."
Det fremgår klart af Højesterets præmisser, at Højesteret foretager en konkret bevisvurdering af sagens faktiske forhold. Denne konkrete vurdering kan ikke tages til indtægt for, at Højesteret derved i alle tilfælde, hvor der foreligger en sådan erklæring, vil nå til samme resultat.
I nærværende sag forholder det sig således, at alle tre søskende havde udfyldt skemaet vedrørende personers erhvervelse af en landbrugsejendom i forbindelse med købet af ejendommen i 1996. Umiddelbart taler dette forhold i sig selv for, at alle tre søskende på tidspunktet for erhvervelsen af ejendommen havde til hensigt at benytte ejendommen som helårsbolig, hvorfor betingelserne for at afstå ejendommen skattefrit efter "købt som, anvendt som"-reglen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2 som udgangspunkt ikke er opfyldte.
Det gøres imidlertid gældende, at de konkrete omstændigheder i forbindelse med erhvervelsen af ejendommen i nærværende sag klart indikerer, at sagsøgeren såvel som hans søskende på erhvervelsestidspunktet havde til hensigt - fortsat - at anvende ejendommen som fritidsbolig.
Det var således sagsøgers og hans søskendes vurdering, at bopælspligten ikke ville blive håndhævet, idet ejendommen allerede på tidspunktet for erhvervelsen i 1996 havde stået tom i seks år, og alene havde været anvendt som fritidsbolig - uden at dette havde medført henvendelse fra Jordbrugskommissionen. Da sagsøger og hans søskende helst så, at ejendommen bestod i sin oprindelige form, blandt andet på grund af deres mangeårige familiære tilknytning til ejendommen, ønskede de derfor ikke at foretage en udstykning, medmindre det var strengt nødvendigt.
Det fremgår da også af landinspektørens ansøgning om udstykning, jf. bilag 23, at det alene var nødtvunget, at sagsøger og hans søskende ansøgte om udstykning af ejendommen.
Herudover fremgår det af bilag 29-31, at alle tre søskende havde udfyldt det pågældende skema vedrørende personers erhvervelse af landbrugsejendomme, og dermed erklæret deres hensigt om at tage bopæl på ejendommen. Det forholdt sig imidlertid således, at både BA og sagsøger i henholdsvis 1996 og 1997 erhvervede deres nuværende helårsboliger, ligesom CA er bosiddende tæt på ejendommen.
Ingen af de tre søskende havde derfor noget ønske om at benytte ejendommen på ...1 som helårsbolig.
Herudover fremgår det, at advokat JM adviserede de tre søskende i forbindelse med erhvervelsen af ejendommen omkring de eventuelle problemer omkring bopælspligten, jf. bilag 19. Der er således ingen indikationer på, at de tre søskende skulle have haft til hensigt at oprette et bofællesskab eller lignende på ejendommen.
Tværtimod fremgår det klart, at de tre søskende var klar over, at bopælspligten var et problem, men at de, til trods herfor, ønskede at erhverve ejendommen, der havde en stor affektionsværdi for dem.
...
Det skal ikke bestrides, at de tre søskende i forbindelse med erhvervelsen af ejendommen afgav urigtige oplysninger til Jordbrugskommissionen. Det skal heller ikke bestrides, at disse oplysninger medførte, at de tre søskende fik mulighed for at erhverve ejendommen.
Det må imidlertid anses for at være en ren formalitet, at skemaet blev udfyldt, da dette alene var for at muliggøre erhvervelsen af ejendommen. På den måde har skemaet altså ikke selvstændig betydning ved vurderingen af, om sagsøger havde til hensigt at anvende ejendommen som fritidsejendom på erhvervelsestidspunktet.
Dette forhold kan således i sig selv ikke være afgørende for, om sagsøger - i skatteretlig henseende - opfylder betingelserne for at afstå ejendommen skattefrit, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.
Særligt ikke når der konkret henses til formålet med "købt som, anvendt som"-reglen og formålet med landbrugslovens bopælspligtsregler. I nærværende sag er der således tale om en ejendom, som har ringe til ingen landbrugsmæssig værdi, men som derimod er beliggende i et naturskønt område. Der er således ingen konkrete hensyn i landbrugslovgivningen, der tilsiger, at ejendommens bopælspligt i det konkrete tilfælde bør håndhæves. I realiteten burde ejendommen allerede tidligere have været omvurderet til en almindelig beboelsesejendom i landzone.
Når der tillige henses til, at ejendommen rent faktisk har været anvendt som en fritidsbolig af familien igennem cirka 20 år, samt at formålet med "købt som, anvendt som"-reglen er at sidestille ejendomme, der ikke formelt er vurderet som sommerhuse, men som alligevel ud fra en realitetsbetragtning har været anvendt som sådan i ejerperioden, er det vores opfattelse, at ...1 bør anses for omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.
