Parter
H1 A/S
(Advokat Niclas Holst Sonne)mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Sune Riisgaard)
Afsagt af byretsdommer
Bente Thanning
Sagens baggrund og parternes påstande
Sagsøger H1 A/S, herefter benævnt som H1, opførte i 2006 og 2007 nogle sommerhuse, hvor polske arbejdere udførte en del af arbejdet, blandt andet murer- og tømrerarbejde. De polske arbejdere var ansat i den polske virksomhed, Firma G1. Sagen vedrører, hvorvidt forholdet mellem H1 og de polske arbejdere skal betragtes som en entreprisekontrakt indgået med G1, eller om forholdet skal betragtes som arbejdsudleje. Denne sag vedrører alene indkomståret 2006.
H1 har principalt nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at H1s indeholdelsespligtige beløb vedrørende A-skat og arbejdsmarkedsbidrag for indkomståret 2006 nedsættes med henholdsvis 496.800 kr. og 144.000 kr., og at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at G1 med rette har opkrævet moms på fakturaer fremsendt til H1 i indkomståret 2006, og at momsen følgelig skal behandles som indgående moms hos H1.
H1 har subsidiært nedlagt påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende at H1 ikke hæfter for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag med henholdsvis 496.800 kr. og 144.000 kr. vedrørende udbetalinger til G1 i indkomståret 2006.
Skatteministeriet har påstået frifindelse.
Oplysningerne i sagen
Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2. Forklaringer er gengivet i dommen.
Landsskatteretten afsagde den 31. august 2009 kendelse i 3 sager vedrørende H1. Kendelserne vedrørte henholdsvis A-skatter og arbejdsmarkedsbidrag, moms samt hæftelse for ikke-indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.
Kendelserne gengiver ikke i dommen.
Forud for opførelsen af sommerhusene kontaktede H1 SKAT for at få klarhed over, hvordan forholdet skulle behandles skatte- og afgiftsmæssigt, blandt andet ved e-mails af 13. februar 2006, 28. februar 2006 og 28. marts 2006, hvori der opstilles "scenarier" for H1s samarbejde med G1, ligesom der den 6. april 2006 anmodes om bindende svar.
Ved svar af 21. februar 2006 oplyste SKAT, at efter det oplyste i e-mailen af 13. februar 2006 må forholdet betragtes som arbejdsudleje. Det fremgår af mailkorrespondance, at SKAT den 29. marts 2006 telefonisk oplyste om momsforhold for G1, gjorde opmærksom på at det kunne være problematisk at stille logi til rådighed for de polske arbejdere, samt tilrådede at forelægge forholdet for revisor eller advokat.
SKAT afgav bindende svar den 11. juli 2006. I det bindende svar er der blandt andet stillet følgende spørgsmål:
"...
1a. Skal H1 A/S indberette købsmoms?
1b. Skal Firma G1 indberette salgsmoms?
..."
SKAT besvarede spørgsmål 1a bekræftende og henvist vedrørende spørgsmål 1b til sidste afsnit i det bindende svar, hvoraf fremgår at svaret kun er bindende hvis der ikke er ændringer i forhold til de opstillede forudsætninger. SKAT anførte blandt andet følgende i det bindende svar:
"...
Beskrivelse af de faktiske forhold
H1 A/S udliciterer byggeri af sommerhus til den polske virksomhed Firma G1.
Den polske virksomhed leverer totalentreprise til en fast pris. Opgaven er at bygge et komplet færdigt sommerhus til det danske firma.
Prisen pr. entrepriseopgave (færdigbygget sommerhus) fra det polske firma til det danske firma er DKK 500.000 ekskl. moms (DDK 125.000).
Det danske firma sælger sommerhuset til en kunde til en faktureringspris på DKK 750.000 ekskl. moms.
Firma G1 skal ifølge anmodningen momsregistreres i Danmark.
...
SKATs afgørelse og begrundelse
Ad. spm. 1a.: Når en virksomhed er momsregistreret i Danmark, er virksomheden forpligtet til at indberette købsmoms. Det samme gælder for sit vidt angår salgsmoms, idet der i så fald vil være tale om en dansk leverance, jf. momslovens § 15. Da H1 A/S er en i Danmark momsregistreret virksomhed, skal virksomheden derfor i henhold til momslovens bestemmelser indberette købsmoms. Eventuel salgsmoms skal således også indberettes.
..."
H1 indgik 8 kontakter med G1. 4 af kontrakterne der er indgået i perioden fra 1. marts 2006 til 14. august 2006, omfattede henholdsvis 1, 1, 5 og 4 sommerhuse. De øvrige 4 kontakter, der er indgået i perioden 1. marts 2006 til medio december 2006, vedrørte primært vedligeholdelsesarbejder og opførelse af et gæstehus.
Kontrakterne indeholder stort set enslydende bestemmelser, som er gengivet i landskatterettens kendelse.
SKAT foretog kontrolbesøg på byggepladser i perioden fra den 7. - 10. oktober 2006. SKAT anmodede efterfølgende den 23. oktober 2006 om yderligere materiale fra H1. Materialet blev leveret tilbage den 28. november 2006.
G1 blev den 22. maj 2006 momsregistreret. Der er i brevet fra SKAT blandt andet anført følgende:
"...
You should however be aware of the fact that there is a big difference whether you engage in a contract concerning international hiring out of labour or an enterprise contract
..."
...
"...
Based on the contact we have received we have however decided to register you for Vat, but you must expect an inspection of the facts on a later date.
..."
Forklaringer
A har blandt andet forklaret, at han dannede H1, fordi han ville sælge H2 A/S, og derfor skulle træde tilbage som direktør for dette selskab. Han ville gerne beskæftige sig med noget helt andet. I Letland købte han en hel del jord i 2005 - 2006, som han ville sætte huse på. Han ville øve sig i Danmark. Der var meget gang i byggeri - også af sommerhuse - i Danmark på dette tidspunkt. Han talte med IV, som var leder af H2 A/S´ afdeling i Polen, da han vidste, at IVs svoger havde en virksomhed, G1, og at svogeren arbejdede ved kulminerne om vinteren. Han så også de bygninger, som virksomheden G1 havde lavet. Hensigten var, at der først skulle bygges modulbyggeri i Danmark og derefter i Letland.
Han talte med SJ, som på daværende tidspunkt arbejdede for H2 A/S. De drøftede meget, hvordan byggeriet og samarbejdet med G1 skulle gribes an. De var bekymrede for at "træde forkert" så de bagefter skulle slås nogle år med myndighederne. Det var derfor LS blev bedt om at undersøge forholdene.
Kontrakterne blev indgået, så G1 primært skulle lave det, som skulle laves af træ. Resten af arbejdet skulle købes lokalt. Han købte grundene. Byggemodning, planering og kloakering blev udført af underleverandører i Danmark. Når betonfundamentet var lavet, kom G1s ansatte og satte huset ovenpå. G1 stod for den praktiske koordinering. Han gjorde meget ud af at fortælle G1, hvordan de ville have arbejdet lavet. SJ lavede tegningerne, og de gennemfotograferede det første hus, så de polske arbejdere kunne se, hvilken kvalitet, de ønskede. Da han var bange for skjulte fejl, sagde han til G1, at de bare skulle bygge, men at de blev kontrolleret. SJ stod for denne kontrol. Han var bange for efterfølgende sager og dårligt ry, hvis der var fejl ved husene Dette ville være katastrofalt, når han ønskede at påbegynde virksomhed med at bygge huse.
Han kommunikerede mest med IV og svogeren, ejeren af G1. Svogeren stod med ansvaret for, at arbejdet med husene blev udført ordentligt Hvis arbejdet ikke blev udført godt nok, ville samarbejdet med G1 ophøre. Svogeren var interessant som samarbejdspartner, fordi han allerede havde en virksomhed og var vant til at bygge i træ.
