Parter
A
(advokat Kasper Kelm Demant)
mod
Skatteministeriet Departementet (advokat Malthe Gade Jeppesen)
Afsagt af byretsdommmer
Ulla Ingerslev.
Sagens baggrund og parternes påstande
Sagen er anlagt den 7. juni 2018. Sagen drejer sig om nedsættelse af skattepligtig indkomst.
Sagsøgeren, A, har fremsat påstand om, at hans skattepligtige indkomst for indkomståret 2007 nedsættes med kr. 1.000.000.
Sagsøgte, Skatteministeriet Departementet, har fremsat påstand om frifindelse, subsidiært, at A skal beskattes af kr. 1.000.000, i indkomståret 2014. Den endelige opgørelse hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.
Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.
Oplysningerne i sagen
Følgende sagsbeskrivelse fremgår af A beskrivelse i det sammenfattende processkrift:
” Sagen drejer sig om, hvorvidt der som antaget af skattemyndighederne er grundlag for at forhøje A’s skatteansættelse for indkomståret 2007 med en overførsel fra SA på kr. 1.000.000
Det nærmere tvistepunkt i sagen er for det første, hvorvidt overførslen på kr. 1.000.000 i 2007 var et lån eller en gave.
Såfremt retten måtte finde, at der var tale om en gave, er tvistepunktet for det andet, hvorvidt gavetilsagnet var kommet A til kundskab allerede i 2007.
Såfremt retten måtte finde, at der var tale om en gave, og at A havde kundskab herom i 2007, er tvistepunktet for det tredje, hvorvidt A handlede groft uagtsomt eller forsætligt, da han ikke selvangav gaven, hvilket ubestridt er en forudsætning for den i sagen foretagne ekstraordinære genoptagelse.
Det nærmere tvistepunkt i sagen er for det fjerde, hvorvidt SKATs afgørelse af den 10. januar 2014, vedrørende indkomståret 2007 er ugyldig som følge af væsentlige sagsbehandlingsmangler.
Der er enighed mellem parterne om, at konsekvensen af, at A får medhold i sin principale påstand, er, at der er sket en gældseftergivelse i 2014 af lånet.
Der er således også enighed mellem parterne om, at A’s skatteansættelse for indkomståret 2014 i givet fald vil skulle behandles på ny af skattemyndighederne med henblik på blandt andet at vurdere fordringens kursværdi for kreditor på eftergivelsestidspunktet.
Endelig er der også enighed om, at dette resultat på hensigtsmæssig vis opnås ved, at retten hjemviser A’s skatteansættelse for indkomståret 2014 til skattemyndighederne.
Dette med mindre retten finder, at beskatningstidspunktet rettelig er 2007, men at der ikke foreligger grov uagtsomhed fra As side. I givet fald skal A have medhold i sin påstand uden, at indkomståret 2014 hjemvises til fornyet behandling.”
Landsskatteretten afsagde den 8. marts 2018 afgørelse i sagen. Heraf fremgår blandt andet:
”Landsskatterettens afgørelse
Sagens realitet
Af statsskattelovens § 4, stk. 1, fremgår, at som skattepligtig indkomst betragtes den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi.
I statsskattelovens § 5 er opregnet en række formueforskydninger, som ikke henregnes til den skattepligtige indkomst, herunder gaver, der falder ind under afsnit II i boafgiftsloven samt arv og forskud på arv.
Klageren og SA er ikke inden for den gaveafgiftspligtige kreds i boafgiftslovens § 22.
Klageren har bevisbyrden for, at det modtagne beløb ikke har medført skattepligt efter statsskattelovens § 4, stk. 1. Der henvises til afgørelserne refereret i SKM2013.363.BR og SKM2016.70.BR.
Klageren har ikke bestridt, at overførslen fra SA på 1.000.000 kr. i 2007 er tilgået hans private konto.
Landsskatteretten finder ikke, at den under sagen for Skatteankestyrelsen fremlagte kopi af et udateret og ikke underskrevet lånedokument kan dokumentere en reel tilbagebetalingsforpligtelse.
Landsskatteretten finder, at klageren ikke har løftet bevisbyrden for, at det til klageren i 2007 overførte beløb ikke er indkomstskattepligtigt. Landsskatteretten lægger vægt på, at der ikke er dokumenteret en reel tilbagebetalingsforpligtelse. Landsskatteretten finder, at beløbet er en indkomstskattepligtig gave, og at retserhvervelsestidspunktet og dermed beskatningstidspunktet er overførselstidspunktet, da klageren allerede på dette tidspunkt må have indset, at der var tale om en gave.
Sagens formalitet
Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at en ansættelse eller ændring af en ansættelse af indkomsteller ejendomsværdiskat skal varsles senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Denne frist gælder dog ikke for personer med enkle økonomiske forhold, jf. den dagældende bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005. Ifølge denne bekendtgørelses § 1, stk. 1, skulle varsling for denne personkreds ske senest den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb.
