Parter
A og B
(Advokat Erik Søjborg)mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved Advokat Sune Riisgaard)
Afsagt af byretsdommer
Bybjerg Nielsen
Sagens baggrund og parternes påstande
Sagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgerne, A og B, ved salg af ejendommen ...1, har haft en skattepligtig avance beregnet efter reglerne om næring.
Sagsøgernes påstand er, at sagsøgte tilpligtes at anerkende, at avancen ved salget af ejendommen ...1 er kr. 0,00.
Sagsøgtes påstand er frifindelse.
Oplysningerne i sagen
I enslydende kendelser afsagt den 8. januar 2007 af Landsskatteretten vedrørende hver af sagsøgerne, der sammen, i interessentskabsform, ejede ejendommen fra køb 1. marts 1990 til salg 28. maj 2001 med hver 50 %, hedder det bl.a.
"...
Ejendommen er vurderet som en tofamiliesejendom med bolig og erhverv og med et grundtilliggende på 784 m2. Ejendommen blev solgt den 28. maj 2001.
Skatteankenævnets afgørelse
Skatteankenævnet har opgjort avancen ved salg af ejendommen ...1, således
Afståelsessum
475.000 kr.
Omkostninger
13.275 kr.
461.725 kr.
Anskaffelsessum
295.000 kr.
Ombygningsudgifter
59.970 kr.
354.970 kr.
I alt
106.755 kr.
50 % heraf
53.378 kr.
For så vidt angår opgørelsen af anskaffelsessummen har skatteankenævnet anført, at klageren ikke har dokumenteret afholdelse af forbedringsudgifter på ejendommen, ud over den i regnskabet for I/S H1 anførte ombygnings- og anskaffelsesomkostning på 59.970 kr. Dette er begrundet med, at der i interessentskabsregnskabet alene er bogført en ombygning- og anskaffelsesudgift på 59.970 kr., at eksistensen af et byggelån på ejendommen ikke er dokumenteret, og at klageren ikke har dokumenteret størrelsen af de påståede byggeudgifter. Handelsomkostninger i relation til købet af ejendommen anses i mangel af dokumentation for at være indeholdt i den i interessentskabet bogførte ombygnings- og anskaffelsesudgift. Endvidere bemærkes, at Landsskatterettens kendelse journalnr. 2-4-1847-0580, adskiller sig fra nærværende, idet der ikke forefindes erklæring fra Nykredit i relation til evt. byggelåns anvendelse på ejendommen, og at mellemregningskontoen mellem I/S H1 og H2 ApS på tidspunktet for bogføringen af "hjemtaget lån ...1" blev positiv i interessentskabets favør.
Klagerens påstand og argumenter
Repræsentanten har fremsat påstand, om at avancen nedsættes med provenu fra ombygningslån.
Til støtte for påstanden har repræsentanten anført, at kreditforeningen rent faktisk har ydet et lån på 245.000 kr. Det fremgår af dagældende realkreditlov, at der kunne ydes lån i visse situationer. Der blev foretaget forbedringer på ejendommen i 1991/1992. Lånegrænsen var 80 % af handelsværdien/kontantværdien. Når ejendommen blev købt for 295.000 nominelt, eller kontant 274.140 kr., og der blev overtaget to kreditforeningslån med restgæld på 93.841 kr. og 123.113 kr., ville der ikke have været plads til det nye lån, såfremt ejendommen ikke var blevet forbedret. Yderligere vedlægges kopi af brev af 20. marts 2006 fra kommunen med tilhørende bilag, hvoraf det fremgår, at ejendommen er besigtiget. Vurderingsformanden fandt, at der var fejl i BBR på besigtigelsestidspunktet. Der var således et badeværelse på første sal, der ikke fremgik af basiskortet, og vurderingsformanden har noteret tallet 91, hvilket kan tages som udtryk for at ejendommen er ombygget i 1991. Desuden er ejendomsvurderingen steget voldsomt fra 290.000 kr. i 1991 til 550.000 kr. i 1992. Endelig henledes opmærksomheden på Landsskatterettens kendelse journalnr. 2-4-1847-0580, hvor Landsskatteretten accepterede, at der var sket en ombygning af ejendommen. I den forbindelse udarbejdede Nykredit en erklæring, men i nærværende sag vil Nykredit ikke udarbejde en erklæring, idet det i dag strider mod Nykredits politik at udarbejde erklæringer, der kan tillægges juridisk fortolkning.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Efter statsskattelovens regler opgøres avance ved salg af fast ejendom som forskellen mellem afståelsessummen og anskaffelsessummen med udgangspunkt i de nominelle værdier. Dokumenterede forbedrings- og ombygningsudgifter kan tillægges anskaffelsessummen.