Prisen for arbejdet, som G1 skulle udføre, blev fastsat ud fra, hvad H1 ville give for det og prisudspillet fra G1. De hjalp G1 med at indhente priser fra tømmerhandlen G2 til brug for beregning af deres pris.
Han er ikke bekendt med, at der blev betalt for ekstraarbejder. OT, som var ansat i H1, ordnede alle forhold omkring betaling.
Da det første hus blev bygget, boede de polske arbejdere i et sommerhus, som han ejede. Det sled meget på sommerhuset, så han var klar over, at der skulle anden indkvartering til. Han købte derfor ...1. Han konstaterede på et tidspunkt, at rengøringsstandarden i ...1 var dårlig, så han bad G1 finde et par unge damer som kunne hjælpe med at gøre rent. Der var på samme tid omtale i pressen om dårlig behandling af polske medarbejdere, og han ønskede ikke dårlig omtale, især ikke fordi han lå i forhandlinger om salg af H2 A/S. Det var en del af kontrakten, at folkene skulle have ordentlige vilkår, hvilket G1 også var interesseret i.
Han husker ikke, om det fra starten var aftalt, at der skulle være kost og logi. Det udviklede sig efterhånden, og da pigerne fra Polen kom, fik de penge som de handlede for og lavede mad til arbejderne.
SJ skrev ned, hvor mange medarbejdere der var, og hvor meget de arbejdede. Han blev anmeldt til politiet i begyndelsen af perioden. Han indgik i dialog med fagforeningen. Det blev aftalt, at de skulle holde øje med, hvor deres folk var. Der kom mange anmeldelser til fagforeningen, og fagforeningen kunne så tjekke om anmeldelserne angik deres polske medarbejdere. Fagforeningen accepterede arrangementet med G1. Han ved ikke, hvordan G1 aflønnede arbejderne. Der var arbejdere med forskellige kompetencer og alder, så han går ud fra, at de blev aflønnet forskelligt. Han husker ikke særlige problemer med opførelsen at sommerhusene.
SJ var ansat ved H2. H2 havde foretaget udvidelser gennem årene, og det var SJ som styrede disse byggeriet. SJ blev derfor ansat af H1, men skulle kunne tilkaldes i H2 mod fakturering. Det var SJs tegninger og tanker om modulbyggeri. SJ skulle sørge for, at G1 leverede arbejde, som levede op til deres krav. Han skulle derfor løbende føre tilsyn, så eventuelle fejl kunne fanges med det samme. Det var årsagen til, at SJ var så ofte på byggepladsen. Han ved ikke, hvordan SJ nærmere disponerede sin hverdag, da de aftalte, at så længe han ikke hørte noget, så gik han ud fra, at tingene gik som de skulle. Han ved ikke, om SJ var involveret i kontrakterne angående andre bygninger end sommerhuse, men det går han ud fra, at det er arbejde udført ved H2. Ud fra timeforbruget kan SJ ikke have fungeret som daglig leder af byggepladserne. SJ er en ældre herre med gigtproblemer i hænderne. SJ har også været med til at kigge på andre grunde for H1.
Arbejderne fra G1 havde selv værktøj med. Elementbyggeri kræver luftværktøj med kompressorer, rundsave mv. G1 havde containere stående på byggepladsen, hvor værktøjet blev låst ind i hver aften. Hver arbejder medbragte eget håndværktøj.
LS fik til opgave at finde en metode, hvor de kunne øve sig i at sætte huse på grunde, uden at de fik problemer. LS sagde, at konstruktionen med G1 var okay, men at der var et forbehold. SKAT havde skrevet, at de kom ud på byggepladsen. Han troede, at evt. problemer kunne rettes senest da. LS afleverede med beskeden om at tjekke ved revisorer eller advokater. Han mener, at han havde revisoren med i dispositionerne. Da H1 fik bindende svar fra SKAT, gik de i gang med byggeriet
De fik kontrolbesøg to gange, og de hørte ikke noget efterfølgende. Han gik derfor ud fra, at tingene var i orden, og byggeriet blev fortsat. De hørte først fra SKAT flere måneder senere, da meget af arbejdet var udført. Han er meget uforstående for, at han ikke fik besked før, hvis SKAT mente, at tingene ikke var i orden.
Han drev ikke andre virksomheder med byggeri. H1 blev oprindelig oprettet som et vietnamesisk dansk handelsselskab, de han fik en vietnamesisk kæreste. Hun ønskede dog ikke at drive virksomhed og han anvendte derfor selskabet til byggeri. Han har stadig grundene i Letland, men de er heldigvis ikke blevet bebygget.
SJs kontrol af det løbende arbejde gjorde formentlig, at der ikke blev afholdt afleveringsforretning, da fejlene var blevet rettet undervejs. Han solgte sommerhusene til folk han kender, og han ville helt sikkert have hørt, hvis der så meget som var faldet et dørhåndtag af - eller andre mangler. Der blev aldrig reklameret over mangler.
SJ har forklaret, at han i 2006 var ansat af H1 til at være tilsynsførende ved byggerierne, så H1 fik den vare, som var aftalt. Det var et dagligt tilsyn, så de løbende kunne holde øje med eventuelle fejl. Der var op til tre huse i gang ad gangen. De fik fanget fejlene løbende, så det ikke var nødvendigt at afholde afleveringsforretninger på byggerierne.
Foreholdt erklæring af 10. marts 2008 vedstod han erklæringen. Han var på byggepladserne højst en times tid hver dag. Han havde også opgaver for H2, så han havde ikke tid til mere.
Han havde ikke noget med tilrettelæggelsen af arbejdet at gøre. Han brød kun ind, hvis arbejdet ikke var udført korrekt eller godt nok.
Køreturen fra ...2 til ...3 tog ca. 1 time hver vej. Turen til ...4 tog mellem 30 - 45 minutter hver vej.
Han udførte arbejde for H2 med de løbende om- og tilbygninger. Han har også lavet tegninger til mange af disse arbejder. Han forestod også mindre vedligeholdelsesopgaver.
Han havde også kontakten til de øvrige fagentrerpriser med el og vvs, og forestod koordineringen. H1 købte selv hårde hvidevarer til sommerhusene. Han koordinerede indkøbet og monteringen i sommerhusene.
G1 fik en konto hos tømmerhandlen G2. Der var sprogvanskeligheder, så han var behjælpelig med kontakten til tømmerhandlen. Det var en formand ved G1, der bestemte, hvilke materialer der skulle bestilles. Han fik en seddel med de manglende materialer. Listen var på engelsk. Han oversatte den, og da han alligevel kørte forbi, afleverede han disse sedler ved tømmerhandlen. Han tog af og til mindre materialer med, hvis han alligevel kørte fra tømmerhandlen til byggepladserne.
H1 stod for materialeindkøbet ved det første sommerhus. Han forhandlede da rabatterne med tømmerhandlen G2. Der blev her etableret en byggekonto for H1. G1 fik senere en konto hos tømmerhandlen G2, og G1 fik regningerne tilsendt direkte.
H1 har ikke leveret værktøj, bortset fra at selskabet leverede en Manitou. G1 medbragte selv det værktøj, som blev brugt. Hvis der var sendt værktøj fra Polen til H2' adresse, så kunne han godt tage det med til byggepladserne, når han alligevel kørte derud. Det må skyldes en misforståelse, at SKAT har noteret at han har sagt, at H1 leverede værktøj og maskiner.
