Parter
A
(advokat Birger Hagstrøm)mod
Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokatfuldmægtig Marie Krogsgaard Pedersen)
Afsagt af byretsdommer
Lene Faursby Ahlers
Sagens baggrund og parternes påstande
Denne sag, der er anlagt den 21. marts 2011, vedrører spørgsmålet om, hvorvidt den af skattemyndighederne foretagne skønsmæssige ansættelse af moms og afgiftstilsvar for den af sagsøger personligt drevne virksomhed skal tilsidesættes.
Sagsøger, A, har nedlagt påstand om principalt, at en af ToldSkat pålagte ølafgift, vinafgift og emballageafgift på i alt kr. 237.546,00 ophæves, og at den af ToldSkat pålagte moms kr. 90.912,00 reduceres med købsmoms.
Subsidiært: Den pålagte afgift nedsættes til et af retten fastsat beløb.
Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse. Subsidiær at ansættelsen af moms- og afgiftstilsvaret for sagsøgers personligt drevne virksomhed hjemvises til fornyet behandling.
Sagens oplysninger
Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.
Forklaringer
Der er under sagen afgivet forklaringer af A og SJ.
Parternes synspunkter
A har under sagen i påstandsdokument af 10. oktober 2012 anført følgende:
"...
Til støtte for første led af påstanden gøres det gældende, at SA drev en virksomhed, som sagsøger købte øl og vin af, og at vedkommende har betalt alle afgifter vedrørende de pågældende varer, eller at der i det mindste er opkrævet afgift heraf, hvorfor sagsøger ikke skal betale for denne.
Det gøres gældende, at sagsøger har dokumenteret, at handlen er sket via SA.
Til støtte for den subsidiære påstand gøres det gældende, at der ikke er givet de momsfradrag vedrørende købsmoms, der skal gives, og at det udøvede skøn over omsætning er alt for højt.
..."
A har endvidere anført, at sagsøger ikke var pligtig at lade sig momsregistrere.
Skatteministeriet har i påstandsdokument af 10. oktober 2012 anført følgende:
"...
Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det overordnet gældende, at skattemyndighederne har været berettiget til at foretage en skønsmæssig forhøjelse af moms- og afgiftstilsvaret for den af sagsøger, A, personligt drevne (uregistrerede) virksomhed i 2002, idet der ikke foreligger regnskabs- eller bogføringsmateriale i virksomheden, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2, jf. momslovens § 55, jf. bekendtgørelse nr. 192 af 20. marts 2001 (momsbekendtgørelsen), kapitel 12.
Det er da heller ikke bestridt i sagen af A, at der i forbindelse med virksomhedsdriften ikke blev udarbejdet regnskab, ført løbende bogføring eller foretaget kasseafstemninger, ligesom der ikke foreligger købs- og salgsbilag.
Skattemyndighedernes skøn kan kun tilsidesættes, såfremt A godtgør, at skønnet er udøvet på et forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat, jf. f.eks. SKM2005.368.HR, SKM2007.96.HR og SKM2009.37.HR.
Bevisbyrden påhviler således A, og han har ikke løftet denne bevisbyrde.
Det er ubestridt i sagen, at A i hvert fald i perioden maj - 23. oktober 2002 har drevet selvstændig økonomisk (uregistreret) virksomhed med indkøb og videresalg af en større mængde øl og vin. Det er ligeledes ubestridt i sagen, at der har været udeholdt omsætning herved.
Varerne er utvivlsomt importeret fra Tyskland. Det er dog omtvistet, hvorvidt dette er sket direkte af A selv eller af et mellemled.
A har været momspligtig af sin selvstændige økonomiske virksomhed, jf. momslovens § 3, jf. §§ 1 og 4, og pligtig at lade sig registrere i medfør af lovens § 47. Registreringspligten er ikke omtvistet i sagen.
Under alle omstændigheder har det allerede fra virksomhedens etablering været åbenbart, at den momspligtige omsætning ville overstige den årlige registreringsgrænse på kr. 20.000,- indtil den 31. juni 2002, jf. § 49, stk. 1, i lovbekendtgørelse nr. 804 af 16. august 2000, og derefter kr. 50.000,-, jf. § 1, nr. 5, jf. § 2, stk. 1, i lov nr. 291 af 15. maj 2002. Se ligeledes Momsvejledningen 2001 og 2002, begge afsnit M.1.1.