Landsskatteretten finder ikke, at klageren har dokumenteret, at provenu fra optagelse af realkreditlån den 3. september 1990 er anvendt på ejendommen. Der er herved lagt vægt på, at det ikke via fakturaer eller på anden måde er dokumenteret, at klageren har afholdt udgifter til ombygning af ejendommen. Endvidere er der henset til, at skatteankenævnet i overensstemmelse med interessentskabets regnskab har tillagt 59.970 kr. til ejendommens anskaffelsessum.
Herefter finder Landsskatteretten ikke anledning til at ændre den af skatteankenævnet ansatte anskaffelsessum, hvorfor skatteankenævnets afgørelse stadfæstes.
..."
Af fremlagte bilag fremgår det, at det af sagsøgerne omkring handelstidspunktet optagne nye lån i ejendommen, blev udbetalt med et nettoprovenu på 214.173 kr. For samme periode foreligger et kontoudtog vedrørende en mellemregning med H2 ApS. I et hjælpebilag opgjort ud fra denne konto har sagsøgerne opgjort udgifter på 60.001,21 kr. mod opgjort af skattemyndighederne 59.970 kr. Der fremgår ingen faktureringer fra ApSet til sagsøgernes I/S, men det er sagsøgernes påstand, at ApSet har udført betydelige ombygnings- og forbedringsarbejder på ejendommen, hvilke arbejder blot aldrig er fakturerede. Af regnskab for ApSet for året 1990/91 fremgår det, at selskabet i henhold til mellemregning skylder sagsøgernes I/S 155.487 kr. I regnskabet for 1991 for I/Set er ejendommen ...1 opført til 354.970 kr., hvilket beløb er opgjort ved sammenlægning af anskaffelsessummen, 295.000 kr. og ombygningsudgifter på 59.970 kr. Prioritetsgælden for samme ejendom er samlet anført til 459.674 kr.
I en faktura fra A/S G2 Tømmerhandel stilet til: "H2 APS, B og A, ...2 og til H2, ...1," er der angivet køb af rygningssten, rygningsmaterialer, tømmer, plader mv. uden angivelse af afleveringsadresse. Posterne er sammentalt til 17.762,75 kr., excl. moms af sagsøgerne. På samme faktura er anført forskellige materialer, der angives leveret eller afhentet til ...3, en af H2 ejet ejendom. Videre er fremlagt et bilag fra G1 ApS, dateret 12-08-1991, stilet til H2, hvoraf fremgår, at der til ...1, er leveret, køkken, bordplader mv. for 28.608 kr. efter fradrag af rabat.
Ejendomsvurderingen var for ejendommen pr. 1. januar 1991 290.000 kr. og pr. 1. januar 1992 550.000 kr. I et basiskort vedrørende ejendomsværdien fremgår det, at vurderingsformanden, tilsyneladende i tilknytning til en besigtigelse den 31. maj 1992, har bemærket: "Væsentligt ombygget. Der er to bad." Det er oplyst, at selskabet H2 ApS blev tvangsopløst i 1993 efter begæring af Erhvervs- og Selskabsstyrelsen.