G1 fik tegninger på husene, ligesom de fik lov til at bygge det første bus. Han lavede ikke lange beskrivelser, da han mente, at det var unødvendigt Det var ikke et vanskeligt byggeri, og de fik lov at opføre et prøvehus, og der blev taget billeder af dette. Der har ikke været særlige problemer undervejs i byggeriet eller været konstateret mangler efterfølgende, hvilket han mener skyldes det tætte, løbende tilsyn. Der henvises i kontrakten til bygningsreglementet, fordi det var en garanti, hvis tingene skulle gå helt galt. Der har ikke været reklamationer på nogen af husene.
Ved kontrolbesøget viste han nogle optegnelser over de polske arbejderes timer. Han foretog disse optegnelser på opfordring af G3. Han ved ikke hvad G1 betalte deres arbejdere i løn, og han spurgte heller ikke. Der har ikke været kontante betalinger fra H1 til arbejderne.
Han har enkelte gange udført tilsyn om lørdage og nogen af helligdagene. Han gjorde indsigelser, hvis arbejdet ikke var i orden, men han gav ikke besked om, hvordan arbejdet skulle laves, da arbejderne godt vidste dette. Hans opgaver overfor de danske håndværkere var den samme som overfor de polske håndværkere.
Han var ved kontrolbesøget fra SKAT ikke bekendt med begrebet arbejdsudleje. Han var ikke involveret i den forudgående kontakt med SKAT. Han vidste, at der forelå entreprisekontrakter. SKAT havde forinden kontrolbesøget ringet og spurgt om han ville være på byggepladsen, og de aftalte et tidspunkt. Han ejer stadig det sommerhus, som han købte.
MP har forklaret at han er kloakmester og udførte arbejde for H1 ved sommerhusene. De lavede afløbsinstallationerne i jorden indvendigt og udvendigt ved sommerhusene. Han mener, at der var 7 sommerhuse. Han havde en medarbejder med ved arbejdet. Arbejdet tog sammenlagt 2-3 dage pr. hus fordelt over en længere periode. De arbejdede på flere huse på samme tid. Han husker ikke præcis, hvornår arbejdet blev udført og afsluttet, men han har formentlig fremsendt fakturaer efter arbejdets udførelse. Han husker ikke, hvad han fik betalt for arbejdet.
SJ koordinerede arbejdet mellem håndværkerne. SJ ringede og sagde, at nu skulle de i gang med det og det hus. Der er også el-arbejde, ligesom et polsk firma lavede tømrer- og murerarbejde. De polske arbejdere arbejdede, mens de var på pladsen. SJ bestemte, hvad de polske arbejdere skulle lave. Som han husker det, var der mellem 6 og 10 polske arbejdere, og de arbejdede på flere sommerhuse på en gang. SJ var på byggepladsen 1-2 gange om dagen, hver gang mellem ½ time og 2 timer.
Efter hans opfattelse, så skulle polakkerne have en lille smule mere instruktion end de danske håndværkere. Det var SJ, der gav denne instruktion. Han fik bare en tegning som de skulle følge. SJ talte mere med polakkerne. H1 leverede ikke kost til ham eller hans medarbejder. De polske arbejdere kørte i deres egne personbiler.
Det meste kloakarbejde udføres i begyndelsen af byggearbejdet og i forbindelse med støbning af fundamentet.
Parternes synspunkter
H1 har til støtte for sine påstande blandt andet anført følgende i påstandsdokumentet:
"...
Anbringender vedrørende den principale påstand
1. Generelt om sondringen mellem entreprisekontrakter og arbejdsudleje
Til støtte for sagsøgers principale påstande gøres det overordnet set gældende at aftalerne mellem H1 og G1 har karakter af entreprisekontrakter.
Overordnet set kan forskellen mellem entreprisekontrakter og arbejdsudleje beskrives som følger: I entrepriseforhold har entreprenøren bestemmelsesretten over egne ansatte, ligesom vederlaget for entreprisen opgøres uafhængigt af den løn, som entreprenøren udbetaler til sine ansatte, og dermed uafhængigt af det anvendte antal arbejdstimer. Ved arbejdsudleje disponerer bygherren over entreprenørens folk, som var det bygherrens egne ansatte, ligesom entreprisesummen beregnes på baggrund af lønudbetalingerne til de folk, der udfører entreprisen og dermed i forhold til det anvendte antal arbejdstimer.
Det følger af cirkulære nr. 135 af 4. november 1988, pkt. 42 og bemærkningerne til OECD-overenskomstens artikel 15, at følgende omstændigheder efter en samlet vurdering vil kunne give grundlag for i skattemæssig henseende at omkvalificere et entrepriseforhold til arbejdsudleje.
1.
Entreprenøren bærer ikke ansvaret eller risikoen for arbejdsresultatet.
2.
Bygherren har instruktionsmyndigheden over entreprenørens ansatte.
3.
Arbejdet udføres på en arbejdsplads, som bygherren kontrollerer og er ansvarlig for.
4.
Vederlaget til entreprenøren beregnes på grundlag af den tid, der er medgået eller i andre henseender under hensyntagen til en sammenhæng mellem dette vederlag og den løn, som entreprenørens ansatte modtager.
5
Hovedparten af arbejdsredskaber og materiel stilles til rådighed for entreprenørens ansatte af bygherren.
6.
Antallet af arbejdstagere og deres kvalifikationer bestemmes ikke ensidigt at entreprenøren.
Samarbejdet mellem H1 og G1 har haft karakter at et almindeligt entrepriseforhold, hvilket der vil blive redegjort nærmere for i det følgende.
2. Bevisbyrden påhviler skatteministeriet
De som bilag 6-13 fremlagte kontrakter, der udgør grundlaget for samarbejdet mellem H1 og G1, har efter sit indhold karakter at entreprisekontrakter og ikke aftaler om udlejning at arbejdskraft. Dette faktum er ikke blevet bestridt at Skatteministeriet.
Det er fast antaget i praksis, at Skatteministeriet i en situation som den foreliggende, hvor det formelle kontraktgrundlag har karakter at entreprisekontrakter, har bevisbyrden for, at der reelt skulle være tale om udlejning af arbejdskraft.
I den forbindelse skal henvises til SKM2010.188.LSR. I denne sag var der indgået en skriftlig entreprisekontakt mellem bygherre og et polsk firma vedrørende arbejde i forbindelse med opførelse af et parcelhus. Af landsskatteretten præmisser i sagen fremgår følgende:
"...
På denne baggrund er det rettens opfattelse, at bevisbyrden for, at klageren reelt har lejet arbejdskraft, påhviler SKAT. Denne bevisbyrde har SKAT ikke på tilstrækkelig vis løftet. Kontrakten må derfor i skattemæssig henseende anses for at være en entrepriseaftale
..."
Samarbejdet mellem H1 og G1 skal dermed anses for at have karakter at et almindeligt entrepriseforhold, medmindre Skatteministeriet konkret kan føre bevis for, at H1 (og ikke G1) er den reelle arbejdsgiver i relation til medarbejdere ansat i G1, som har medvirket ved udførelsen at entrepriserne for H1.
Skatteministeriet har ikke løftet denne bevisbyrde. Kvalifikationen at samarbejdet som et arbejdsudlejeforhold baserer sig udelukkende på en faktuelt forkert opfattelse af SJs rolle i forbindelse med udførelsen at entrepriserne samt en række løse påstande, som enten er uden betydning for sagens vurdering, eller ikke er i overensstemmelse med de faktiske forhold.
...
3. Gennemgang af de enkelte kriterier i cirkulære nr. 135 af 4. november 1988, pkt. 42 og bemærkningerne til OECD-overenskomstens artikel 15
3.1. Ad 1 - Entreprenøren bærer ikke ansvaret eller risikoen for arbejdsresultatet
...
Samtlige entreprisekontrakter mellem H1 og G1, jf. bilag 6-13, har karakter af tilbudsarbejde, idet det samlede vederlag for udførelsen at opgaven var bestemt på forhånd og ikke var afhængigt at den medgåede tid til løsning at opgaven.