Uanset fristen i § 26, stk. 1, kan en ansættelse eller ansættelsesændring varsles, såfremt en af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8, og reaktionsfristen i § 27, stk. 2, er opfyldt.
Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan Toldog skatteforvaltningen varsle en ansættelsesændring efter udløbet af fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det gælder også for personer omfattet af den forkortede ligningsfrist, jf. § 3 i den dagældende bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005.
Begreberne forsæt og grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit III. Anvendelse af bestemmelsen i § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter således, at der foreligger et strafbart forhold. Anvendelsen af § 27, stk. 1, nr. 5, er dog ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffeansvarssag resulterer i en fastsættelse af straf.
Om der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt afhænger af en samlet vurdering af den skattepligtiges subjektive omstændigheder.
Da der ikke forelå en reel tilbagebetalingsforpligtelse, finder Landsskatteretten, at klageren burde have indset, at det havde skattemæssige konsekvenser at modtage det omhandlede beløb.
På dette grundlag finder Landsskatteretten, at klageren har handlet groft uagtsomt ved ikke at oplyse om beløbet og dermed hindre SKAT i at foretage en korrekt skatteansættelse.
Landsskatteretten finder derfor, at ansættelsen for indkomståret 2007 har kunnet foretages med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Der henvises til afgørelsen refereret i SKM2015.633.ØLR.
Landsskatteretten bemærker, at SKAT ifølge de foreliggende oplysninger den 16. april 2013 har modtaget tilstrækkelige oplysninger fra Københavns Politi til at varsle ansættelsesændringerne. Forslag til afgørelse er sendt den 14. oktober 2013 og afgørelse er sendt den 10. januar 2014. Dermed er både 6 måneders og 3 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 overholdt.
Det fremgår af forvaltningslovens § 22, at en skriftlig afgørelse skal begrundes.
Det fremgår af forvaltningslovens § 24, stk. 1, 1. pkt., at en begrundelse for en afgørelse skal indeholde henvisning til de retsregler, i henhold hvilke afgørelsen er truffet.
Det følger af § 24, stk. 2, at begrundelsen om fornødent skal indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.
SKAT har i afgørelsen henvist til, at fristen i skatteforvaltningslovens § 26, efter lovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan fraviges, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
SKAT har således opfyldt begrundelseskravet i forvaltningslovens § 24, stk. 1, 1. pkt.
For så vidt angår begrundelseskravet i forvaltningslovens § 24, stk. 2, har SKAT i afgørelsen anført, at klageren efter SKATs opfattelse kan have handlet groft uagtsomt eller begået et strafbart forhold, jf. skattekontrollovens afsnit III, og at klageren har afgivet urigtige eller vildledende oplysninger til skattemyndigheden, idet klageren ikke har selvangivet gaven.
At det i begrundelsen er anført, at klageren kan have handlet groft uagtsomt, finder Landsskatteretten efter en konkret væsentlighedsvurdering ikke udgør en fejl, der kan medføre, at der ikke kan ske ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, for indkomstårene 2006-2008. Landsskatteretten henviser til Vestre Landsrets dom refereret i SKM2015.689.VLR.
SKAT har pligt til at foretage høring, inden der træffes afgørelse om ændring af en skatteansættelse. Reglerne herom fremgår af forvaltningslovens § 19 og af skatteforvaltningslovens § 20.
Landsskatteretten bemærker, at SKAT i afgørelsen til klageren har anført nye oplysninger modtaget fra SA’s advokat. Disse oplysninger har ikke været sendt i høring hos klageren. Det må anses for en sagsbehandlingsfejl, at SKAT ikke forud for afgørelsen har sendt disse oplysninger i høring.
Landsskatteretten finder ud fra en konkret væsentlighedsbetragtning, at denne sagsbehandlingsfejl ikke kan føre til afgørelsens ugyldighed, da afgørelsen grundlæggende er baseret på de oplysninger, som SKAT har anført i forslaget til afgørelse. Der henvises til afgørelserne refereret i SKM2006.677.HR og SKM2003.556.ØLR.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.”
Forklaringer
Der er afgivet forklaring af A og hans far, SM.
A har forklaret, at SA var en bekendt af hans forældre. Han har selv mødt hende 1 eller 2 gange. Han havde ikke noget specielt forhold til hende og kendte hende stort set ikke. Han har aldrig mødt SA’s søster, NE, og modtog ikke beløb i forbindelse med NE’s død. Han har aldrig fået gaver fra SA eller givet gaver til hende.