Forklaringer
Sagsøgeren, B, har forklaret, at ejendommen, der var godkendt som 2-familieejendom blev købt med henblik på udlejning og videresalg efter 7 år, hvilket den gang betød skattefrihed ved videresalg. Derfor tog de ikke så tungt på at gemme dokumentation for forbedringer. Reglerne blev dog ændret allerede i 1993. Inden kreditforeningslånet blev udbetalt, havde han møde med kreditforeningen, og her dokumenterede han, hvad der blev lavet, så foreningen havde grundlag for at udbetale lånet. Sagsøgerne ejede også et par andre ejendomme, der blev istandsat. Forbedringerne på denne ejendom skete i H2 ApS' regi, bl.a. fordi dette selskab kunne få rabatter hos tømmerhandlen. De istandsatte stueetagelejligheden, så den kunne lejes ud. Badeværelse og køkken blev sat i stand. Så byggede de tag og loft om. Spær mv. blev taget af. Lejligheden på 1. sal blev totalistandsat. I alt istandsatte de for 250-280.000 kr., men det har ikke været til at finde bilag af betydning. ApSet fik ikke udskrevet de regninger, det burde, så arbejdet for I/Set blev aldrig faktureret. De afleverede af og til bilag hos revisor, men han havde det nærmest som et fritidsjob, og tingene blev ikke gjort. Da det gik skidt for ApSet og da regnskaberne ikke blev afleveret, blev det til sidst tvangsopløst. Sagsøgerne fik løn for det arbejde, de udførte, men det kom aldrig på regnskabet. De har også brugt professionelle håndværkere, VVS- og elmand, til faginstallationer. Det har ikke været muligt at fremskaffe dokumentation fra håndværkerne. Han antager, at el-, VVS-, og murerarbejde samlet har kostet 80-90.000 kr. Der var en del udgifter til tømmerhandlen og til maling indkøbt hos en lokal malermester. Han kan ikke præcist redegøre for pengestrømmene, idet han ikke mere husker dette. Det kan måske se ud som om I/Set har lånt ApSet penge i og med, at huslånet blev indsat på ApSets konto, men tingene var forbundne, og begge sagsøgere havde flere konti i det benyttede pengeinstitut, F1 Andelskasse. Han antager, at grunden til, at mellemregningskontoen er brugt i nogle tilfælde, og ikke andre, er, at revisor kun i nogle af tilfældene har kunnet se, hvor en bestemt faktura eller del af en faktura hørte til. Han har nok ikke altid præcist oplyst revisor om, hvordan fordelingen skulle være, og da det økonomisk begyndte at gå skidt, blev der slet ikke lavet papirarbejde.
Vidnet NK har forklaret, at han er murer og var med til at renovere ejendommen ...1. Han brækkede forskelligt ned, lavede facade, pudsede en del op på 1. sal, hvor der bl.a. kom nyt tag og nye spær på. Han mener, at han udvendigt vandskurede. Han tør ikke sætte beløb på, men det var en større omgang. Han mener, at han mindst brugte 100 timer. Timelønnen var dengang ca. 190 kr. excl. moms. Han kan ikke huske, om han leverede materialer. Han blev på et tidspunkt selvstændig. Han har også udført andre arbejder for sagsøgerne.
Vidnet MD har forklaret, at han på ejendommen var med til at brække træværk ned. Han fik træværket at fyre med for at brække det ned. Så stod loftsrummet råt tilbage Han har ikke brækket spær ned og ved ikke, hvad der i øvrigt er lavet.