Ved oversigten over de enkelte fakturaer fra G1, jf. bilag 14, er det dokumenteret, at fakturabeløbene fra G1 vedrørende samtlige de udførte entreprisearbejder præcis svarer til kontraktsummen i den enkelte entrepriseaftale. Endvidere er det ved det som bilag 31 fremlagte kontoudtog dokumenteret, at H1 i løbet at 2006 har udgiftsført betalinger til G1 svarende til de enkelte fakturaer udstedt af G1, jf. kontoudskriftens side 14-23 vedrørende finanskonto 7180 "igangværende arbejder".
Det gøres på denne baggrund gældende, at det forhold, at samtlige entreprisekontrakter indgået med G1 har været tilbudsarbejde sammenholdt med det faktum, at H1 efterfølgende har afregnet med G1 i overensstemmelse med de angivne kontraktsummer, understøtter, at samarbejdet mellem H1 og G1 har haft karakter at et almindeligt entrepriseforhold.
Det er endvidere væsentligt at fremhæve, at G1 i henhold til de indgåede entreprisekontrakter bærer ansvaret for arbejdets kontraktmæssige udførelse, jf. punkt 7.1 i entreprisekontrakterne. Endvidere er der i de enkelte entreprisekontrakter henvist til de almindelige betingelser for totalentreprise (ABT 93), som bl.a. indeholder udførlige bestemmelser om entreprenørens ydelser samt om mangler ved det leverede arbejde, jf. punkt 10 i entreprisekontrakterne.
3.2. Ad 2 - Bygherren har instruktionsmyndigheden over entreprenørens ansatte
Det fremgår at de enkelte entreprisekontrakter, jf. punkt 7.2, at G1 havde ansvaret for at allokere tilstrækkeligt mandskab til de enkelte projekter. Endvidere fremgår det af de enkelte indgåede entreprisekontrakter, jf. punkt 7.3 og 7.4, at G1 havde instruktionsbeføjelsen over medarbejderne og skulle udpege en formand til at lede arbejdets udførelse.
Det gøres på denne baggrund gældende, at G1 i henhold til det formelle aftalegrundlag mellem H1 og G1 har haft instruktionsbeføjelserne over for medarbejderne, hvilket understøtter, at aftalerne i skattemæssig henseende skal behandles som entreprisekontrakter.
Skatteministeriet har ikke bestridt, at G1 i henhold til de indgåede entreprisekontrakter har haft den fulde instruktionsbeføjelse over egne medarbejdere. Skatteministeriet har primært baseret sagen på en antagelse om, at SJ, som på daværende tidspunkt var ansat hos H1, varetog den overordnede ledelse af byggeriet og dermed havde "instruktionsmyndigheden" i forhold til G1s medarbejdere. Dette bestrides, hvilket vil blive nærmere underbygget i det følgende.
Ved vurderingen af SJs rolle under udførelsen af projekterne er det væsentligt at definere, hvad begrebet "instruktionsmyndigheden" reelt dækker over i relation til arbejdsudlejebegrebet.
Inden for entrepriseretten anvendes begrebet "byggetilsyn" eller "byggeledelse" om de opgaver, som bygherren varetager i forhold til entreprenøren, og som relaterer sig til den overordnede tilrettelæggelse, udførelse og løbende kontrol med byggeriet. Entreprenørens opgaver består i at varetage den faktiske udførelse at entreprisen, herunder personligt at være til stede på byggepladsen under byggeriet. Om sondringen kan bl.a. henvises til §§ 17 og 18 i AB92.
Den "instruktionsmyndighed", der refereres til i relation til arbejdsudlejebegrebet, må i sagens natur begrænse sig til at omfatte de opgaver, der i henhold til entrepriseretten kan henføres til entreprenørens ansvarsområde. Som ovenfor anført, vil dette sige "den faktiske udførelse af entreprisen, herunder at være til stede på byggepladsen under byggeriet", jf. § 18 i AB92.
"Instruktionsmyndigheden" i relation til arbejdsudlejebegrebet kan derimod ikke antages at omfatte de opgaver, der normalt henhører under bygherrens ansvarsområde, dvs. "byggetilsyn" og "byggeledelse", jf. § 17 i ABL § 18. Dette kan begrundes med, at en bygherres udførelse af opgaver, der normalt henføres til en bygherres ansvarsområde, ikke kan resultere i, at bygherren anses for at have instruktionsbeføjelsen over medarbejdere ansat hos entreprenøren.
H1 kan derfor alene anses for at have haft "instruktionsmyndigheden" over for G1s medarbejdere, såfremt H1 (repræsenteret ved SJ) har udført opgaver, der normalt henhører under en entreprenørs ansvarsområde. Konkret ville dette forudsætte, at SJ har været fysisk til stede på de enkelte byggepladser under udførelsen at byggeriet, samt at SJ i den forbindelse har haft beføjelsen til at beslutte, hvilke konkrete arbejdsopgaver den enkelte medarbejder hos G1 skulle udføre (maling, opsætning at vægge, støbning mv.), samt hvilke projekter den enkelte medarbejder skulle arbejde på.
Det bestrides, at dette skulle være tilfældet. SJs rolle var udelukkende at føre byggetilsyn på vegne af H1 i overensstemmelse med sædvanlig praksis i entrepriseforhold. Varetagelsen af den faktiske udførelse af arbejdet på de enkelte byggepladser, herunder den konkrete instruktion af de enkelte medarbejdere, blev derimod varetaget at G1s egne folk - ligeledes i overensstemmelse med sædvanlig praksis i entrepriseforhold.
At SJ alene varetog opgaver svarende til almindeligt "byggetilsyn" er dokumenteret ved, at SJ alene opholdt sig kort tid på de enkelte byggepladser. Hertil kommer, at SJ umuligt kunne være fysisk til stede på de enkelte byggepladser under udførelsen af byggeriet, idet der blev opført op til 5 sommerhuse på selv samme tidspunkt. SJs tidsforbrug på de enkelte byggepladser vil blive nærmere belyst under bevisførelsen i retten.
Ved vurderingen af SJs rolle er det endvidere væsentligt at fremhæve, at G1s arbejde ikke havde karakter af en totalentreprise men derimod en fagentreprise. I forbindelse med opførelsen af sommerhusene var G1s opgave at bistå i forbindelse med støbning af fundament samt etablering af vægge, gulve og tag. H1 stod derimod selv for at koordinere udførelsen af øvrige fagentrepriser i form af blikkenslagerarbejde, udgravninger samt etablering af elektriske installationer.
H1 (og ikke G1) forestod dermed koordineringen af byggeprocessen i forhold til de enkelte fagentreprenører, hvilket krævede en større indsats fra H1s side, end såfremt der var engageret en totalentreprenør til at varetage hele processen.
Det er endvidere helt almindelig praksis ved anvendelse af fagentrepriser, at bygherren selv eller dennes rådgiver leverer tegningsmateriale og indhenter eventuelle tilladelser fra myndighederne. Der er derfor helt i overensstemmelse med sædvanlig praksis i entrepriseforhold, at H1 i sin egenskab af bygherre har leveret tegningsmateriale til brug for udførelsen af de enkelte fagentrepriser. Som bilag 28 er vedlagt en udskrift fra hjemmesiden www.boligejer.dk, der i overordnet form beskriver de forskellige entrepriseformer.
3.3. Ad 3 - Arbejdet udføres på en arbejdsplads, som bygherren kontrollerer og er ansvarlig for
Entrepriserne er udført på bygninger og grunde ejet af H1, hvilket indebærer, at arbejdet er udført på en arbejdsplads, som H1 kontrollerer.