Henset til, at A ikke har besvaret den i svarskriftet fremsatte opfordring (2) om at oplyse, hvorvidt det af SKAT opgjorte momstilsvar bestrides i sin helhed, må det lægges til grund, at momstilsvaret ikke længere bestrides i sagen.
A har ikke fremlagt nogen købsfakturaer, der opfylder kravene i bekendtgørelse nr. 192 af 20. marts 2001 (momsbekendtgørelsen) §§ 39 og 54, jf. momslovens §§ 54 og 55. A kan derfor ikke opnå fradrag for købsmoms, jf. momslovens § 37.
I øvrigt er det irrelevant for momskravet, om de erhvervede varer er punktafgiftsberigtiget i et tidligere led.
Det følger af dagældende øl- og vinafgiftslov § 30, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 565 af 3. august 1998), at den, som driver virksomhed for egen regning, hæfter for betaling af afgift efter loven, jf. lovens §§ 1, 3 og 4. Det fremgår endvidere af § 30, stk. 2, at for afgiftspligtige varer, der ikke er afgiftsberigtiget efter loven, og hvor der ikke er sket en registrering eller stillet sikkerhed, hæfter tillige erhververen og den, der er i besiddelse af varen.
Ligeledes følger det af emballageafgiftslovens § 20, at den, der overdrager, erhverver, tilegner sig eller anvender varer, hvoraf der ikke er betalt afgift, som skulle have været betalt efter loven, jf. §§ 1 og 2, skal svare afgift af varerne, jf. bl.a. SKM2002.18.ØLR og SKM2005.335.ØLR.
Det udgør i øvrigt ikke en betingelse i medfør af dagældende øl- og vinafgiftslov § 30, stk. 2, eller emballageafgiftslovens § 20 for at opkræve punktafgifterne i et senere omsætningsled, at dette led var i ond tro om den manglende afgiftsberigtigelse - hvilket under alle omstændigheder bestrides at være tilfældet for As vedkommende. I relation til øl- og vinafgiftslovens § 30, stk. 2, henvises til artikel 7, litra 1 og 3, jf. artikel 9, litra 1, i det oprindelige cirkulationsdirektiv (Rådets direktiv 92/12/EØF af 25. februar 1992) samt til artikel 33, litra 1 og 3, i det nugældende Rådets direktiv 2008/118/EF af 16. december 2008 om den generelle ordning for punktafgifter.
Punktafgiftsreglerne bygger dels på ganske objektive kriterier for afgiftspligtens indtræden og hæftelse herfor og dels på et opportunitetsprincip, hvorefter skattemyndighederne også kan rejse afgiftskravene mod senere led i omsætningskæden, når de objektive kriterier er opfyldt. Såfremt senere led i omsætningskæden hæfter for punktafgiftskravene, foreligger der en solidarisk hæftelse.
As virksomhed var ikke registreret i medfør af momslovens § 47, den dagældende øl- og vinafgiftslov §§ 5-6, eller emballageafgiftslovens § 3.
Han har hverken angivet eller betalt ovennævnte afgifter i forbindelse med sin drift af virksomheden, og SKAT er heller ikke på anden vis orienteret om virksomhedsdriften.
I et tilfælde som det foreliggende, påhviler det A at føre et sikkert bevis for sine samhandelsforhold, og for at de i hans virksomhed indkøbte varer allerede var afgiftsberigtiget i medfør af den dagældende øl- og vinafgiftslov §§ 1 og 3, og emballageafgiftslovens §§ 1 og 2, stk. 2.
Det har således den klare formodning imod sig, at varerne er erhvervet i afgiftsberigtiget stand. Foruden ovennævnte henvises der særligt til:
at
virksomheden blev drevet fra en container stående på en industrigrund i ...,
at
varerne ikke fremstod som bestemt til salg i Danmark, jf. bilag A, side 4 nf.,
at
As egne forklaringer i sagen om virksomhedens omfang er i strid med den forklaring, som hans medhjælper i virksomheden, SJ, har afgivet over for politiet, jf. bilag H, side 4, 1. afsnit,
at
nævnte SJ over for politiet udtalte, at han "var vidende om, at der ikke var betalt afgift af hverken øl eller vin", jf. bilag H, side 2, 1. afsnit, og
at
såvel SA og G1 ApS er fundet skyldige i afgiftssvig, jf. bilag R og T.