Gældsbrevet, der i ikke underskreven udgave er fremlagt i sagen, underskrev han i forbindelse med overførslen i 2007. Det var en mulighed, han fik igennem sin far, der havde en forventning om, at han kunne investere pengene og få et godt afkast, mere end de 4%, der er anført i gældsbrevet. Hans brødre fik også penge, og beløbene gik ind i en fælles investering, vist i en fast ejendom. Han husker ikke nærmere, hvordan hans penge blev investeret, men de talte om mulighederne. Hans far havde planen for, hvordan pengene skulle bruges. Han var selv 27 år på det tidspunkt og var helt tryg ved at overlade beløbet til sin far til investering. Han vidste ikke, at SA samtidig oprettede et testamente, hvorefter han skulle arve. Det fik han først at vide i forbindelse med denne sag. Han fik at vide, at beløbet skulle bruges til investering, fordi det skulle betales tilbage.
Han har ikke modtaget noget brev fra advokat JS, men han hørte fra sine forældre, at de havde modtaget brev, og de drøftede alle, om de havde mulighed for at betale beløbene tilbage. Han var ikke involveret i den mail, hans far sendte til advokat JS i marts 2013.
I 2007 var han lærervikar og hjalp til i en børnehave. Han startede på noget seminarium vist i 2007 eller 2008.
Lånet kom ikke i stand på hans initiativ men via hans far, der havde forklaret ham om muligheden for, at de kunne låne penge. Han ved ikke, om initiativet kom fra hans far eller SA. Han har ikke talt med SA om lånet. Han tror, at det fremlagte gældsbrev må være en kopi af det endnu ikke underskrevne gældsbrev. Han kan huske, at han har set gældsbrevet underskrevet af hende. Han ved ikke, hvem der har aftalt lånevilkårene. Han har ikke afdraget på gælden. Det er afdragsfrit. Han har ikke betalt renter. Det er anført, at de skal tilskrives hvert år. Han har ikke efterfølgende talt med SA om lånet. Han havde den opfattelse, at beløbet skulle betales tilbage senest i 2037. Han har tænkt, at der ville være problemer, hvis de investeringer, de foretog, var dårlige. Det var vigtigt, at han skulle kunne betale tilbage. Han har ikke lagt penge til side til renterne, men har fra sin far fået at vide, at der var penge til at betale tilbage.
Han opfattede nok advokatens henvendelse i 2013 som også dækkende det beløb, han modtog i 2007. Han opfattede ikke svaret som gældende for hans overførsel. Han har ikke været bekendt med svaret.
Foreholdt, at der i hans advokats indlæg til Landsskatteretten er anført, at beløbet var tænkt til køb af andelsbolig, forklarede han, at han ikke har købt en andelsbolig for beløbet, men derimod har købt sig ind i nogle ejendomme. Han ved ikke, hvad SA’s tanke var, men han har hørt sin far fortælle om, at hun var glad for andelsboliger. Det har ikke været hans egen tanke at købe en andelsbolig.
Der var nogle hårde år på ejendomsmarkedet, hvor han overvejede, hvordan de stod økonomisk, og hvad der var blevet af pengene, men han har ikke overvejet at betale tilbage.
SH har til denne sag forklaret, at hans svigerfar var ven af NE og SA og som revisor havde hjulpet dem i en årrække. Efterfølgende hjalp svigerfaderen som privat ven, indtil han blev syg i 1996. Inden han døde, havde han præsenteret vidnet for søstrene, og de aftalte, at vidnet, der også er revisor, skulle fortsætte med hjælpen til søstrene. Han har hjulpet begge søstre med selvangivelse og rådgivning m.v. Det var ikke mange opgaver, men han har mødtes med dem ca. 2 gange årligt. En gang årligt har han været alene hos søstrene, og den anden gang har han været sammen med sin hustru. Børnene var ikke med.
Adspurgt om tanken bag lånet, jf. A’s advokats indlæg til Landsskatteretten, forklarede vidnet, at det nok var SA’s tanke, at lånet skulle bruges til en andelsbolig, men det var også noget, som han og hans ægtefælle havde talt om. SA var glad for sin andelsbolig og syntes, at det kunne være en god ide, hvis børnene også ønskede en andelsbolig. A’s million i 2007 blev brugt til fælles investeringer igennem årene, så den gav afkast men også sådan, at den kunne være klar og bruges til et eventuelt forældrekøb.
SA ville gerne give hans børn mulighed for at låne penge, så de havde mulighed for at erhverve f. ex. en ejendom. Det var SA’s idé, og det var nok ham og MB, der tale med hende om det.
Han fortalte ikke A, at der var et testamente, og at A var tilgodeset i dette. Han følte, at han havde tavshedspligt. Han ville ikke sige noget om det, for børnene skulle ikke regne med, at de fik penge let. Han havde drøftet testamentet med SA, og der havde også været en advokat ind over. Han havde set et udkast men ikke et underskrevet testamente. Han vidste ikke, om det var underskrevet, og om det eventuelt kunne være tilbagekaldt.