H1 anvender ikke egne håndværkere, men har derimod fået opført sommerhuse ved anvendelse af eksterne entreprenørfirmaer. H1 har i forbindelse med opførelsen af sommerhuse været hovedansvarlig for byggeriet, idet der er anvendt en række fagentreprenører, der ud over G1 tæller danske virksomheder, som har varetaget udførelsen af blikkenslagerarbejde, udgravninger samt elektrikerarbejde.
Konstateringen af, hvem der kontrollerer og er ansvarlig for byggepladsen, er af helt underordnet betydning for vurderingen af, hvorvidt der er tale om et sædvanligt entrepriseforhold eller ej. Hvis kriteriet skulle tillægges vægt, ville dette bl.a. indebære, at enhver form for underentrepriser og fagentrepriser skal anses for at have karakter af arbejdsudleje, idet en underentreprenør eller fagentreprenør i sagens natur aldrig vil være overordnet ansvarlig for den byggeplads, som arbejdet udføres på.
...
Det gøres på baggrund at ovenstående gældende, at H1s kontrol over byggepladserne ikke på nogen måde indikerer arbejdsudleje, idet der er tale om en fremgangsmåde, som er helt sædvanlig i forbindelse med udførelsen underentrepriser og fagentrepriser.
3.4. Ad 4 - Vederlaget til entreprenøren beregnes på grundlag af den tid, der er medgået, eller i andre henseender under hensyntagen til en sammenhæng mellem dette vederlag og den løn, som entreprenørens ansatte modtager.
Som ligeledes redegjort for i punkt 3.1 ovenfor, har samtlige entreprisekontrakter mellem H1 og G1 været tilbudsarbejde, ligesom det ved bilag 14 og 31 er blevet dokumenteret, at fakturabeløbene fra G1 samt de faktiske betalinger fra H1 til G1 nøjagtig svarer til kontraktsummen i den enkelte entrepriseaftale.
Anvendelsen at arbejdsudlejebegrebet forudsætter en sammenhæng mellem det konkrete tidsforbrug hos G1s medarbejdere og den samlede vederlæggelse af G1. Såfremt denne sammenhæng ikke foreligger, er det vanskeligt at se, hvordan der skulle kunne være tale om udlejning at arbejdskraft.
...
I samarbejdet mellem H1 og G1 er den enkelte entreprisekontrakt blevet indgået forud for påbegyndelsen af hver entreprise, ligesom der har været fuld overensstemmelse mellem entreprisesummerne i de indgåede kontrakter (bilag 6-13) og de faktiske betalinger fra H1 til G1.
Betalingerne foregik derved, at G1 under udførelsen af de enkelte entrepriser løbende modtog acontobetalinger svarende til færdiggørelsesgraden, idet et beløb blev tilbageholdt indtil færdiggørelsen at den enkelte entreprise, hvorefter dette beløb blev udbetalt.
Der har således ikke været nogen sammenhæng mellem den tid, G1s medarbejdere har anvendt i forbindelse med udførelsen at entrepriserne og betalingen fra H1. Såfremt dette havde været tilfældet, ville der ikke have været overensstemmelse mellem kontraktsummerne og de faktiske betalinger fra H1 til G1.
Skatteministeriet har i sit svarskrift (side 10) anført, at G1 forinden indgåelsen at de resterende entrepriseaftaler vedrørende sommerhuse medvirkede ved opførelsen af et prøvehus, og på denne baggrund havde mulighed for at danne sig et indtryk at, hvor mange arbejdstimer der ville medgå ved opførelse af de efterfølgende sommerhuse.
Det bestrides ikke, at H1 og G1 indledningsvist indgik en kontrakt om bygning at et enkelt sommerhus (på ...5, jf. bilag 6), samt at H1 og G1 i den forbindelse fik mulighed for at danne sig et indtryk af arbejdets omfang.
Baggrunden for etableringen af samarbejdet mellem H1 og G1 var, at H1 ønskede at afprøve et koncept med bygning at sommerhuse ved anvendelse at præfabrikerede elementer, med det formål at nedbringe byggeomkostningerne. De 11 sommerhuse, der endte med at blive bygget i Danmark havde karakter at et forprojekt, der skulle danne grundlag for et eventuelt efterfølgende samarbejde mellem G1 og H1 om opførelsen af et større antal sommerhuse i Litauen. Dette projekt blev som følge af finanskrisen imidlertid aldrig realiseret.
Det må betragtes som en klar vildfarelse fra Skatteministeriets side, når det gøres gældende, at entreprisekontrakterne mellem H1 og G1 var baseret på medgået tid, blot fordi G1 i forbindelse med et forudgående byggeri af et tilsvarende sommerhus havde haft lejlighed til at vurdere arbejdets omfang. Argumentet svarer til at påstå, at enhver entreprenørvirksomhed, der afgiver tilbud på projekter, som de har konkret forudgående erfaring med, i realiteten udlejer arbejdskraft til bygherren.
Det er naturligvis ikke denne sammenhæng mellem tidsanvendelse og betaling, der refereres til i OECD kommentaren til artikel 15 samt forarbejderne til kildeskattelovens § 43, stk. 2, litra h. Hvad der henvises til, er derimod de situationer, hvor det er faktisk konstaterbart, at der erlægges betaling på baggrund at den tid, som de arbejdsudlejede medarbejdere anvender. Denne opgørelse kan naturligvis først ske, når et byggeri er færdiggjort. I en situation som den foreliggende, hvor kontraktsummen er aftalt forud for påbegyndelsen at den enkelte entreprise, og hvor summen at de efterfølgende betalinger svarer til den aftalte kontraktsum, er det derfor fysisk umuligt, at der skulle være den at Skatteministeriet påståede sammenhæng mellem betaling og anvendt arbejdstid.
For en god ordens skyld skal det afslutningsvist tilføjes, at opførelsen at det første sommerhus ikke gav G1 noget grundlag for at danne sig et indtryk af tidsanvendelsen vedrørende den del at entreprisekontrakterne, som vedrørte andet end opførelsen at sommerhuse, jf. bilag 10-13. Skatteministeriets argumentation er derfor helt uanvendelig i forhold til denne del at entreprisekontrakterne indgået mellem H1 og G1.
3.5. Ad 5 - Hovedparten af arbejdsredskaber og materiel stilles til rådighed for entreprenørens ansatte af bygherren
Skatteministeriet har under sagen gjort gældende, at H1 angiveligt skulle have stillet arbejdsredskaber til rådighed for G1s medarbejdere.
Dette er imidlertid ikke korrekt. Det eneste arbejdsredskab, H1 stillede til rådighed, var en rendegraver tilhørende H2 A/S. H1 har ikke stillet øvrige arbejdsredskaber til rådighed for G1s medarbejdere. Såfremt dette havde været tilfældet, ville udgifterne til indkøb af specialværktøj have figureret i H1s regnskabsmateriale for 2006.
Som det er dokumenteret ved sagens bilag 29-31, har H1 ikke i 2006 udgiftsført eller aktiveret indkøb af arbejdsredskaber til brug for G1s udførelse af entreprisekontrakterne. H1 har herved fremlagt entydig dokumentation for, at der ikke i regi af H1 er indkøbt arbejdsredskaber til brug for G1s medarbejdere, hvilket herefter kan lægges til grund som et faktum ved rettens vurdering at sagen.
Det faktum, at H1 ikke har indkøbt arbejdsredskaber, er tilstrækkeligt til at dokumentere, at G1s medarbejdere selv har medbragt disse.
3.6. Ad 6 - Antallet af arbejdstagere og deres kvalifikationer bestemmes ikke ensidigt af entreprenøren
Som nærmere redegjort for i punkt 3.1 ovenfor, fremgår det at de enkelte entreprisekontrakter (punkt 7.1 og 7.2), at G1 havde ansvaret for at allokere tilstrækkeligt mandskab til de enkelte projekter og selv skulle udpege en formand til at lede arbejdets udførelse.