Hertil kommer, at indkøbsprisen ekskl. moms og afgifter for eksempelvis en kasse øl alene har udgjort (ca.) 23,00 kr./kasse, jf. den af SKAT foretagne beregning (bilag B, side 5 ø), såfremt det lægges til grund, at den oplyste indkøbspris på kr. 90,00 for en kasse øl (30 x 0,33 liter) er inkl. moms og afgifter, jf. bilag B, side 5 ø:
Indkøbspris inkl. moms og afgifter (30 stk. x 0,33 liter):
kr.
90,00
Afgift af øl (30 stk. x 0,33 liter x 3,4575 kr./liter):
kr.
(34,00)
Emballageafgift (30 stk. x 0,50 kr./stk.):
kr.
(15,00)
Moms af afgifter (34,00 kr. + 15,00 kr.) x 25 %
kr.
(12,00)
Indkøbspris inkl. moms:
kr.
29,00
Indkøbspris ekskl. moms:
kr.(ca.)
23,00
Det bestrides i denne forbindelse som udokumenteret, at en indkøbspris på ca. kr. 23 for en kasse øl svarer til prisniveauet i "almindelig dagligvarehandel", jf. replikken, side 1, 6. afsnit.
Med henvisning til ovenstående, har det den klare formodning for sig, at virksomhedens lønsomhed og overlevelsesevne har været absolut betinget af, at indkøbte og videresolgte varer ikke var afgiftsberigtiget. Dermed kunne aftagerne opnå en besparelse i forhold til de almindelige priser i dagligvarehandlen for afgiftsberigtigede varer. Dette understøttes direkte af, at A ikke har fortsat virksomhedsdriften efter, at sagen er rejst ved skattemyndighederne.
A har ikke ført et sådan påkrævet sikkert bevis for sine samhandelsforhold, og for at de indkøbte varer var afgiftsberigtigede.
Der er hverken fremlagt dokumentation for, hvorfra varerne er indkøbt, eller til hvilken pris dette er sket.
Der er alene - efter at sagen er rejst af skattemyndighederne - udarbejdet et skønnet "lagerregnskab" (underbilag 2) og fremlagt en håndskreven nota af 22. oktober 2002 påført et stempel fra G1 ApS (underbilag 3). Der er ikke fremlagt underliggende dokumentation for "lagerregnskabets" oplysninger.
Det forhold, at A kan "oplyse", at indkøbene er sket hos G1 ApS, jf. replikken, side 1, 3. afsnit, udgør naturligvis ikke dokumentation herfor.
A kan heller ikke løfte sin bevisbyrde med henvisning til den fremlagte, håndskrevne nota af 22. oktober 2002 (underbilag 3) eller de øvrige oplysninger om punktafgiftsforholdene for SA og G1 ApS.
For så vidt angår notaen skal det først og fremmest understreges, at denne ikke indeholder oplysninger om afgifter, herunder moms. Tilmed vedrører den en periode, hvor retten i straffesagen mod SA og SP fandt det bevist, at der var begået falsk med fakturaer, jf. bilag E, side 7 in fine.
Hertil kommer, at der i grundlaget for skattemyndighedernes skøn over omsætningen er udtaget 544 kasser øl og 123 kasser vin, jf. underbilag 1, der svarer til det varelager, der blev beslaglagt af politiet under kontrolbesøget den 23. oktober, jf. underbilag 5. Selv for det tilfælde, at notaen af 22. oktober 2002 faktisk vedrører indkøbte varer fra selskabet G1 ApS- hvilket bestrides som udokumenteret - er varerne dermed i realiteten helt udtaget fra skønsgrundlaget for omsætningen, dvs. at varerne slet ikke indgår heri.
SKATs skøn over vareindkøb og omsætning i maj - juni måned (samt vinindkøb i oktober) er i øvrigt baseret på As egne oplysninger, jf. underbilag 2, ligesom SKATs skønsgrundlag for omsætningen i juli - oktober måned er baseret på SJs forklaring i sagen om omfanget af leverancerne, jf. bilag H.
Endelig skal det understreges, at Landsskatterettens kendelse af 10. april 2008 (bilag R) vedrørende G1 ApS er i strid med bl.a. Højesterets domme i SKM2011.209.HR, SKM2011.210.HR og SKM2011.211.HR og Østre Landsrets dom i SKM2001.582.ØLR.