Han mener ikke, at han talte med A om brevet fra JS ud over at have spurgt, om han også havde modtaget et brev. Det var sket i fortsættelse af bruddet mellem SA og de gamle venner, og de tænkte, at det ville kunne være godt at få lånene af vejen, eftersom hun nu var ”styret” af andre.
Mailsvaret af 4. marts 2013 var ikke afstemt med A, og A havde ikke set det. Det vedrørte ikke overførslen i 2007.
Han havde ikke fuldmagt til SA’s konti.
Vilkårene i gældsbrevet er aftalt af SA. Det var normalt MB, der talte med SA om gældsbrevene. Når de ikke har et underskrevet gældsbrev, var det nok fordi der typisk kom to eksemplarer, der skulle underskrives og leveres tilbage, og så skulle SA underskrive og levere det ene eksemplar tilbage.
Han har ikke set, at SA har underskrevet gældsbrevet, men han har set, at A har underskrevet. Der var også gældsbreve, som A’s to brødre underskrev. Han mener med 99% sikkerhed, at SA underskrev gældsbrevet.
Parternes synspunkter
A har i sit påstandsdokument anført følgende:
”… Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række gældende, at den af A modtagne overførsel på kr. 1.000.000 i 2007 udgjorde et lån og ikke en gave, og således er skatteansættelsen for indkomståret 2007 uvedkommende.
Det gøres gældende, at A ikke tidligere har modtaget gaver fra eller givet gaver til SA, hvorfor der ikke foreligger et gavemiljø, og dermed en formodning om, at SA har villet begunstige A med en gave på kr. 1.000.000, og da slet ikke en formodning om, at A skulle eller burde have vidst dette.
Det ses tydeligt af parternes dispositioner, at man har anset den i sagen omhandlede overførsel som lån, allerede fordi der er oprettet lånedokument (E s. 139), ligesom lånet samtidigt blev omtalt i et testamente, oprettet af SA (E s 12).
SA har da også efterfølgende tilkendegivet, at der var tale om lån, som hun ikke længere agter at søge inddrevet, (E s. 203 og 207), ligesom SA, via advokat JS, i 2013 ligefrem truede med indenretlige skridt til sikring af sit tilgodehavende (E s. 159) At advokat JS efterfølgende et enkelt sted har anført, at SA på et senere tidspunkt anså beløbet som gave, ændrer ikke herpå, når SA allerede på overførselstidspunktet, og stedse herefter, har behandlet overførslen som lån.
Sagsøger har da også kunne påvise væsentlige fejl i advokat JS’s oplysninger, herunder at SH skulle have haft fuldmagt til SA’s konti, hvilket er en dokumenteret falsk oplysning (E s. 201). En oplysning, som skattemyndighederne ligefrem har lagt afgørende vægt på i relation til tekstanmærkningerne på overførslerne (E s. 198)
Skattemyndighederne har i sagen lagt afgørende vægt på, at det skulle være meningen, at As lån fra SA senere skulle udlignes i forbindelse med arv (E s. 198), vel vidende fra SKATs side, at A ikke var begunstiget i SA’s testamente.
Når SKAT anfører, at ”der i forbindelse med udbetalingerne, på samme tid oprettes et testamente, hvori ”lånet” skulle udlignes med et legat” (E s. 198), er dette positivt forkert, da testamentet efterfølgende er ophævet, hvilket SKAT var bekendt med (E s. 165)
Det gøres gældende, at i en situation som den foreliggende, hvor parterne har disponeret efter, at der er tale om et lån, ligesom objektiv dokumentation støtter dette, er det Skatteministeriets bevisbyrde, at der i stedet var tale om en gave på tidspunktet for overførslen, jf. TfS 2000, 544 LSR. Denne bevisbyrde har Skatteministeriet ikke løftet.
Såfremt man måtte finde, at den i sagen omhandlede overførsel udgjorde en skattepligtig gave, gøres det i anden række gældende, at gavetilsagnet først er kommet A til kundskab i indkomståret 2014, hvor SA ubestridt eftergiver gælden. Det gøres således gældende, at A først skal beskattes heraf i indkomståret 2014, hvor han kan støtte ret på gaven.
Selv såfremt SA måtte have haft en intention om at lade lånet udligne ved senere arv, er dette ikke ensbetydende med, at lånet skal beskattes på udbetalingstidspunktet. Der er tværtimod tale om en hel almindelig anvendt fremgangsmåde (E s. 209)
A er endvidere ikke begunstiget i SAs testamente af 12. september 2012. Såfremt SA således var afgået ved døden i perioden fra 12. september 2012 og indtil gældseftergivelsen, var A civilretligt forpligtet til at tilbagebetale lånet med renter.
Såfremt man fra rettens side accepterer en beskatning af udbetalingen allerede i 2007, accepterer man således samtidigt en retsstilling, hvor A skulle beskattes af et lån, som han senere skulle tilbagebetale civilretligt.