"Købt som, anvendt som"-reglen må således netop ses som et udslag af, at vurderingssystemet vedrørende fast ejendom, som er grundlaget for ejendomsavancebeskatningslovens regler, ikke i alle tilfælde dækker over de reelle forhold. Den omfattende praksis i relation til ejendomsavancebeskatningslovens §§ 8 og 9, hvorved domstolene anerkender, at en ejendom vurderet som en landbrugsejendom kan afstås skattefrit jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, såfremt ejendommen reelt ikke anvendes til landbrugsformål, jf. SKM2001.208.LSR, er ligeledes et eksempel herpå.
På den baggrund gøres det sammenfattende gældende, at sagsøger, såvel som hans søskende, opfylder betingelserne for at afstå ejendommen skattefrit, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.
..."
Sagsøgte har til støtte for frifindelsespåstanden gjort følgende synspunkter gældende, som anført i påstandsdokumentet:
"...
Det gøres overordnet gældende, at sagsøgers andel af fortjenesten ved salg af ejendommen ...1, ikke kan undtages for beskatning i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.
Det følger af ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, at fortjeneste ved salg af fast ejendom skal beskattes.
Fortjeneste ved salg af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder medregnes ikke til den skattepligtige indkomst, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.
Den omhandlede ejendom var på salgstidspunktet en almindelig beboelsesejendom, og da beboelseskravet i henhold til § 8, stk. 1, ikke var opfyldt, er avancen ikke omfattet af denne bestemmelse, hvilket der mellem parterne er enighed om.
Af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, følger:
"...
Reglerne i stk. 1 gælder også for sommerhusejendomme og lignende, som ejeren eller dennes husstand har benyttet til privat formål i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit efter nærværende stykke.
..."
Efter praksis vil en helårsbolig være omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, såfremt det er godtgjort, at ejendommen på købstidspunktet blev erhvervet som en sommerhusejendom og efterfølgende anvendt som en sommerhusejendom, jf. Højesterets dom i SKM2007.209.HR.
I 1996, hvor sagsøger erhvervede ejendommen, var den registreret som en landbrugsejendom, hvorfor det var en betingelse for erhvervelsen, at mindst en af køberne inden 2 år tog fast og varig bopæl på ejendommen, jf. landbrugslovens § 18 a, jf. § 17 a.
Da der således på købstidspunktet var en bopælspligt på ejendommen, der skulle opfyldes inden for en periode på to år, er betingelsen om, at ejendommen er købt som en sommerhusejendom ikke opfyldt, jf. SKM2007.209.HR.
Dette fremgår udtrykkeligt af Højesterets præmisser, hvor følgende fastslås:
"...
Spørgsmålet er herefter, om det forhold, at A alene har benyttet ejendommen til fritidsformål, kan føre til, at han kan opnå skattefrihed efter sommerhusreglen i § 8, stk. 2.
Da A i 1990 fik arveudlagt ejendommen, der på daværende tidspunkt var en landbrugsejendom, oplyste han over for Jordbrugskommissionen, at han "inden 2 år efter erhvervelsen ville tage fast bopæl på ejendommen". Det var denne erklæring, der var afgørende for, at kommissionen gav tilladelse til erhvervelsen. I hvert fald under disse omstændigheder kan det forhold, at han alene har benyttet ejendommen som fritidshus, ikke - heller ikke i medfør af administrativ praksis - føre til, at ejendommen anses for omfattet af sommerhusreglen i § 8, stk. 2.
Højesteret tiltræder herefter, at betingelserne for skattefrihed ikke er opfyldt, og stadfæster derfor dommen.
..."
De omstændigheder, som Højesteret lagde vægt på, svarer til omstændighederne i denne sag, idet sagsøger ved erhvervelsen af landbrugsejendommen ligeledes underskrev en erklæring om, at han inden 2 år efter erhvervelsen ville tage fast bopæl på ejendommen, så bopælskravet blev iagttaget, jf. bilag 29. Sagsøger erklærer således en efterlevelse af bopælskravet, hvilket viser, at sagsøger ikke anskaffede ejendommen som fritidsejendom, hvorfor fortjenesten er skattepligtig for sagsøger.
Sagsøger var på tidspunktet for erhvervelsen af ejendommen fuldstændig bevidst om bopælspligten og nødvendigheden af imødekommelsen heraf. Dette fremgår af den underskrevne erklæring, jf. bilag 29, af skrivelsen af 19. maj 1996 fra den berigtigende advokat, jf. bilag 19, og af dispensationsansøgningen fra bopælspligten, jf. bilag 32-34. Advokaten foreslår i skrivelsen af 19. maj 1996, jf. bilag 19, at der foretages udstykning inden for de to år, men dette bliver ikke aktualiseret af sagsøger, hvilket ligeledes illustrerer, at ejendommen ikke blev erhvervet som fritidsejendom. Endvidere oplyser sagsøgers søster i dispensationsansøgningen, jf. bilag 34, at sagsøger på sigt muligvis vil drive tegnestue fra ejendommen og på den måde imødekomme bopælspligten.