SKATs skønnede ansættelser er tilmed udøvet forsigtigt, idet der bl.a. henvises til:
at
ansættelserne alene vedrører perioden maj - oktober 2002, selvom de afgivne forklaringer i sagen (bilag H, I, J og K) klart er udtryk for, at virksomheden har været drevet over en endnu længere periode,
at
ansættelserne for månederne maj og juni (og vinindkøb i oktober) baseres på As egne oplysninger om omfanget af vareindkøb og omsætning, jf. underbilag 2, og
at
ansættelserne baseres på As egne oplysninger omkring købs- og salgspriser, jf. underbilag 2, selvom de ikke er dokumenteret i sagen.
Der henvises i denne forbindelse i øvrigt til f.eks. SKM2006.484.ØLR og SKM2008.620.VLR i relation til den skønsmargin, der tilkommer skattemyndighederne.
Såfremt Skatteministeriets frifindelsespåstand ikke tages til følge, må der ske hjemvisning til den stedlige skattemyndighed med henblik på en fornyet skønsmæssig ansættelse af moms- og afgiftstilsvaret for As personligt drevne virksomhed efter de retningslinjer, der måtte følge af byrettens dom.
..."
Parterne har i det væsentlige procederet i overensstemmelse hermed.
Rettens begrundelse og afgørelse
Det lægges til grund, at A i den omhandlede periode har drevet en økonomisk selvstændig, men uregistreret virksomhed med salg af vin og øl.
Det kan videre lægges til grund, at A ikke har foretaget løbende bogføring, og at der ikke foreligger andet regnskabsmateriale end de fremlagte 2 bilag.
Der er af A over for skatte og afgiftsmyndighederne fremlagt et regnskab over indkøb og salg tillige indeholdende forventet salg af de beslaglagte varelager af øl og vin. Regnskabet er ikke udfærdiget løbende, men efter beslaglæggelsen af varelageret og efter anmodning fra ToldSkat. Der endvidere fremlagt en håndskreven faktura fra G1 ApS dateret den 22. oktober 2002. Fakturaen er håndskreven uden fakturanummer og uden anførelse af købsmoms. Henset til, at der ikke findes yderligere bilag til dokumentation for virksomhedens køb og salg af varer, har ToldSkat været fuldt ud berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2.
Vedrørende vidnet SJs forklaring i retten var præget af usikkerhed og manglende erindring af de faktiske omstændigheder, så som, hvor han arbejdede i 2002. Vidnet har i umiddelbar forlængelse af beslaglæggelsen afgivet en underskrevet forklaring til politiet om sine observationer over omsætningen. A har ikke efter det foreliggende ført et sikkert bevis for, at det grundlag, som ToldSkat har udøvet sit skøn på, var forkert eller urimeligt, hvorfor dette skøn ikke tilsidesættes.
A har endvidere ikke ført et sikkert bevis for, hvem han samhandlede med, eller at de varer han indkøbte allerede var afgiftsberigtiget. A hæfter solidarisk med enten SA eller G1 ApS for betaling af de beregnede øl- og vinafgifter jf. dagældende øl- og vinafgiftslov §§ 1 og 3, samt for betaling af emballageafgift jf. emballageafgiftslovens §§ 1 og 2, stk. 2.
Der indtrådte momsregistreringspligt, da det var åbenbart at de momspligtige leverancer ville overstige 50.000 kr. hvilket efter det foreliggende var åbenbart forud for den 22. oktober 2002. Det skal i den forbindelse anføres, at sagsøgers påstand ikke indeholder en påstand om ophævelse af det beregnede momstilsvar, men at der skal ske fradrag for købsmoms. En anden påstand ville dog ikke have ført til et andet resultat.
Under henvisning til As manglende fremlæggelse af købsfakturaer, der opfylder betingelserne i momsbekendtgørelsens §§ 39 og 54, jf. momslovens §§ 54 og 55, kan der ikke ske fradrag for købsmoms.
Herefter vil Skatteministeriet være at frifinde.
Vedrørende sagens omkostninger bør A godtgøre Skatteministedet udgiften til advokatbistand med 30.000 kr. samt udgiften til ekstrakt og materiale samling med 1.068 kr.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.
Sagsøger, A, skal inden 14 dage betale til Skatteministeriet sagens omkostninger med 31.068 kr.