Såfremt en låntager skal beskattes på lånetidspunktet, når ovenstående fremgangsmåde anvendes, vil dette alt andet lige forudsætte, at testamentet er uigenkaldeligt eller i det mindste, at skattemyndighederne kan godtgøre, at låntager var bekendt med testamentet, således at denne har fået et endeligt og ubetinget retligt krav over for giveren, jf. TfS 1989, 176 V. Denne bevisbyrde har skattemyndighederne ikke løftet.
Såfremt man måtte finde, at der var tale om en gave, og at A havde kundskab herom i 2007, gøres det i tredje række gældende, at det ikke var groft uagtsomt eller forsætligt, når A ikke selvangav gaven i 2007.
Ved skattemyndighedernes forhøjelse af As skatteansættelse for indkomståret 2007, er der foretaget en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Herefter er det et krav, at A forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Efter bestemmelsens forarbejder (L 175 2002/2003) skal der efter bestemmelsernes indhold foreligge et realiseret strafbart forhold for, at der kan foretages en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Derimod kan der ikke foretages ekstraordinær genoptagelse i de tilfælde, hvor den manglende selvangivelse alene er udslag af simpel uagtsomhed.
Det ses således af retsanvendelsen i Højesterets dom TfS 2006, 305 H, at det bør tillægges væsentlig betydning, om der er tale om en skatteyder, der har – eller burde have – indgående skattemæssig viden, eller om der er tale om en ung mand på 28, der ingen uddannelse havde og hovedsageligt havde arbejdet som pædagogassistent og butiksassistent – som tilfældet er i nærværende sag – der, hvis skattemyndighederne i øvrigt har ret, har fejlkvalificeret en udbetaling som værende et lån i skattemæssig henseende i stedet for en gave. Det bemærkes hertil, at denne kvalificering er af en særdeles betragtelig sværhedsgrad, hvis kompleksitet bedst belyses af eksemplet i TfS 1996, 448 H, hvor Højesterets fem dommere splittede sig 3-2 i vurderingen af, om der konkret var tale om gaver eller lån mellem en fader og en datter.
Det gøres gældende, at det alene var udslag af simpel uagtsomhed, når A ikke selvangav overførslen på kr. 1.000.000 i indkomståret 2007. Til støtte herfor gøres det gældende, at A havde underskrevet et gældsbrev på beløbet og haft en forventning om, at pengene skulle betales tilbage på et tidspunkt.
Selv såfremt man måtte finde, at Skatteministeriet har løftet bevisbyrden for, at A var bekendt med testamentet fra 2007, gøres det gældende, at begunstigelsen af A ikke førte ham i ”ond tro” omkring selvangivelsen, idet han fortsat, ville være af den opfattelse, at der var tale om et lån. Det erindres, at der er tale om en hel almindelig anvendt fremgangsmåde (E s. 209)
Såfremt man i nærværende sag fastholder beskatningen i indkomståret 2007, og ikke i indkomståret 2014, finder man samtidigt, at A handlede strafbart ved at anse overførslen fra SA som et lån, selvom han underskrev et lånedokument og ikke havde nogen forudsætninger for at forudsige, at skattemyndighederne 7 år senere vil foretage en anden realitetsbedømmelse. Vel at mærke en bedømmelse af en sværhedsgrad, der tidligere har splittet Højesterets fem dommere, jf. TfS 1996, 448 H.
Det gøres i fjerde række gældende, at skattemyndighedernes afgørelse af den 10. januar 2014 (E s. 183) er ugyldig som følge af væsentlige sagsbehandlingsmangler.
Det gøres videre i den henseende gældende, at skattemyndighederne både forinden fremsendelse af agterskrivelse af den 14. oktober 2013 (E s. 167), samt i tiden herefter, men forinden fremsendelse af afgørelsen den 10. januar 2014, har modtaget skriftlige og telefoniske henvendelser fra SA’s advokat, JS (E s. 175-182), der har haft væsentlig betydning for skattemyndighedernes vurdering af A’s sag, og som A ikke var gjort bekendt med, forinden skattemyndighederne traf afgørelse.
At oplysningerne fra advokat JS var væsentlige for sagen illustreres tydeligt af, at skattemyndighederne har citeret hele henvendelsen ind i afgørelsen (E s. 186-187), ligesom man har ændret begrundelsen til i vidt omfang at henvise til oplysningerne herfra (E s. 190-191).
A er først blevet bekendt med ovennævnte skrivelser og notater samtidigt med, at han blev bekendt med afgørelsen af den 10. januar 2014. Det gøres således gældende, at skattemyndighederne ikke har partshørt A om disse telefoniske og skriftlige henvendelser, der var af særlig vigtig betydning for A’s skattesag.