Parternes synspunkter
Sagsøgeren har gjort gældende, at sagsøgerne ikke har haft et overskud på ejendommen ...1, opgjort efter principperne om næring, idet sagsøgerne har foretaget investeringer i ejendommen udover det, skattevæsenet har anerkendt, og idet der er betalt for disse investeringer, således at investeringerne ikke blot foreligger i form af eget arbejdet. Det bestrides, at skattevæsenet har foretaget et berettiget skøn, idet skønnet er foretaget på et forkert grund, ligesom det bestrides, at provenuet af kreditforeningslånet er udlånt til H2 ApS. Lånet er derimod afregnet til dette selskab, idet det var dette selskab, der forestod ombygningen af ejendommen. På grundlag af den fremlagte køkkenfaktura, der daterer sig til perioden efter, at man er holdt op at ajourføre mellemregningskontoen, er det godtgjort, at der i hvert fald har været denne yderligere udgift. Udgiftens rigtighed bestyrkes af, at der i forvejen slet ikke var lejlighed på 1. sal, hvorfor det var nødvendigt at opsætte et nyt køkken. Ligeledes er det ved den fremlagte faktura fra G2 Tømmerhandel godtgjort, at der er leveret varer til brug for udskiftning af tag, hvilket harmonerer med de afgivne forklaringer om, at taget blev rykket af og nyt opsat. Dertil kommer, at der efter murerens forklaring er brugt mindst 100 timer á 190 kr., hvortil skal lægges moms, hvorved fremkommer en udgift på mindst 23.180 kr. Når henses til de øvrige fremkomne oplysninger om ombygningens omfang samt den omstændighed, at kreditforeningen har udbetalt et lån på netto 216.000 kr., og idet låneprovenuet dengang højest kunne udbetales med 80 % af den foretagne forbedring, jf. den dagældende realkreditlovs § 29, stk. 3, harmonerer dette med sagsøgerens, Bs oplysning om, at der er foretaget forbedringer med omkring 250-280.000 kr. Det er efter omstændighederne undskyldeligt, at sagsøgerne ikke har gemt dokumentation, idet skattefrihed ved videresalg den gang kun krævede mindst 7 års ejerskab, hvorfor man har anset dokumentationen for værende uden betydning.
Sagsøgte har gjort gældende, at sagsøgerne ikke har dokumenteret, at den skattepligtige fortjeneste ved salget af ejendommen beliggende ...1 er mindre end fastsat ved Landsskatterettens kendelser af 8. januar 2007. Sagsøgerne har ikke dokumenteret, at de har afholdt udgifter udover de allerede accepterede til vedligeholdelse/forbedring af den pågældende ejendom, samt at anskaffelsessummen skal ansættes til et andet beløb end kr. 354.970. Hvis en skatteyder vil have tilsidesat et skøn foretaget af forvaltningen, herunder også et skøn over påståede udgifter, må skatteyderen løfte sin bevisbyrde for, at skønnet er åbenbart urimelig eller udøvet på et klart fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. eksempelvis SKM2005.368.HR. Først hvis en skatteyder kan godtgøre dette, vil domstolene tilsidesætte skønnet. Det er sagsøgerne, der har bevisbyrden for, at der er afholdt udgifter til vedligeholdelse eller forbedring, og sagsøgerne skal godtgøre, at de påståede udgifter også vedrører netop den solgte ejendom. Sagsøgernes bevisbyrde er skærpet, idet udgifter af den pågældende art og størrelse problemfrit bør kunne dokumenteres ved regninger/fakturaer. Sagsøgerne har alene fremlagt to fakturaer til dokumentation for afholdelsen af hævdede forbedringsudgifter. Disse bilag er ikke engang udstedt til sagsøgerne. På trods af den manglende dokumentation for afholdte udgifter i 1990/91 har skattemyndighederne skønnet, med henvisning til det i sagsøgernes regnskab anførte, at sagsøgerne er berettigede til fradrag i den opgjorte avance med kr. 59.970. Sagsøgerne har ikke ført bevis for afholdelse af andre udgifter, end de udgifter myndighederne allerede har godkendt tillagt anskaffelsessummen. Sagsøgerne har ikke på noget tidspunkt fremlagt detaljerede eksterne fakturaer, der støtter oplysningerne om yderligere udgifter ved ombygningen af ejendommen, og sagsøgerne har derfor ikke dokumenteret, at der skulle være udstedt yderligere fakturaer til sagsøgeren for fremmed arbejdskraft eller materialer. Det er således ikke dokumenteret, at provenuet fra det i 1990 optagne realkreditlån er anvendt til forbedringer af ejendommen. Tværtimod må det fremlagte bilagsmateriale tages til indtægt for, at beløbet umiddelbart efter realkreditlånets optagelse er blevet udlånt til H2 ApS. I den forbindelse bemærkes det, at det påhviler sagsøgerne en skærpet bevisbyrde, når de hævder, at de hævdede forbedringsarbejder er udført af H2 ApS henset til, at dette selskabs anparter var ejet af sagsøgerne med halvdelen hver. Sagsøgerne gør gældende, bl.a. med henvisning til de vurderingsmæssige oplysninger, at ejendommen er ombygget. Det forhold, at der er udført ombygningsarbejder på en ejendom er imidlertid ikke tilstrækkeligt til at foretage en regulering af anskaffelsessummen ved opgørelsen af den skattepligtige avance. Det er således tillige en betingelse for at tillægge forbedringsudgifter til anskaffelsessummen, at det dokumenteres at der er afholdt eksterne udgifter til forbedring. Det forhold, at en skatteyder ved eget arbejde måtte have foretaget forbedringer af sin ejendom, medfører således ikke, at der er mulighed for at tillægge anskaffelsesværdien en skønnet kalkulation af værdien af dette arbejde. Dette indebærer, at sagsøgernes argumentation om, at der må have været udført forbedringsarbejde, med henvisning til de fremlagte vurderingsoplysninger og det udstedte realkreditlån, under alle omstændigheder ikke er tilstrækkelig til at sagsøgeren kan få medhold i sin påstand. Er der ikke afholdt eksterne udgifter, er der ikke grundlag for at forhøje anskaffelsessummen med en lavere avance til følge.