H1 har ikke haft nogen indflydelse på valget af, hvilke at G1s medarbejdere, der skulle anvendes til de enkelte projekter eller hvilke kvalifikationer, de enkelte medarbejdere hos G1 skulle være i besiddelse af.
3.7. Øvrige forhold
Skatteministeriets har under sagen fremført en argumentation vedrørende yderligere forhold, som ikke indgår i de kriterier, der ifølge forarbejderne til kildeskatteloven samt OECD-overenskomsten er væsentlige for afgrænsningen mellem entrepriseforhold og udleje af arbejdskraft, men som ifølge Skatteministeriet er så usædvanlige, at de indikerer udleje at arbejdskraft. Det drejer sig i det væsentligste om følgende forhold:
-
G1s medarbejdere har været indkvarteret i et hus tilhørende H1 som ligeledes har sørget for kost og rengøring.
-
H1 var i forbindelse med etableringen af samarbejdet G1 behjælpelig med at etablere en konto hos G2 med det formål at sikre G1 adgang til indkøb af materialer til brug for udførelsen af fagentrepriserne for H1.
Det fremgår af entreprisekontrakterne, jf. punkt 7.8, at H1 som et led i aftalerne ville stille fri kost og bolig til rådighed. Udgifterne hertil er blevet indtegnet som et element ved fastsættelsen at entreprisesummerne. Baggrunden for denne bestemmelse i entreprisekontrakterne var, at det var magtpåliggende for H1 at sikre sig, at G1s medarbejdere blev indkvarteret under ordentlige forhold under deres ophold i Danmark. Uanset at et tilsvarende vilkår ville forekomme usædvanligt i en entrepriseaftale indgået med en dansk entreprenør, er det i det konkrete tilfælde sagligt begrundet fra H1s side. Hertil kan det tilføjes, at vilkåret må antages at være uden betydning for sondringen mellem et entrepriseforhold og udleje at arbejdskraft, idet det ikke indgår i opregningen at de kriterier som har betydning for denne sondring.
For så vidt angår H1s medvirken ved etableringen at en konto hos G2, er det væsentligt at fremhæve, at det for udenlandske byggefirmaer, der ikke har en forudgående historik i Danmark, kan være vanskeligt at få åbnet en byggekonto. H1s medvirken ved etableringen at byggekontoen hos G2 har haft karakter at en rent praktisk foranstaltning, som sparede G1 for besværet med selv at skulle åbne en byggekonto hos en dansk leverandør af byggematerialer. Åbningen at byggekontoen er i øvrigt uden betydning for sondringen mellem et entrepriseforhold og udleje at arbejdskraft, idet det væsentlige er, at G1 selv forestod betalingen til G2 for leverede materialer.
Sammenfattende gøres det gældende, at de at Skatteministeriet påpegede yderligere momenter er uvæsentlige for sondringen mellem et entrepriseforhold og udleje at arbejdskraft samt at de nævnte forhold i øvrigt har været sagligt begrundet i den konkrete situation, og derfor ikke kan sammenlignes med, hvad der ville være sædvanligt i en entrepriseaftale indgået mellem to danske virksomheder.
I den forbindelse er det relevant at nævne, at G1 i indkomståret 2006 fremsendte fakturaer på i alt DKK 4.902.845 ekskl. moms. Samarbejdets økonomiske omfang underbygger, at værdien at fri kost og logi har haft en helt underordnet betydning for fastlæggelsen at kontraktvilkårene.
4. Sammenfatning vedrørende de principale påstande
Det gøres med henvisning til det ovenfor i punkt 1, 2 og 3 anførte gældende, at samtlige væsentlige momenter underbygger, at samarbejdet mellem H1 og G1 har haft karakter af et almindeligt entrepriseforhold, samt at SKAT ikke har løftet bevisbyrden for, at der skulle være tale om udleje at arbejdskraft fra G1 til H1.
Anbringender vedrørende den subsidiære påstand
Såfremt retten, uanset det ovenfor anførte, måtte vurdere, at kontrakterne mellem G1 og H1 har haft karakter af arbejdsudleje, da gøres det gældende, at H1 ikke hæfter for den manglende indbetaling af A-skat og AM-bidrag, idet der ikke er udvist forsømmelighed, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsfondslovens § 15, stk. 3.
Det kan i den forbindelse fremhæves, at SKAT ved det bindende svar, jf. bilag 5, bekræftede, at G1 skulle pålægge moms på fakturaerne til H1, og at H1 skulle indberette købsmoms at leverancerne fra G1. Det bindende svar indebar dermed en bekræftelse fra SKAT på, at aftalerne mellem G1 og H1 i skattemæssig henseende havde karakter at entreprisekontrakter.
Såfremt SKAT havde fundet anledning til at så tvivl om, hvorvidt der reelt var tale om arbejdsudleje, burde H1 være blevet vejledt om dette, jf. forvaltningslovens § 7. I den forbindelse er det væsentligt at fremhæve, at sondringen mellem entrepriseforhold og arbejdsudleje er at så kompleks karakter, at SKAT ikke selv var i stand til at vejlede H1 ordentligt i forbindelse med de gentagne henvendelser inden påbegyndelsen af entrepriserne. I stedet blev H1 sendt rundt mellem en række at SKATs medarbejdere, som i øvrigt ikke koordinerer deres indsats. Det er i dette lys vanskeligt at se, hvordan H1 skal kunne bebrejdes for at have handlet i overensstemmelse med det bindende svar fra SKAT.
Endvidere er det væsentligt at bemærke, at SKAT først indkaldte H1 til et møde med henblik på en drøftelse at arbejdsudlejeproblematikken den 24. august 2007, på hvilket tidspunkt der var forløbet mere end 10 måneder siden SKATs kontrolbesøg i oktober 2006.
For det første har SKAT ved denne handlemåde aktivt medvirket til at underbygge H1s allerede eksisterende opfattelse af, at etableringen at samarbejdet med G1 var i overensstemmelse med de relevante skatteregler. Som det fremgår at sagsfremstillingen i stævningen, modtog H1 først SKATs interne notat fra kontrolbesøget hos H1, jf. sagens bilag 16, på et møde hos SKAT den 24. oktober 2010. I perioden fra kontrolbesøget i oktober 2009 og frem til modtagelsen at SKATs mødeindkaldelse dateret den 24. august 2007 var der således ingen kontakt mellem H1 og SKAT. H1 har derfor med rette opfattet den manglende tilbagemelding fra SKAT i forlængelse at kontrolbesøget som en stiltiende bekræftelse på, at SKAT ikke havde nogen indvendinger mod fremgangsmåden.
For det andet foreligger der en direkte årsagsforbindelse mellem SKATs handlemåde og det tab, som H1 vil blive påført i tilfælde af, at der statueres arbejdsudleje. Hvis SKAT i forlængelse af kontrolbesøget i oktober 2006 uden unødigt ophold var vendt tilbage med en udmelding om, at der eventuelt var tale om arbejdsudleje, ville H1 have haft muligheden for at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.
Det strider mod almindelige retsprincipper at lade H1 hæfte for manglende indbetaling af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag vedrørende perioden efter SKATs kontrolbesøg, når SKAT som den kompetente myndighed, uanset den fulde indsigt i sagens faktum, ikke gav H1 nogen mulighed for at begrænse SKATs tab. Anvendes en almindelig erstatningsretlig terminologi, har SKAT undladt at iagttage sin tabsbegrænsningspligt, hvorfor de almindelige erstatningsretlige principper ikke er opfyldt med den konsekvens, at H1 ikke kan holdes ansvarlig.
..."
Skatteministeriet har til støtte for frifindelsespåstanden anført følgende i påstandsdokumentet:
"...