Det gøres således gældende, at SKATs afgørelse af den 10. januar 2014 lider af så væsentlige sagsbehandlingsmangler i form af manglende partshøring, at afgørelsen er ugyldig, og at forhøjelsen af indkomståret 2007 som følge heraf skal bortfalde.
Det gøres gældende, at den manglende partshøring er en sagsbehandlingsmangel, der ud fra en generel væsentlighedsbedømmelse medfører ugyldighed.
Selv såfremt man måtte finde, at der for så vidt angår sagsbehandlingsmanglen skal anlægges en konkret væsentlighedsbedømmelse, gøres det gældende, at skattemyndighederne ikke har løftet bevisbyrden for, at manglen har været konkret uvæsentlig.”
Skatteministeriet Departementet har i sit påstandsdokument anført følgende:
”… 2. ANBRINGENDER
2.1 Gaver
Det følger af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c, at gaver skal medregnes ved indkomstopgørelsen. Gaver anses for skattepligtige i det indkomstår, hvor gavetilsagnet kommer til modtagerens kundskab, jf. Den juridiske vejledning 2019-1, pkt. C.A.1.2.1.
A modtog den 4. december 2007 kr. 1.000.000,fra SA, jf. bilag A. Det fremgår af de underliggende bilag til overførslen, jf. bilag A, at beløbet blev overført med teksten ”SA”. Det påhviler A at bevise, at overførslen på i alt kr. 1.000.000,-, som ifølge ham udgør lån, ikke er en skattepligtig gave, jf. eksempelvis U2010.415/2H, U2009.163H og SKM2015.633.ØLR.
Skatteministeriet gør overordnet gældende, at A ikke har løftet sin bevisbyrde. Han har således ikke bevist, at der bestod et låneforhold med realitet, og at han havde påtaget sig en reel tilbagebetalingsforpligtelse vedrørende de modtagne beløb.
Tværtimod taler sagens faktiske omstændigheder for, at overførslen på kr. 1.000.000,udgør en skattepligtig gave.
SA har således via sin advokat JS oplyst i brev af 14. november 2014 (bilag G), at hun betragter de overførte beløb som gaver og ikke lån. JS’s mail af 15. november 2017 (bilag 10) ændrer ikke herpå, idet hans bemærkning om, at SA ikke agter at søge de overførte ”beløb” inddrevet skal ses i lyset af henvendelsen af 16. oktober 2017 fra A’s advokat (bilag 9), hvori JS anmodes om at bekræfte, at lånene er eftergivet.
A’s har til støtte for sit synspunkt om, at overførslen af 4. december 2007 på kr. 1.000.000,udgjorde et lån, fremlagt et gældsbrev på kr. 1.000.000,(bilag 5). Gældsbrevet er udateret og ikke underskrevet, og gældsbrevet tjener allerede af den grund ikke som dokumentation for, at overførslen udgjorde et lån og ikke en skattepligtig gave.
Hertil kommer, at vilkårene i gældsbrevet er så usædvanlige, at gældsbrevet heller ikke af denne grund tjener som bevis for, at der foreligger et faktisk låneforhold med en reel tilbagebetalingsforpligtelse på kr. 1.000.000,-. Gældsbrevet er uopsigeligt for kreditor, og der er først pligt til at betale lånet tilbage i 2037 – dvs. på et tidspunkt, hvor SA er 113 år. Hertil kommer, at gældsbrevet er afdragsfrit, og at der ikke er fremlagt dokumentation for, at renterne er blevet tilskrevet.
At der aldrig har foreligget et reelt låneforhold understøttes af en e-mail af 4. marts 2013 (bilag E) fra A’s far, SM, hvoraf fremgår, at de overførte beløb skulle konverteres til enten arv eller gaver. Det har dermed aldrig været tanken, at de overførte beløb på tidspunkt skulle tilbagebetales, ligesom det heller ikke har været tanken, at modtageren skulle betale renter af beløbet.
Hertil kommer, at overførslen den 4. december 2007 er foretaget på et tidspunkt, hvor SA netop havde modtaget sin arv fra søsterens dødsbo, og hvor hun samme dag ubestridt udbetalte en række større beløb som gaver til blandt andet SH’s forældre. Herudover modtog SH’s to brødre samt række andre personer også overførsler fra SA den 4. december 2007.
Under henvisning til Skattestyrelsens afgørelse af 23. april 2019 om delvis aktindsigt (bilag 13), hvori styrelsen oplyser, at SH ikke optræder i testamentet af 12. september 2012, gør SH gældende, at den manglende begunstigelse af ham illustrerer, at overførslen den 4. december 2007 ikke var en gave, jf. processkrift II, side 3, 2. afsnit.
At SH ikke er betænkt i testamentet af 12. september 2012, har imidlertid ikke betydning for vurderingen af, om overførslen af 4. december 2007 udgjorde et lån eller en gave.