Rettens begrundelse og afgørelse
Sagsøgernes avance skal efter statsskattelovens regler opgøres som forskellen mellem afståelsessummen og anskaffelsessummen med udgangspunkt i de nominelle værdier. Forbedrings-og ombygningsudgifter kan tillægges anskaffelsessummen. Det påhviler skatteyderen at dokumentere sådanne afholdte udgifter.
For så vidt angår udgifter, der er ført i mellemregning med det af sagsøgerne da ejede selskab H2 ApS, har skattemyndighederne allerede indrømmet sagsøgerne adgang til at tillægge disse til anskaffelsessummen. Retten finder det ved den under denne sag skete bevisførelse yderligere godtgjort, at det indkøbte køkken til en samlet værdi af 28.608 kr., der må antages at være betalt af H2 ApS, der havde fået indbetalt provenuet fra kreditforeningslånet i ejendommen ...1, er en udgift afholdt i forbindelse med ombygningen af denne ejendom. Det må antages, at beløbet ville have figureret på mellemregningskontoen mellem parterne, hvis denne var blevet ført ajour. På dette grundlag må udgiften anses som en post, der kan fragå i opgørelsen af sagsøgernes avance. For så vidt angår fakturaen fra G2 Tømmerhandel fremgår det ikke af denne, at de solgte materialer helt eller delvis angik ejendommen ...1. Herefter og idet sagsøgerne og deres anpartsselskab ejede andre ejendommen, som de istandsatte, er fakturaen ikke bevis for, at der er tale om køb til brug for den i sagen omhandlede ejendom. Da der ikke foreligger andre fakturaer, herunder ikke fakturaer fra anpartsselskabet til sagsøgerne, da vidnet NKs oplysning om, hvad arbejdet ville koste, ikke er bevis for, hvad der rent faktisk er afholdt af udgift, og da selve udbetalingen af låneprovenuet fra kreditforeningen ikke i sig selv er tilstrækkeligt bevis for afholdte forbedrings- og vedligeholdelsesudgifter, finder retten ikke, at der er generelt grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skøn. Bortset fra den ovenfor nævnte post vedrørende køkken skal retten herefter frifinde sagsøgte.
Sagsomkostninger
Efter sagens udfald, hvor sagsøgte i det væsentlige har fået medhold, men hvor sagsøgeren dog har fået medhold i en enkelt større post, bør sagsøgeren godtgøre sagsøgte sagens omkostninger med 8.000 kr., hvori indgår advokatomkostninger med 8.000 kr. inkl. moms, samt delvise udgifter til dækning af materialesamling med 500 kr., men hvori fradrages delvise udgifter for sagsøgeren til retsafgift med 500 kr.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at den beregnede avance vedrørende sagsøgerne, A og Bs salg af ejendommen ...1, skal reduceres med 28.608 kr.
Sagsøgerne skal inden 14 dage betale sagens omkostninger til sagsøgte med 8.000 kr.