Det kan således konstateres, at sagsøger over for en offentlig myndighed med henblik på at opnå tilladelse til at erhverve landbrugsejendommen har afgivet en erklæring om opfyldelse af bopælspligten på ejendommen, idet sagsøger på erhvervelsestidspunktet ikke opfyldte denne pligt. Denne oplysning til den offentlige myndighed indebærer, at der ikke senere, på grundlag af en anden oplysning med modsat indhold, på ny kan opnås en gunstig retsstilling på et andet område - i dette tilfælde en skattefritagelse.
Det fremgår også af anden retspraksis end SKM2007.209.HR, at oplysninger og erklæringer afgivet over for offentlige myndigheder tillægges stor bevismæssig betydning, jf. bl.a. SKM2011.454.HR og UfR 1988.906/2H.
Sagsøger har henvist til SKM2001.208.LSR som et eksempel på, at en ejendom kan afstås skattefrit efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, såfremt ejendommen, trods en vurdering som landbrugsejendom, reelt ikke anvendes til landbrugsformål. Omstændighederne i sagen adskiller sig dog fra forløbet i nærværende sag på flere punkter. En væsentlig forskel er, at der ikke alene er tale om, at ejendommen er vurderet som landbrugsejendom, men ligeledes at A har afgivet en erklæring om, at han eller en af hans søskende vil etablere fast bopæl på ejendommen, hvorfor ejendommen er købt med henblik på helårsbeboelse. Derfor kan kendelsen fra Landsskatteretten ikke anvendes til støtte for at fravige det udgangspunkt, som Højesteret senere fastlagde i SKM2007.209.HR.
Det gøres derfor gældende, at det var korrekt, at SKAT anså fortjenesten ved salget af ejendommen ...1, for skattepligtig ...
..."
Rettens begrundelse og afgørelse
Fortjeneste ved salg af fast ejendom er som udgangspunkt skattepligtig, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1. Efter lovens § 8, stk. 1, er fortjeneste ved afståelse af en- og tofamiliehuse undtaget for beskatning, såfremt ejendommen har tjent som bolig for ejeren eller dennes husstand. Det er ejendommens status på salgstidspunktet, som er afgørende for om skattefriheden skal afgøres efter § 8, stk. 1 eller efter § 8, stk. 2.
Ejendommen var ved salget i 2008 registreret som et enfamiliehus og var derfor omfattet af bestemmelsen i § 8, stk. 1, men da ejendommen ikke har været benyttet som bolig for nogen af ejerne, er betingelserne for skattefri ikke opfyldt efter denne bestemmelse.
Efter skattemyndighedernes praksis er det en betingelse for skattefrihed efter "sommerhusreglen" i erhvervsbeskatningslovens [ejendomsavancebeskatningslovens.red.SKAT] § 8, stk. 2, ved afhændelse af ejendomme der har status som helårsbeboelse, at ejendommen
|
1) |
er erhvervet med henblik på anvendelse som fritidshus |
|
2) |
er benyttet som sådan. |
Det er ubestridt, at ejendommen efter sagsøgeren og hans søskendes overtagelse i 1996 har været benyttet til fritidsformål for ejerne.
I 1996 var ejendommen registreret som landbrugsejendom. Det var derfor en betingelse for erhvervelsen, at køberne inden to år tog fast og varigt ophold på ejendommen. For at opfylde dette krav underskrev sagsøger og hans søskende erklæringer herom. Betingelsen om, at ejendommen er købt som sommerhusejendom er derfor ikke opfyldt. Uanset sagsøgeren og hans søskendes forklaringer om, at de kun underskrev erklæringerne proforma for derigennem at muliggøre deres overtagelse, og selvom ejendommen udelukkende har været benyttet til fritidsformål, kan dette - under disse omstændigheder - ikke føre til, at fortjenesten ved salg af ejendommen er fritaget for beskatning efter bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.
Sagsøgte frifindes derfor for påstanden herom.
Efter sagens udfald, og sagens genstand skal sagsøger i sagsomkostninger til sagsøgte betale kr. 40.000,00 til dækning af udgift til advokatbistand.
T h i k e n d e s f o r r e t
Skatteministeriet frifindes.
Sagsøger, A, skal inden 14 dage i sagsomkostninger til Skatteministeriet betale kr. 40.000,00.