I sit indlæg til Landsskatteretten anfører A SH, at han først blev bekendt med begunstigelsen i testamentet fra 2007 i forbindelse med den foreliggende sag, men at det ”må formodes, at det senere er ændret efter, at SA brød kontakten til familien SH i 2012”, jf. bilag 1, side 14.
Testamentet af 12. september 2012 er således udarbejdet efter den omhandlede overførsel, og efter det oplyste brud mellem SA og familien SH. At A ikke er betænkt i testamentet af 12. september 2012, siger dermed under alle omstændigheder ikke noget om, hvorvidt overførslen – foretaget på et tidspunkt, hvor der utvivlsomt bestod en ganske tæt relation mellem SA og familien SH– udgjorde en gave eller et lån. Hertil kommer, at SA ifølge de foreliggende oplysninger selv betragter overførslen som en gave og ikke et lån, jf. advokat JSs brev af 14. november 2014 (bilag G).
2.2 Ekstraordinær genoptagelse
Skatteministeriet gør gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er opfyldt, og at SKATs forhøjelse for indkomståret 2007 derfor er foretaget rettidigt.
Det følger skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at skattemyndighederne kan foretage ændring i skatteansættelsen uanset fristerne i § 26, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller ved grov uagtsomhed har bevirket, at myndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. også skattekontrollovens § 13.
Det følger af skattekontrollovens § 1, stk. 1, at skattepligtige til Danmark skal selvangive deres indkomst. Der påhviler som følge heraf den skattepligtige en selvstændig forpligtelse til at selvangive samt kontrollere, at indholdet af selvangivelserne og årsopgørelserne er korrekt.
Ved ikke at have selvangivet, at det modtagne beløb på kr. 1.000.000,udgjorde en gave, har A bevirket, at skatteansættelsen er sket på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. eksempelvis SKM2018.46.VLR og SKM2015.633.ØLR. Som sagen er oplyst, er der intet, der har kunnet give A grundlag for at mene, at de modtagne beløb var lån, og at der ikke har været tale om en skattepligtig gave.
Det gøres endvidere gældende, at det må have stået A klart, at det modtagne beløb udgjorde en gave, ligesom han også var bekendt med, at han ikke ved overførslen reelt havde påtaget sig en tilbagebetalingsforpligtelse overfor SA, som dette ellers er tilfældet i et reelt låneforhold. Dette støttes navnlig af gældsbrevets usædvanlige vilkår, som redegjort for under pkt. 2.1 ovenfor.
Det påhvilede derfor A at selvangive det modtagne beløb som en skattepligtig gave i indkomståret 2007, jf. skattekontrollovens § 1, stk. 1.
2.3 Ugyldighed
A gør gældende, at SKATs afgørelse er ugyldig, da SKAT har undladt at partshøre A om oplysningerne modtaget fra advokat JS, jf. stævningen, side 42.
Som anført i stævningen fandt Landsskatteretten, at denne manglende partshøring udgjorde en sagsbehandlingsfejl, der dog ud fra en konkret væsentlighedsvurdering ikke kunne føre til, at SKATs afgørelse var ugyldig, jf. bilag 1.
Under sagens behandling i Landsskatteretten fik A mulighed for at fremkomme med bemærkninger til oplysningerne fra advokat JS, hvorfor der under alle omstændigheder ikke længere foreligger en sagsbehandlingsfejl, der kan føre til afgørelsens ugyldighed.
Det er således fast antaget i retspraksis, at en sådan eventuel sagsbehandlingsfejl kan repareres af en rekursinstans, jf. eksempelvis U2002.752H (landsrettens begrundelse) og TfS 2006, 814 V, som netop omhandlede manglende partshøring.
Det gøres sammenfattende gældende, at den manglende partshøring ud fra en konkret væsentlighedsvurdering ikke kan føre til, at afgørelsen er ugyldig, jf. eksempelvis SKM2006.677.HR og SKM2003.556.ØLR.
Den manglende partshøring over oplysningerne modtaget fra advokat JS har således ikke haft betydning for sagens materielle indhold, ligesom den heller ikke har haft betydning for SH’s mulighed for at anfægte afgørelsen til Landsskatteretten og indbringe sagen for domstolene.
2.4 Skatteministeriets subsidiære påstand
Hvis retten måtte finde, at overførslen udgør et lån, gør Skatteministeriet gældende, at A efterfølgende har fået eftergivet lånene, og at de derfor skal beskattes som en gældseftergivelse i indkomståret 2014.
A har i processkrift II, side 1, anført, at han er enig i, at han skal beskattes af en gældseftergivelse i indkomståret 2014, hvis retten måtte finde, at overførslen udgør et lån, samt at den endelige beløbsmæssige opgørelse heraf bør hjemvises til Skattestyrelsen.”
Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.
Rettens begrundelse og resultat
Efter statsskattelovens § 4 skal alle indtægter som altovervejende udgangspunkt anses som skattepligtig indkomst. Herunder fremgår det udtrykkelig af § 4, litra c, at gaver indgår i den skattepligtige indkomst.
Som en undtagelse fremgår det af statsskattelovens § 5, litra b, at gaver indenfor den kreds, der er anført i boafgiftslovens afsnit II, ikke medregnes i den skattepligtige indkomst.
Retten lægger til grund, at A den 4. december 2007 modtog en overførsel med teksten: ”SA” på 1 mio. kr. Beløbet blev ikke selvangivet som skattepligtig indkomst.
Da det er udgangspunktet for indkomst af enhver art er, at der er tale om skattepligtig indkomst, må det som anført af Skatteministeriet være A som skatteyder, der har bevisbyrden for, at beløbet ikke er indkomst, men en skattefri overførsel.
A har ikke nogen familiemæssig relation til SA og har maksimalt mødt hende to gange. Han har forklaret, at der var tale om et lån, men han har ikke haft noget at gøre med låneaftalen, vilkårene for lånet eller baggrunden for, at han skulle optage et lån. Han er sikker på, at han har underskrevet på et gældsbrev, men han har ikke kunnet fremlægge et dateret og/eller underskrevet dokument eller andre skriftlige tilkendegivelser, der kan støtte synspunktet om, at der er tale om et lån. Han har ikke overvejet at betale beløbet tilbage – heller ikke i de hårde år på ejendomsmarkedet. Der er ikke under denne sag fremkommet forklaringer fra andre end A og hans far.
Der er derimod af hans advokat under sagen for Landsskatteretten til Skatteankestyrelsen fremsendt et ikke dateret og ikke underskrevet gældsbrev med A som debitor og SA som kreditor. Der er ikke redegjort for dokumentets historik, og det er ikke ved forklaringerne godtgjort, at gældsbrevet nogensinde blev underskrevet.
Henset hertil finder retten, at A ikke udelukkende ved sin egen forklaring og forklaringen fra sin far har godtgjort, at beløbet blev overført til ham som lån.
Beløbet må derfor anses som en del af SH’s skattepligtige indkomst i 2007.
Ekstraordinær genoptagelse
Ekstraordinær genoptagelse fra skattemyndighedernes side kræver efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at den skattepligtige har handlet forsætligt eller groft uagtsomt og derved har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Retten har som anført ovenfor tilsidesat A’s forklaring om, at der var tale om et lån, ligesom det ikke er bevist, at A underskrev på et gældsbrev, og at der derfor forelå en reel tilbagebetalingsforpligtelse.
Retten finder på dette grundlag efter en samlet vurdering, at A ved at modtage beløbet i 2007 uden at indberette det som skattepligtig indtægt og uden at sikre sig, at der var dokumentation for, at det ikke var skattepligtigt, har handlet groft uagtsomt, og at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, for ekstraordinær ansættelse vedrørende indkomståret 2007 derfor var opfyldt.
Retten tiltræder derfor, at ansættelsen for indkomståret 2007 har kunnet foretages med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Sagsbehandlingsfejlen
Det er ubestridt, at der blev begået en sagsbehandlingsfejl hos SKAT, idet SH ikke blev partshørt over de oplysninger fra A’s advokat, JS, som SKAT modtog forud for og efter at have sendt agterskrivelse til SM, og inden afgørelsen blev truffet.
Retten finder, at denne sagsbehandlingsfejl ikke har haft nogen betydning for afgørelsen i sagen, idet oplysningerne fra advokat JS må anses for at vedrøre et senere tidspunkt end den pengeoverførsel, der er tale om i denne sag. Fejlen kan derfor ikke føre til at anse afgørelsen om skatteansættelsen for ugyldig, idet spørgsmålet herom – som anført i Højesterets afgørelse gengivet i U.2007.225/2H – må afhænge af en konkret væsentlighedsvurdering.
Retten finder derfor ikke, at afgørelsen er ugyldig som følge af den mangelfulde partshøring.
Sagsomkostningerne
Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 75.000,00 kr. inkl. moms. Det er oplyst, at Skatteministeriet ikke er momsregistreret.
Retten har ved fastsættelsen af beløbet lagt vægt på sagens værdi på 500.000 kr. Retten har videre lagt vægt på, at sagen er blevet hovedforhandlet på ca. 3 timer, og at den er gennemført selvstændigt, selv om Skatteministeriet havde ønsket, at der skete sammenlægning af denne sag med andre sager, anlagt af A’s nære familie.
THI KENDES FOR RET:
Skatteministeriet Departementet frifindes.
A skal til Skatteministeriet Departementet betale sagsomkostninger med 75.000 kr.
Beløbet skal betales inden 14 dage. Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.