Det gøres overordnet gældende, at de af sagsøgeren antagne polske håndværkere i år 2006 var arbejdsudlejet til sagsøger og derfor begrænset skattepligtige til Danmark af optjent vederlag, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3. Sagsøgeren havde derfor indeholdelsespligt og hæfter for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag af vederlaget, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 2, litra h, jf. §§ 46, 48 B og 69 samt arbejdsmarkedsfondsloven, § 7, stk. 1, litra a og § 11.
Det påhviler sagsøgeren at godtgøre, at der ikke er udvist forsømmelighed fra selskabets side ved ikke at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1.
Til støtte for frifindelsespåstanden for så vidt angår momskravet, gøres det gældende, at myndighederne med rette har nægtet fradrag for den indgående afgift, jf. momslovens § 56, stk. 3, som den polske virksomhed med urette har påført fakturaerne.
Danmarks beskatningsret over for polske arbejdstagere følger af den dansk/polske dobbeltbeskatningsoverenskomst af 6. december 2001 til undgåelse af dobbeltbeskatning. Overenskomstens artikel 14 om beskatningsretten til lønindkomst skal fortolkes i overensstemmelse med OECD-modeloverenskomstens artikel 15, hvorefter beskatningsretten ved arbejdsudleje tilkommer arbejdsstaten, jf. kommentarerne i pkt. 8 til artikel 15 og SKM2003.62.HR. Det fremgår videre at den dansk-polske dobbeltbeskatningsoverenskomst, artikel 3, stk. 2, at indholdet af begrebet "arbejdsudleje" skal fortolkes i overensstemmelse med intern dansk ret.
Det følger af kildeskattelovens regler om arbejdsudleje, at indeholdelsespligten påhviler den her i landet hjemmehørende arbejdsgiver, som af tredjemand (udlejeren) har fået stillet arbejdstageren til rådighed, jf. motiverne til ændringslov nr. 244 af 9. juni 1982, L 130, Folketingstidende 1981-82 (2. samling), Tillæg A, spalte 3304. Af motiverne samme sted og af SKATs vejledning om entrepriseaftaler, SKM2007.608.SKAT, fremgår, at der ved vurderingen af, om der foreligger arbejdsudleje eller en entrepriseaftale, skal lægges vægt på følgende kriterier:
a)
Den overordnede ledelse af arbejdet påhviler bygherren/hvervgiveren,
b)
arbejdet udføres på en arbejdsplads, som bygherren/hvervgiveren disponerer over, og for hvilken han bærer ansvaret,
c)
vederlaget til udlejeren beregnes efter den tid, der er medgået, eller under hensyntagen til anden sammenhæng mellem vederlaget og den løn, arbejdstageren får,
d)
hovedparten af arbejdsredskaber og materiel stilles til rådighed af bygherren/hvervgiveren, og
e)
udlejeren ikke ensidigt fastsætter antallet af arbejdstagere og deres kvalifikationer.
I medfør af kildeskattelovens § 48 B beregnes A-skat af arbejdsudleje med 30 pct. af bruttoindtægten inkl. godtgørelse til rejser, ophold m.v. Efter samme lovs § 46 skal arbejdsgiveren indeholde A-skat af lønudbetaling, og i medfør af § 69 hæfter arbejdsgiveren for indbetalingen af A-skat, med mindre arbejdsgiveren godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed, jf. SKM2003.207.VLR og SKM2009.476.HR.
Til støtte for anbringendet om, at de polske arbejdere i 2006 var arbejdsudlejere til sagsøgeren, gøres det gældende, at sagsøgerens aftaler med den polske virksomhed angik levering af arbejdskraft, idet de polske arbejdere blev stillet til rådighed som arbejdskraft for sagsøgeren til udførelse af de omhandlende byggeprojekter.
Sagsøgeren havde i den omhandlende periode indrettet sin virksomhed på løbende at indleje håndværkere fra Polen til arbejdet med opførelse af sommerhuse mv. Sagsøgeren havde således sørget for, at de polske arbejdere blev indkvarteret og modtog forplejning i et af de huse, som polakkerne havde bistået med at ombygge. Under disse omstændigheder påhviler det sagsøgeren at godtgøre, at der som hævdet reelt var tale om entrepriseforhold
De relevante momenter ved vurderingen af, om der foreligger arbejdsudleje eller entrepriseforhold, peger alle på, at der i denne sag foreligger arbejdsudleje.
Den overordnede ledelse af arbejdet tilkom og påhvilede sagsøgeren ved SJ. Dette underbygges dels af SJs egne oplysninger afgivet i forbindelse med kontroleftersynet, dels af oplysningerne fra den engelsktalende polak og endelig dels af oplysningerne fra kloakmester MP, der i forbindelse med udførelsen af kloakeringsarbejdet havde lejlighed til at konstatere, hvordan polakkerne arbejdede.
Kontrakternes bestemmelser om, at instruktionsbeføjelsen tilkom G1, udtrykker således ikke realiteten i parternes samarbejde.
Det pågældende arbejde blev endvidere udført på arbejdspladser, som sagsøgeren disponerede over, og for hvilke sagsøgeren bar ansvaret. Arbejdet blev udført på bygninger og grunde, som sagsøgeren eller A ejede, og som sagsøgeren dermed i enhver henseende kontrollerede og bar ansvaret for. Dette ses heller ikke at være bestridt at sagsøgeren.
Det gøres endvidere gældende, at vederlaget blev beregnet efter den tid, der medgik til udførelsen af arbejdet. De polske arbejdere havde, forinden de i denne sag omhandlende projekter blev indgået, været i Danmark og opført et prøvehus (underbilag til bilag 4 og bilag 16, side 6-7). På dette grundlag var G1 og sagsøgeren i stand til at danne sig et overblik over, hvor mange arbejdstimer der medgik til opførelsen af et sommerhus, hvorefter vederlaget kunne beregnes. Den faste kontraktpris er på denne måde beregnet efter den tid, der forventedes at medgå til udførelsen af arbejdet.
Det må endvidere lægges til grund, at hovedparten at arbejdsredskaberne var stillet til rådighed af sagsøgeren. Det er ubestridt, at sagsøgeren har stillet en rendegraver til rådighed. Herudover oplyste både den polske virksomheds repræsentant samt SJ under kontrolbesøget, at arbejdsredskaberne blev stillet til rådighed af det sagsøgende selskab. Sagsøgeren har bestridt disse oplysninger, men har på ingen måde dokumenteret, at det skulle forholde sig anderledes. Under hensyntagen til de under kontrollen meddelte oplysninger gøres det gældende, at vidneforklaring i forbindelse med hovedforhandling ikke vil være tilstrækkelig til at sandsynliggøre de af sagsøgeren hævdede oplysninger, som bestrides af sagsøgte.
Hertil kommer at den polske virksomhed ikke reelt ses at have påtaget sig et mangelsansvar og/eller et erstatningsansvar for eventuelle skader og mangler, der måtte opstå som følge af arbejdet. Kontrakternes bestemmelser om afholdelse at besigtigelse ved arbejdets afslutning er således ikke blev overholdt. Eventuelle fejl ved arbejdet er i stedet blevet konstateret og rettet løbende at SJ, der har været pladsansvarlig og ansvarlig for instruktionen at de polske arbejdere.
Sagsøgeren har fremlagt 8 kontrakter, der hævdes at have reguleret retsforholdene mellem den polske virksomhed og sagsøgeren. De pågældende kontrakter ændrer ikke ved det forhold, at samtlige momenter, jf. ovenfor, peger på, at der i denne sag foreligger arbejdsudleje. Herudover bemærkes det, at realiteten i samarbejdet mellem den polske virksomhed og sagsøgeren på en række punkter har afveget fra bestemmelserne i kontraktmaterialet.
Det fremhæves, at der ikke er strid om den beløbsmæssige opgørelse at skattekravet.
Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det endvidere gældende, at sagsøgeren, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, er ansvarlig for betaling af den i 2006 manglende indeholdelse af A-skat over for det offentlige, idet selskabet har udvist forsømmelighed ved den manglende indeholdelse. Det gøres herunder gældende, at der er tale om indkomstarter, der med rimelig klarhed falder ind under definitionerne i kildeskattelovens § 43.
Det gøres endvidere gældende, at sagsøgeren ikke har været i begrundet god tro om, at indeholdelse kunne undlades jf. SKM2003.207.VLR.
Sagsøgeren har ikke i øvrigt løftet den selskabet påhvilende bevisbyrde og godtgjort, at der ikke er udvist forsømmelighed fra sagsøgerens side eller på anden måde godtgjort, at sagsøgeren kan fritages for ansvar, jf. SKM2007.73.ØLR.
Det bestrides, at det som bilag 5 fremlagte bindende svar kan tages til indtægt for, at aftalerne har karakter af entrepriseaftaler. I den forbindelse fremhæves det, at det kontraktmateriale, der er fremlagt i denne sag, ikke dannede grundlag for det bindende svar. Hertil kommer, at aftaleteksterne ikke har vist sig retvisende for det reelle samarbejde mellem sagsøgeren og den polske virksomhed, jf. bemærkningerne herom ovenfor.
For så vidt angår momsspørgsmålet gøres det gældende, at der er sket en faktisk benyttelse af ydelsen i Danmark, idet de polske arbejdere har udført arbejde med opførelse af sagsøgerens sommerhuse mv. Det gøres gældende, at betaling af afgiften i denne situation påhviler sagsøgeren, jf. momslovens § 46, stk. 1, nr. 3. I henhold til denne bestemmelse påhviler betalingen af moms en afgiftspligtig person, der har aftaget ydelser som nævnt i momslovens § 15, stk. 2, fra en virksomhed, der er etableret i udlandet. Momslovens § 15, stk. 2. nr. 6, omhandler levering af arbejdskraft, hvilket der i denne sag er tale om, jf. bemærkningerne ovenfor.
I denne sag har den polske virksomhed med urette opkrævet moms på fakturaen til sagsøgeren, hvilket, jf. ovennævnte retsgrundlag, er en fejl. Sagsøgeren har ikke fradrag for den indgående afgift, som den polske virksomhed med urette har påført fakturaerne, jf. momslovens § 56, stk. 3.
Det fremhæves afslutningsvis, at Landsskatterettens kendelse (bilag 2) om momsspørgsmålet ikke har økonomiske konsekvenser for sagsøgeren for 2006.
I mangel af anden tilkendegivelse fra sagsøgerens side må det ved sagens bedømmelse lægges til grund, at sagsøgte skal frifindes i forhold til momspåstanden i det omfang, der foreligger arbejdsudleje.
..."
Rettens begrundelse og afgørelse
På baggrund af forklaringen fra A sammenholdt med de forudgående henvendelser fra H1 til SKAT lægges det til grund, at H1 ønskede at etablere en samarbejdsform med den polske virksomhed G1, således at forholdet kunne betragtes som entreprise og ikke arbejdsudleje.
På baggrund at bevisførelsen må det videre lægges til grund, at samarbejdet mellem H1 og G1 ikke udelukkende skete på de vilkår, som er beskrevet i de "scenarier" i email-korrespondancen fra H1 til SKAT, eller som H1 oplyste som faktiske forhold til brug for det bindende svar af 11. juli 2006.
Det må således bero på en konkret vurdering af de faktiske forhold, hvorvidt forholdet må betragtes som arbejde udført i henhold til entreprisekontrakterne med G1, eller om det er arbejdsudleje, således at de polske arbejdere er begrænset skattepligtige i Danmark.
Det lægges til grund, at prisfastsættelsen at G1s arbejde ved opførelsen at sommerhusene skete på baggrund af opførelsen at et prøvehus. H1 betalte for materialerne til opførelsen af prøvehuset, og G1 indkøbte og betalte materialerne til de øvrige sommerhuse. Det lægges endvidere til grund, at betaling for arbejdet med sommerhusene skete til G1 i henhold til kontrakterne, idet det ikke er godtgjort at der er sket betalinger fra H1 til G1 udover den i kontrakterne fastsatte betaling.
VVS-arbejde, udgravning og el-arbejde blev udført af andre virksomheder, antaget og betalt af H1. Det lægges efter bevisførelsen til grund, at SJ udførte et næsten dagligt byggetilsyn af mellem en ½ time og 2 timers varighed, hvorunder SJ stod for koordineringen at arbejdet mellem de forskellige fagentreprenører og kontrol af det udførte arbejde.
SJ har forklaret, at der ikke blev lavet udførlige arbejdsbeskrivelser til brug for de polske arbejdere, fordi opførelsen af prøvehuset blev fotograferet og der blev ført et løbende tilsyn med kvaliteten af arbejdet. SJ har forklaret, at han oversatte de materialelister, som han modtog fra formændene, og at han afleverede listerne ved tømmerhandlen.
A og SJ har forklaret, at registreringen af de polske arbejderes tid alene skete af hensyn fagforeningen, som modtog mange henvendelser vedrørende polske arbejdere. Det er ubestridt, at H1 sørgede for logi og senere kost til de polske arbejdere. Det var fastsat i kontrakten, at H1 skulle sørge for logi.
Samlet set findes G1 at have haft den overvejende risiko for arbejdets udførelse. Der er lagt vægt på, at der er sket afregning i henhold til kontrakterne indgået mellem H1 og G1, at G1 ansatte og aflønnede de polske arbejdere, og at H1 ikke havde indflydelse på de polske arbejderes løn. Det er ikke godtgjort, at der er sket betaling af løn fra H1 til de polske arbejdere, eller at der er sammenhæng med registreringen af de polske arbejderes timer og H1s betaling til G1.
Der er endvidere lagt vægt på, at G1 har haft ansvaret for indkøb af materialer, således som det er forudsat i kontrakterne. Det er ikke under sagen på anden måde end ved referatet fra kontrolbesøget godtgjort, at H1 har indkøbt værktøj eller på anden måde har stillet værktøj - bortset fra en Manitou - til rådighed for de polske arbejdere.
Det forhold, at tilsynet af SJ blev ført så grundigt og løbende, at der ikke blev afholdt afleveringsforretning med de forskellige fagentrepriser, er ikke alene tilstrækkeligt til at antage, at G1 ikke havde den daglige ledelse over de polske arbejdere eller ansvaret for arbejdets udførelse. Det forhold, at der udover aftalen i kontrakterne om logi tillige blev ydet kost til de polske arbejdere som forklaret af A, findes ikke at medføre, at de indgåede entreprisekontrakter må tilsidesættes.
Da Skatteministeriet efter en samlet vurdering af kontrakterne og bevisførelsen ikke har godtgjort at der er tale om arbejdsudleje, tages H1s principale påstand til følge.
Sagens omkostninger fastsættes på baggrund af omfang, værdi og karakter til 44.000 kr., hvoraf 4.000 kr. dækker retsafgift og 40.000 kr. dækker udgifter til advokatbistand.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at sagsøger H1 A/S' indeholdelsespligtige beløb vedrørende A-skat og arbejdsmarkedsbidrag for indkomståret 2006 nedsættes med henholdsvis 496.800 kr. og 144.000 kr.
Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at Firma G1 med rette har opkrævet moms på fakturaer fremsendt til H1 A/S i indkomståret 2006, og at momsen følgelig skal behandles som indgående moms hos H1 A/S.
Skatteministeriet skal inden 14 dage til H1 A/S betale sagsomkostninger med 44.000 kr.